王瑞燕

（新疆財經(jīng)大學(xué)會計學(xué)院 新疆烏魯木齊 830012）

一、引言

預(yù)算管理作為現(xiàn)代企業(yè)重要的管理手段，在企業(yè)中發(fā)揮著越來越重要的作用。預(yù)算是上下級之間進行討價還價后形成的契約關(guān)系，基于人的有限理性，這種契約天然是不完全的（Williamson，1975）。經(jīng)濟學(xué)和管理學(xué)對機會主義的定義不同，Williamson基于經(jīng)濟學(xué)中理性經(jīng)濟人假設(shè)，提出：“機會主義是指信息不完整或被歪曲地透露，特別是為了掩蓋、誤導(dǎo)、混淆、歪曲、攪亂而做的蓄意行為”，并把機會主義看做是交易成本的來源之一。高杲、徐飛（2009）將管理學(xué)中的機會主義定義為：機會主義是指合作中信息不完整或被歪曲地透露，包括掩蓋、誤導(dǎo)、混淆、歪曲、攪亂等行為（含主觀故意行為和客觀過失行為）。預(yù)算機會主義行為是在信息不對稱的情況下，預(yù)算參與人的自利行為。預(yù)算機會主義行為說明人的本性中存在損人利己的一面，只要有機會就會行動（劉燕，2006）。預(yù)算機會主義行為的存在，使得預(yù)算簽約雙方面臨討價還價、失調(diào)甚至中斷的威脅（Jensen，2003），這就傷害了預(yù)算契約關(guān)系，降低了預(yù)算管理質(zhì)量，增加了代理成本。如何降低預(yù)算機會主義成為現(xiàn)代企業(yè)中亟待解決的主要問題，本文擬通過分析預(yù)算機會主義行為產(chǎn)生的原因，提出治理對策，以提高預(yù)算管理質(zhì)量，降低代理成本，優(yōu)化資源配置。

二、預(yù)算機會主義行為的表現(xiàn)形式與成因

（一）預(yù)算機會主義行為表現(xiàn)形式

從預(yù)算機會主義出現(xiàn)形式看，分為公開的和私下的預(yù)算機會主義（Schatzberg&Stevens，2004）。預(yù)算松弛（budget slack）指預(yù)算責任人在預(yù)算編制中，為了獲取私利，故意低估收入或高估成本，使收入或成本預(yù)算與真實的收入或成本之間出現(xiàn)不合理的差異。因為預(yù)算是公開披露的，預(yù)算松弛是公開的機會主義形式。預(yù)算卸責（budget shrink）是“付出低程度的努力”，因為努力是預(yù)算責任人私下的主觀表現(xiàn)，預(yù)算卸責就成為私下的機會主義形式。

從預(yù)算機會主義出現(xiàn)時間看，分為事前的和事后的機會主義。事前預(yù)算機會主義行為是指交易是交易雙方在簽約時利用之前信息的不對稱或隱蔽信息，掌握更多信息的一方通過討價還價后編制有利于自己的預(yù)算，這種現(xiàn)象稱為“逆向選擇”。事后預(yù)算機會主義指交易雙方在簽約之后，利用信息不對稱，通過減少自己要素的投入或采取機會主義行為，違背合同，鉆制度、政策及合同的空子，以隱蔽行動的方法，達到自我效用最大化的目的（劉燕，2006），這種現(xiàn)象稱為“道德風(fēng)險”。

（二）預(yù)算機會主義行為產(chǎn)生的原因

預(yù)算機會主義行為的產(chǎn)生受到許多因素的影響，從典型的代理理論角度看，預(yù)算松弛和預(yù)算卸責可以歸因于三個條件：（1）代理人與委托人之間的信息不對稱；（2）在努力和產(chǎn)出之間的不確定；（3）委托人和代理人之間目標的沖突，以及代理人的自利性動機。信息不對稱是預(yù)算機會主義產(chǎn)生的客觀原因，預(yù)算責任人的自利行為是主觀原因。Lukka（1988）認為，預(yù)算參與提供了下屬管理者直接制造預(yù)算松弛的機會，而一個低程度的參與限制了這樣的機會。預(yù)算參與和預(yù)算松弛并不是簡單的直接相關(guān)，它是一個復(fù)雜的社會過程，還可能受一系列的因素影響（Hopwood，1972）。預(yù)算參與對預(yù)算機會主義的產(chǎn)生是不確定的，這取決于預(yù)算參與的方式。Young（1985）指出在預(yù)算參與的背景下，擁有私人信息的下屬比沒有私人信息的下屬制造更多的預(yù)算松弛。在許多組織中，下級擁有比上級更準確的影響績效的信息，下級可能會更了解自己的執(zhí)行能力和期望的努力（Waller and Chow，1985）。當上下級的目標不一致時，下級就會為了達到私利的目標，歪曲或隱藏私有信息，導(dǎo)致預(yù)算松弛的出現(xiàn)（Chow et al.,1994;Christensen,1982）。當企業(yè)以預(yù)算目標的完成情況作為獎勵的標準時，下屬會認為在預(yù)算中制造機會主義是有利的。預(yù)算責任人在編制過程中，會想方設(shè)法進行討價還價，將預(yù)算目標設(shè)定在較容易實現(xiàn)的標準，在執(zhí)行中提供低程度的努力，從而制造更高的機會主義行為，以達到私利的目的，獲得較高的報酬。預(yù)算機會主義也可以從道德的角度衡量。預(yù)算目標和下級的利益不一致時，下級不是想盡方法去完成目標，而是選擇減少要素投入，消極應(yīng)付，聽之任之的態(tài)度（高嚴，徐瑩，2010）。上級對下級的真實能力信息的掌握要少于下級，不能確定下級是否付出了全部的努力。這個過程中就產(chǎn)生了預(yù)算卸責。

三、預(yù)算機會主義行為的治理對策

預(yù)算管理是對人的管理，改善預(yù)算機會主義行為應(yīng)加強對預(yù)算責任人的管理。提高預(yù)算責任人對預(yù)算的認識，加強預(yù)算責任人對預(yù)算的認同感和依賴感，Collins（1978）的研究發(fā)現(xiàn)，只有下級認同的預(yù)算管理程序，才能真正實現(xiàn)預(yù)算管理的目標。上下級以實現(xiàn)企業(yè)利益最大化為唯一的目標，改善預(yù)算參與環(huán)境，上下級之間、同級之間形成良好的工作合作關(guān)系，促進信息的交流，減少信息不對稱的情況。下級和上級進行溝通的信息會提高組織活動的協(xié)調(diào)和評估活動（Waller,1988）。建立公平、和諧的預(yù)算環(huán)境，Luft（1997）指出，公平范疇也許會是組織里自利性機會主義的一項抵銷因素。將預(yù)算目標確定在合理的水平，完善預(yù)算管理制度，獎罰分明，采用真實導(dǎo)向型激勵政策。當存在信息不對稱時，在真實導(dǎo)向型激勵計劃下，預(yù)算松弛較低（Hershey，1982）。代理問題的實質(zhì)在于，覺察不道德行為是困難或不可能的，所以當不道德行為被發(fā)現(xiàn)之后，懲罰必須很大，要么就不會有效威懾（Eric Noreen，1988）。定期培訓(xùn)和教育員工，提高預(yù)算責任人的道德素質(zhì)，下級盡可能地披露自己的真實能力信息，降低監(jiān)督成本。假如每個人都同意在其預(yù)算契約中恪守誠信，更多的契約就會變得可能，大量的監(jiān)督成本就會避免（Eric Noreen，1988）。

四、研究小結(jié)

預(yù)算管理是企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營和管理的重要手段，預(yù)算機會主義的存在削弱了預(yù)算管理效率?，F(xiàn)代企業(yè)的委托代理關(guān)系中，信息不對稱是普遍存在的，基于人的有限理性，預(yù)算責任人利用參與的機會滿足私利的需求制造預(yù)算機會主義。如何降低預(yù)算機會主義，提高預(yù)算管理價值是一個重要的關(guān)注點?！?/p>

[1] 高杲，徐飛．管理學(xué)中機會主義的界定和辨析[J]．現(xiàn)代管理科學(xué)，2009；（10）．

[2] 劉燕．基于企業(yè)契約理論的機會主義行為分析[J]．山西財經(jīng)大學(xué)學(xué)報，2006；（1）．

[3] 張佳娉，高嚴．公開的機會主義行為：預(yù)算松弛——基于代理、聲譽、道德視角的再判斷[J]．商業(yè)時代，2012；（13）．

[4] 高嚴，徐瑩．預(yù)算卸責：基于TCE理論的預(yù)算機會主義新視角[J]．會計之友，2011；（26）．

[5] Dunk A.S..The Effect of Budget Emphasis and Information Asymmetry on the Relation between Budgetary Participation and Slack[J].The Accounting Review,1993;68(2):400-410.

[6] Eric Noreen.The Economics of Ethics:A New Perspective on Agency Theory[J].Accounting,Organization and Society,1988;13(4):359-369.

[7] Schatzberg J.W.,Stevens D.E..The Realism of Self-Interested Opportunism:An Experimental Investigation of Learning,Fairness,and Ethics[J].The Accounting Review,2004.