●李建軍

深化財稅體制改革，是當前經(jīng)濟社會改革的最強音。重構(gòu)中央與地方財政關(guān)系，建立完善的地方稅體系是規(guī)范政府與市場、中央與地方關(guān)系的重要支撐和保障?！盃I改增”的加速推進倒逼分稅制和地方稅改革，當前我們已進入分稅制和地方稅系重構(gòu)的歷史關(guān)口，直面地方稅系重構(gòu)的重大問題，科學(xué)選擇地方主體稅種，建立合理、穩(wěn)定的地方稅體系迫在眉睫。

地方政府是公共服務(wù)的主要提供者、政府責(zé)任的主要承擔(dān)者，其事權(quán)和支出責(zé)任的有效履行需要相應(yīng)的財力保障。縱觀世界各國，地方政府的財力保障都是通過地方稅、共享稅（共享稅基、稅收分成等）、轉(zhuǎn)移支付三大途徑實現(xiàn)的。以稅種和稅收在中央與地方之間的劃分和分享為特征的分稅制，是中央與地方財力分配的主要內(nèi)容和機制，但應(yīng)該看到，在一個以經(jīng)濟社會政治的統(tǒng)一、社會公平穩(wěn)定為價值追求，地區(qū)經(jīng)濟社會發(fā)展不平衡的國家，分稅制是中央與地方財政關(guān)系規(guī)范、地方政府財力保障的基本框架，但不是全部，轉(zhuǎn)移支付制度同樣是中央與地方財政關(guān)系規(guī)范的重要支柱。由于地區(qū)間經(jīng)濟社會發(fā)展水平和結(jié)構(gòu)極為不均衡，在全國統(tǒng)一分稅制下，地方主體稅種和地方稅系不可能完全支撐地方事權(quán)和支出責(zé)任需要。因此，在地方稅系構(gòu)建和地方主體稅種選擇中也不能要求所構(gòu)建的新分稅制下，地方主體稅種和地方稅系的稅收收入能夠支撐地方法定支出責(zé)任，應(yīng)保障在中央與地方分稅制的初次財力分配占比中中央的優(yōu)勢，以發(fā)揮中央宏觀調(diào)控、均衡地區(qū)經(jīng)濟社會發(fā)展、公平收入分配的作用。

表1 中央與地方劃分稅收的參照辦法

地方稅和共享稅的地方部分是地方稅系的兩大組成部分。2012年增值稅、企業(yè)所得稅、個人所得稅三大共享稅約占地方稅收收入的35%，營業(yè)稅占約地方稅收收入的33%，除營業(yè)稅之外的契稅、土地增值稅、城建稅、房產(chǎn)稅、耕地占用稅等地方稅約占地方稅收收入的32%。隨著“營改增”的深化，地方失去了作為最主要主體稅種的營業(yè)稅后，選擇地方主體稅種、構(gòu)建地方稅系，應(yīng)結(jié)合稅制改革，根據(jù)稅種屬性來選擇地方主體稅種、構(gòu)建地方稅系。根據(jù)馬斯格雷夫的政府間稅收劃分原則：以收入再分配為目標的累進稅、穩(wěn)定經(jīng)濟手段的稅收、地區(qū)間分布不均的稅源、課征于流動性生產(chǎn)要素的稅收等應(yīng)歸中央；具有周期穩(wěn)定性的稅種，依附于居住地的稅收，課征于非流動性生產(chǎn)要素的稅收應(yīng)劃給地方?；诙惙N屬性和特點，世界銀行（1997）給出了政府間稅收劃分的參照性建議（如表1）。

目前，我國增值稅為最主要的共享稅，但增值稅一方面具有順經(jīng)濟周期性、地區(qū)間分布差異較大，另一方面，增值稅為地方主要收入來源可能加劇地方政府注重投資、重產(chǎn)出輕效益的粗放型增長，因此包括原征收營業(yè)稅改征為增值稅的部分，所有增值稅應(yīng)全部劃為中央稅。企業(yè)所得稅雖然理論上具有順經(jīng)濟周期性和流動性應(yīng)劃為中央稅，但將企業(yè)所得稅作為地方重要的共享稅收入，一方面相比增值稅，企業(yè)所得稅對地方政府行為的負向激勵小，有助于促使地方注重經(jīng)濟績效、改善社會經(jīng)商環(huán)境，另一方面，將企業(yè)所得稅作為地方共享稅符合國內(nèi)現(xiàn)實，也是國外常見做法。一般來講，個人所得稅具有收入再分配效應(yīng)和流動性，理論上應(yīng)歸屬于中央稅更好，但是在個人所得稅稅制統(tǒng)一情況下，將個人所得稅作為中央與地方共享稅種并不會妨害個人所得稅的征收及其功能的實現(xiàn)，且隨著經(jīng)濟社會發(fā)展和個人所得稅制的完善，我國個人所得稅的規(guī)模將越來越大，在稅種有限、地方稅主體稅種相對薄弱的情況下，將個人所得稅作為地方的共享稅是現(xiàn)實的有效選擇，從國外的實踐來看，美國、德國和日本等國家地方稅收入中都包括個人所得稅（其中，日本地方為個人居民稅）。

除了共享稅收入外，地方稅體系中還需要獨立的地方稅種以支撐地方財力，促進公共品受益和負擔(dān)的公平、地方自主和主動性的發(fā)揮。理論上地方稅的征收對象應(yīng)是非再分配的、非流動性的、不可轉(zhuǎn)嫁的和非周期性的稅種。反觀我國稅收體系現(xiàn)狀和發(fā)展，真正具有成長為地方稅主體稅種的只有財產(chǎn)稅（主要為房產(chǎn)稅）和消費稅。以房產(chǎn)稅為代表的財產(chǎn)稅由于其稅基的非流動性、符合公共服務(wù)受益和負稅的匹配性，且以居住地為基礎(chǔ)，是公認的具有成為地方主體稅種潛力的稅種。雖然目前房產(chǎn)稅占地方稅收收入比重仍很低，2012年僅為2.9%，但我國房地產(chǎn)業(yè)經(jīng)過多年的高速發(fā)展，商業(yè)和居民自用房產(chǎn)規(guī)模龐大，并依然增長迅速。據(jù)2013年政府工作報告顯示，2012年底城鎮(zhèn)人均住房面積32.9平方米，北京大學(xué)中國社會科學(xué)調(diào)查中心發(fā)布的《中國民生發(fā)展報告2013》顯示，全國家庭平均住房面積為100平米，人均30平米，超過10%的家庭有兩套及以上的住房，住房存量巨大、配置不均衡，若改革房產(chǎn)稅、將居民自用住房納入征稅范圍，房產(chǎn)稅有成為地方主體稅種的現(xiàn)實可能性和可行性。

零售環(huán)節(jié)繳納，消費者為納稅人的消費稅是以居住地為基礎(chǔ)的稅種，稅基來源于當?shù)鼐用裣M，居民消費又和居民所在地地方政府提供的消費設(shè)施、公共服務(wù)聯(lián)系密切，同時消費所產(chǎn)生的外部成本主要是由消費地承擔(dān)，因此消費稅還體現(xiàn)受益稅的特性，理論上比較適合作為地方稅。從世界各國的實踐來看，不少國家都將零售環(huán)節(jié)征收的消費稅或銷售稅作為地方稅，如美國、德國、日本和加拿大。目前，我國消費稅主要在生產(chǎn)環(huán)節(jié)征收，征收范圍非常窄。一方面，應(yīng)實現(xiàn)消費稅消費環(huán)節(jié)征收，使消費地成為消費稅收入的法定獲得者，平衡地區(qū)間消費稅的分配，體現(xiàn)消費稅由消費者繳納和負擔(dān)的特征，更好地發(fā)揮消費稅的消費引導(dǎo)調(diào)節(jié)功能，并使稅收和地方政府行為激勵相容，促使地方消費驅(qū)動型增長方式的實現(xiàn)。另一方面，應(yīng)擴大消費征收范圍，使消費稅逐步成為征收對象豐富的 “大眾稅”。首先，對高檔奢侈品，污染環(huán)境強、資源消耗多，負外部性強的商品和服務(wù)納入征稅范圍，并適用高稅率；同時改革汽油、啤酒等消費稅的計稅方式，實現(xiàn)從量計征到從價比例計征的轉(zhuǎn)變，增強稅收彈性；并逐步將部分非生活必需品、非鼓勵性商品服務(wù)納入課稅范圍，使消費稅成為地方稅系的主體稅種之一，成為地方稅收收入的主要來源。需要特別強調(diào)的是，應(yīng)在穩(wěn)定我國宏觀稅負的基礎(chǔ)上，推進“消費稅擴圍”改革，在擴大消費稅征收范圍、提高零售環(huán)節(jié)消費稅比重的同時，要真正降低增值稅的平均稅率和稅負，實現(xiàn)宏觀稅負穩(wěn)定，貨勞稅中增值稅和消費稅比重的一降一升。

承上所述，可初步勾勒出我國地方稅系構(gòu)建的一個可選擇方案：“消費稅+房產(chǎn)稅”兩大地方主體稅、“企業(yè)所得稅+個人所得稅”兩大共享稅收入，以及其他多個零星小稅種。與此相對應(yīng)，我國主要稅種在中央和地方間未來選擇的分配結(jié)構(gòu)可簡要概括如表2。

表2 主要稅種在中央與地方間分配格局