我國(guó)營(yíng)業(yè)稅改增值稅對(duì) 公路運(yùn)輸企業(yè)涉稅會(huì)計(jì)處理的影響

樊舒

摘要：從2012年1月1日起，我國(guó)在上海市開展?fàn)I業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)，2013年8月1日在全國(guó)范將交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)改征增值稅，這是我國(guó)完善稅收制度改革的重大舉措。本文結(jié)合公路運(yùn)輸企業(yè)的特點(diǎn)，就稅改前后對(duì)公路運(yùn)輸企業(yè)稅負(fù)和會(huì)計(jì)處理方面的影響展開，說明了稅改政策對(duì)公路運(yùn)輸企業(yè)帶來的積極意義及相應(yīng)挑戰(zhàn)。

關(guān)鍵詞：營(yíng)改增；公路運(yùn)輸業(yè)；稅收負(fù)擔(dān)；涉稅會(huì)計(jì)處理當(dāng)前，我國(guó)正處于加快轉(zhuǎn)變經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式的攻堅(jiān)時(shí)期，大力發(fā)展第三產(chǎn)業(yè)，尤其是現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，對(duì)推進(jìn)經(jīng)濟(jì)機(jī)構(gòu)調(diào)整和提高國(guó)家綜合實(shí)力具有重要意義。營(yíng)業(yè)稅和增值稅是我國(guó)主要的流轉(zhuǎn)稅，將營(yíng)業(yè)稅改征增值稅（以下簡(jiǎn)稱營(yíng)改增），有利于完善稅制，消除重復(fù)征稅；有利于社會(huì)專業(yè)化分工，促進(jìn)三次產(chǎn)業(yè)融合；有利于降低企業(yè)稅收成本，增強(qiáng)企業(yè)發(fā)展能力。從2012年1月1日起，先在上海開展改革試點(diǎn)，逐步將目前征收營(yíng)業(yè)稅的交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)改征增值稅，從2013年8月1日，在全國(guó)范圍內(nèi)開展?fàn)I改增試點(diǎn)，并在增值稅17%標(biāo)準(zhǔn)稅率和13%低稅率基礎(chǔ)上，新增11%和6%兩檔低稅率。

選擇交通運(yùn)輸業(yè)試點(diǎn)主要考慮：一是交通運(yùn)輸業(yè)與生產(chǎn)流通業(yè)聯(lián)系緊密，在生產(chǎn)性服務(wù)業(yè)中占有重要地位；二是運(yùn)輸費(fèi)用屬于現(xiàn)行增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣范圍，運(yùn)費(fèi)發(fā)票已納入增值稅管理體系，改革的基礎(chǔ)較好。公路運(yùn)輸業(yè)是交通運(yùn)輸業(yè)的重要組成部分，同時(shí)，公路運(yùn)輸業(yè)又是生產(chǎn)制造業(yè)的延伸產(chǎn)業(yè)部門，在整個(gè)國(guó)民經(jīng)濟(jì)運(yùn)行中起著紐帶作用，與生產(chǎn)、流通企業(yè)關(guān)系緊密，本文結(jié)合案例就上海市公路運(yùn)輸企業(yè)試點(diǎn)期間營(yíng)改增前后稅負(fù)變化及涉稅會(huì)計(jì)處理變化展開分析。

一、營(yíng)改增對(duì)公路運(yùn)輸企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)的影響

（一）對(duì)一般納稅人稅收負(fù)擔(dān)的影響

例1上海市順達(dá)運(yùn)輸公司是增值稅一般納稅人，假設(shè)2011年12月營(yíng)業(yè)收入為100萬元，2012年1、2、3月營(yíng)業(yè)收入均為100萬元，可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅成本分別為50萬元、60、70萬元。由于2011年12月仍按營(yíng)業(yè)稅計(jì)算，其應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅額=營(yíng)業(yè)收入×3%=100×3%=3萬元，其本月稅負(fù)=3÷100=3%。

2012年?duì)I改增后，按一般納稅人計(jì)算繳納增值稅，銷項(xiàng)稅稅率適用11%，進(jìn)項(xiàng)稅稅率適用17%。假定進(jìn)項(xiàng)稅可以100%抵扣，則2012年1月，銷項(xiàng)稅額=100×11%=11萬元，進(jìn)項(xiàng)稅額=50×17%=8.5萬元，應(yīng)納稅額=11-8.5=2.5萬元，本月稅負(fù)=

2.5÷100=2.5%。同理計(jì)算可得2、3月稅額和稅負(fù)?，F(xiàn)將稅負(fù)的影響分析如下表：

表1營(yíng)改增對(duì)稅負(fù)的影響分析

單位：萬元

從表1得出，2011年12月應(yīng)納營(yíng)業(yè)稅額3萬元，稅負(fù)為3%；2012年改革后不需繳納營(yíng)業(yè)稅，改繳增值稅，1月應(yīng)納增值稅2.5萬元，實(shí)際稅負(fù)2.5%；2月應(yīng)納增值稅額0.8萬元，實(shí)際稅負(fù)0.8%；3月繳納增值稅額為0，實(shí)際稅負(fù)為0。

由此可見，由于銷項(xiàng)稅額的計(jì)算按規(guī)定采用11%的稅率，而進(jìn)項(xiàng)稅額的計(jì)算采用17%的稅率，如果符合抵扣條件的成本越高，進(jìn)項(xiàng)稅額越大企業(yè)實(shí)際繳納增值稅就越低，甚至?xí)霈F(xiàn)當(dāng)期不繳納增值稅的情形。

（二）對(duì)小規(guī)模納稅人稅收負(fù)擔(dān)的影響

提供實(shí)際承運(yùn)服務(wù)、運(yùn)輸轉(zhuǎn)包服務(wù)、裝卸搬運(yùn)服務(wù)的運(yùn)輸企業(yè)，在營(yíng)改增前，所繳納的營(yíng)業(yè)稅稅率為3%，在稅改后被認(rèn)定為增值稅小規(guī)模納稅人，其稅改前后稅負(fù)對(duì)比分析如下。設(shè)：I為小規(guī)模納稅人交通運(yùn)輸企業(yè)當(dāng)期實(shí)現(xiàn)的應(yīng)納增值稅的收入總額（含稅）。

（1）營(yíng)改增前營(yíng)業(yè)稅稅負(fù)分析：應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅=I×3%

（2）營(yíng)改增后增值稅稅負(fù)分析：應(yīng)繳納增值稅=I÷（1+3%）×3%=I×2.91%

（3）營(yíng)改增前后對(duì)比分析（假設(shè)收入不變）：稅改后的稅率2.91%＜稅改前的稅率3%；稅負(fù)下降的絕對(duì)比=3%-2.91%=

0.09%；稅負(fù)下降的相對(duì)比=(3%-2.91%)÷3% ×100% =3%

通過計(jì)算可知，對(duì)于稅改后被認(rèn)定為小規(guī)模納稅人的企業(yè)而言，營(yíng)改增后稅負(fù)從3%下降至2.91%，下降了0.09 個(gè)百分點(diǎn)，相對(duì)于稅改前而言，稅負(fù)下降了3%。

二、結(jié)合案例說明營(yíng)改增對(duì)公路運(yùn)輸企業(yè)涉稅會(huì)計(jì)處理的影響

《財(cái)政部關(guān)于印發(fā)〈營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)企業(yè)會(huì)計(jì)處理規(guī)定〉的通知》(財(cái)會(huì)[2012]13號(hào))（簡(jiǎn)稱13號(hào)文件）下發(fā),對(duì)試點(diǎn)地區(qū)一般納稅人和小規(guī)模納稅人差額征稅的會(huì)計(jì)處理作出了明確規(guī)定。

（一）試點(diǎn)納稅人接受非試點(diǎn)納稅人聯(lián)運(yùn)業(yè)務(wù)差額征稅的

會(huì)計(jì)處理

1.一般納稅人差額征稅的會(huì)計(jì)處理。13號(hào)文件規(guī)定,一般納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)，試點(diǎn)期間按照營(yíng)改增有關(guān)規(guī)定，允許從銷售額中扣除其支付給非試點(diǎn)納稅人價(jià)款的，應(yīng)在“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅”科目下增設(shè)“營(yíng)改增抵減的銷項(xiàng)稅額”專欄，用于記錄該企業(yè)因按規(guī)定扣減銷售額而減少的銷項(xiàng)稅額；企業(yè)接受應(yīng)稅服務(wù)時(shí)，按規(guī)定允許扣減銷售額而減少的銷項(xiàng)稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(營(yíng)改增抵減的銷項(xiàng)稅額)”科目，按實(shí)際支付或應(yīng)付的金額與上述增值稅額的差額，借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”等科目，按實(shí)際支付或應(yīng)付的金額，貸記“銀行存款”、“應(yīng)付賬款”等科目。

例2.上海市日新運(yùn)輸公司是增值稅一般納稅人，2012年7月取得全部收入400萬元，其中，國(guó)內(nèi)客運(yùn)收入370萬元，支付非試點(diǎn)聯(lián)運(yùn)企業(yè)運(yùn)費(fèi)100萬元并取得交通運(yùn)輸業(yè)專用發(fā)票，銷售貨物取得支票24萬元，運(yùn)送該批貨物取得運(yùn)輸收入6萬元。假設(shè)該企業(yè)本月無進(jìn)項(xiàng)稅額，期初無留抵稅額。

客運(yùn)收入屬于營(yíng)改增的應(yīng)稅服務(wù)，稅率為11%，銷售貨物屬于增值稅應(yīng)稅貨物，稅率為17%。因此，銷售額為(370+6-100)÷(1+11%)+24÷(1+17%)=269.16(萬元)，應(yīng)交增值稅額為(370+6-100)÷(1+11%)×11%+24÷(1+17%)×17%=30.85(萬元)。

試點(diǎn)納稅人接受非試點(diǎn)營(yíng)業(yè)稅納稅人聯(lián)運(yùn)業(yè)務(wù)，銷售額要按差額計(jì)算。根據(jù)《交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定》規(guī)定，試點(diǎn)納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)的銷售額，允許其以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除支付給非試點(diǎn)納稅人價(jià)款后的余額為銷售額。

取得收入的會(huì)計(jì)處理如下：

借：銀行存款400

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入359.25

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 40.75[(370+6)÷(1+11%)×11%+24÷(1+17%)×17%]

支付聯(lián)運(yùn)企業(yè)運(yùn)費(fèi)：

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 90.10

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 9.90[100÷(1+

11%)×11%]

貸：銀行存款 100

2.小規(guī)模納稅人差額征稅的會(huì)計(jì)處理。13號(hào)文件規(guī)定，小規(guī)模納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)，試點(diǎn)期間按照營(yíng)改增有關(guān)規(guī)定，允許從銷售額中扣除其支付給非試點(diǎn)納稅人價(jià)款的，按規(guī)定扣減銷售額而減少的應(yīng)交增值稅，應(yīng)直接沖減“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅”科目。企業(yè)接受應(yīng)稅服務(wù)時(shí)，按規(guī)定允許扣減銷售額而減少的應(yīng)交增值稅，借記“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅”科目，按實(shí)際支付或應(yīng)付的金額與上述增值稅額的差額，借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”等科目，按實(shí)際支付或應(yīng)付的金額，貸記“銀行存款”、“應(yīng)付賬款”等科目。

endprint

例3.承例2，假設(shè)上海市日新運(yùn)輸公司是小規(guī)模納稅人，其他條件不變。

因?yàn)樵鲋刀悜?yīng)稅貨物和應(yīng)稅勞務(wù)小規(guī)模納稅人征收率均為3%，所以日新運(yùn)輸公司應(yīng)交增值稅額為(370+6-100)÷(1+3%)×3%+24÷(1+3%)×3%=8.74(萬元)。

對(duì)于小規(guī)模增值稅納稅人增值稅的核算，一般只設(shè)“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅”科目，對(duì)于按規(guī)定扣減銷售額而減少的銷項(xiàng)稅額，不再單獨(dú)設(shè)立科目。

日新運(yùn)輸公司提供服務(wù)取得收入會(huì)計(jì)處理為：

借：銀行存款400

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 388.34

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅 11.66[(370+6)÷(1+3%)×

3%+24÷(1+3%)×3%]

支付聯(lián)運(yùn)企業(yè)運(yùn)費(fèi)；

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 97.08

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅2.92 [100÷(1+3%)×3%]

貸：銀行存款100

（二）試點(diǎn)納稅人接受試點(diǎn)納稅人聯(lián)運(yùn)業(yè)務(wù)差額征稅的會(huì)

計(jì)處理

1.一般納稅人差額征稅的會(huì)計(jì)處理。例4.承例2，假定上海市日新運(yùn)輸公司是增值稅一般納稅人，2012年7月取得全部收入400萬元，其中，國(guó)內(nèi)客運(yùn)收入370萬元，支付試點(diǎn)聯(lián)運(yùn)企業(yè)(小規(guī)模納稅人)運(yùn)費(fèi)100萬元，取得交通運(yùn)輸業(yè)發(fā)票，其他條件不變。

試點(diǎn)納稅人接受試點(diǎn)納稅人中的小規(guī)模納稅人提供的交通運(yùn)輸業(yè)服務(wù)，按照取得的增值稅專用發(fā)票上注明的價(jià)稅合計(jì)金額和7%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額。

銷項(xiàng)稅額為(370+6)÷(1+11%)×11%+24÷(1+17%)×17%

=40.75(萬元)，可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額為100×7%=7(萬元)。

取得收入的會(huì)計(jì)處理為：

借：銀行存款400

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入359.25

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)40.75[(370+6)

÷(1+11%)×11%+24÷(1+17%)×17%]

支付聯(lián)運(yùn)小規(guī)模納稅人企業(yè)運(yùn)費(fèi)：

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本93

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額) 7

貸：銀行存款 100

假設(shè)支付試點(diǎn)聯(lián)運(yùn)企業(yè)(一般納稅人)運(yùn)費(fèi)價(jià)稅合計(jì)100萬元并取得增值稅專用發(fā)票其他條件不變。則可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額：100÷(1+11%)×11%=9.9(萬元)。

取得收入的會(huì)計(jì)處理：

借：銀行存款400

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入359.25

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 40.75[(370+3)÷(1+11%)×11%+24÷(1+17%)×17%]

支付聯(lián)運(yùn)一般納稅人企業(yè)運(yùn)費(fèi):

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本90.10

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)9.90

貸：銀行存款100

2.小規(guī)模納稅人差額征稅的會(huì)計(jì)處理。試點(diǎn)納稅人中的小規(guī)模納稅人提供交通運(yùn)輸業(yè)服務(wù)和國(guó)際貨物運(yùn)輸代理服務(wù)，按規(guī)定差額征收營(yíng)業(yè)稅的，其支付給試點(diǎn)納稅人的價(jià)款，也允許從其取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用中扣除；試點(diǎn)小規(guī)模納稅人從事聯(lián)運(yùn)業(yè)務(wù)無論聯(lián)運(yùn)合作方的納稅人類型，都可以差額計(jì)算銷售額。即試點(diǎn)小規(guī)模納稅人，接受小規(guī)模納稅人聯(lián)運(yùn)業(yè)務(wù)的差額征稅的會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理，與聯(lián)運(yùn)企業(yè)是否試點(diǎn)無關(guān)。其會(huì)計(jì)處理同例3。

綜上所述，雖然稅改對(duì)業(yè)務(wù)混雜、老小落后的公路運(yùn)輸企業(yè)是嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)，公路運(yùn)輸企業(yè)仍應(yīng)進(jìn)一步明確“營(yíng)改增”稅收范圍、稅率、進(jìn)項(xiàng)可抵扣項(xiàng)目的規(guī)定，細(xì)化業(yè)務(wù)板塊，合理分類可抵扣項(xiàng)目，降低“營(yíng)改增”帶來的高稅負(fù)成本，從企業(yè)戰(zhàn)略層面、生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)和會(huì)計(jì)核算上做好結(jié)構(gòu)性調(diào)整。公路運(yùn)輸企業(yè)要摒棄落后的管理模式，充分認(rèn)識(shí)營(yíng)改增后企業(yè)所面臨的機(jī)遇與挑戰(zhàn)，把握機(jī)遇，加快公司化管理步伐，實(shí)現(xiàn)科學(xué)化、精細(xì)化管理，積極探索對(duì)策，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的轉(zhuǎn)型升級(jí)，實(shí)現(xiàn)企業(yè)跨越式發(fā)展。

參考文獻(xiàn)：

[1] 楊默如.營(yíng)業(yè)稅改征增值稅后的收入歸屬方案選擇.稅務(wù)研究,2010.

[2] 高偉.淺議交通業(yè)營(yíng)業(yè)稅改證增值稅的影響.中國(guó)商界,2012.

endprint

例3.承例2，假設(shè)上海市日新運(yùn)輸公司是小規(guī)模納稅人，其他條件不變。

因?yàn)樵鲋刀悜?yīng)稅貨物和應(yīng)稅勞務(wù)小規(guī)模納稅人征收率均為3%，所以日新運(yùn)輸公司應(yīng)交增值稅額為(370+6-100)÷(1+3%)×3%+24÷(1+3%)×3%=8.74(萬元)。

對(duì)于小規(guī)模增值稅納稅人增值稅的核算，一般只設(shè)“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅”科目，對(duì)于按規(guī)定扣減銷售額而減少的銷項(xiàng)稅額，不再單獨(dú)設(shè)立科目。

日新運(yùn)輸公司提供服務(wù)取得收入會(huì)計(jì)處理為：

借：銀行存款400

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 388.34

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅 11.66[(370+6)÷(1+3%)×

3%+24÷(1+3%)×3%]

支付聯(lián)運(yùn)企業(yè)運(yùn)費(fèi)；

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 97.08

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅2.92 [100÷(1+3%)×3%]

貸：銀行存款100

（二）試點(diǎn)納稅人接受試點(diǎn)納稅人聯(lián)運(yùn)業(yè)務(wù)差額征稅的會(huì)

計(jì)處理

1.一般納稅人差額征稅的會(huì)計(jì)處理。例4.承例2，假定上海市日新運(yùn)輸公司是增值稅一般納稅人，2012年7月取得全部收入400萬元，其中，國(guó)內(nèi)客運(yùn)收入370萬元，支付試點(diǎn)聯(lián)運(yùn)企業(yè)(小規(guī)模納稅人)運(yùn)費(fèi)100萬元，取得交通運(yùn)輸業(yè)發(fā)票，其他條件不變。

試點(diǎn)納稅人接受試點(diǎn)納稅人中的小規(guī)模納稅人提供的交通運(yùn)輸業(yè)服務(wù)，按照取得的增值稅專用發(fā)票上注明的價(jià)稅合計(jì)金額和7%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額。

銷項(xiàng)稅額為(370+6)÷(1+11%)×11%+24÷(1+17%)×17%

=40.75(萬元)，可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額為100×7%=7(萬元)。

取得收入的會(huì)計(jì)處理為：

借：銀行存款400

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入359.25

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)40.75[(370+6)

÷(1+11%)×11%+24÷(1+17%)×17%]

支付聯(lián)運(yùn)小規(guī)模納稅人企業(yè)運(yùn)費(fèi)：

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本93

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額) 7

貸：銀行存款 100

假設(shè)支付試點(diǎn)聯(lián)運(yùn)企業(yè)(一般納稅人)運(yùn)費(fèi)價(jià)稅合計(jì)100萬元并取得增值稅專用發(fā)票其他條件不變。則可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額：100÷(1+11%)×11%=9.9(萬元)。

取得收入的會(huì)計(jì)處理：

借：銀行存款400

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入359.25

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 40.75[(370+3)÷(1+11%)×11%+24÷(1+17%)×17%]

支付聯(lián)運(yùn)一般納稅人企業(yè)運(yùn)費(fèi):

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本90.10

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)9.90

貸：銀行存款100

2.小規(guī)模納稅人差額征稅的會(huì)計(jì)處理。試點(diǎn)納稅人中的小規(guī)模納稅人提供交通運(yùn)輸業(yè)服務(wù)和國(guó)際貨物運(yùn)輸代理服務(wù)，按規(guī)定差額征收營(yíng)業(yè)稅的，其支付給試點(diǎn)納稅人的價(jià)款，也允許從其取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用中扣除；試點(diǎn)小規(guī)模納稅人從事聯(lián)運(yùn)業(yè)務(wù)無論聯(lián)運(yùn)合作方的納稅人類型，都可以差額計(jì)算銷售額。即試點(diǎn)小規(guī)模納稅人，接受小規(guī)模納稅人聯(lián)運(yùn)業(yè)務(wù)的差額征稅的會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理，與聯(lián)運(yùn)企業(yè)是否試點(diǎn)無關(guān)。其會(huì)計(jì)處理同例3。

綜上所述，雖然稅改對(duì)業(yè)務(wù)混雜、老小落后的公路運(yùn)輸企業(yè)是嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)，公路運(yùn)輸企業(yè)仍應(yīng)進(jìn)一步明確“營(yíng)改增”稅收范圍、稅率、進(jìn)項(xiàng)可抵扣項(xiàng)目的規(guī)定，細(xì)化業(yè)務(wù)板塊，合理分類可抵扣項(xiàng)目，降低“營(yíng)改增”帶來的高稅負(fù)成本，從企業(yè)戰(zhàn)略層面、生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)和會(huì)計(jì)核算上做好結(jié)構(gòu)性調(diào)整。公路運(yùn)輸企業(yè)要摒棄落后的管理模式，充分認(rèn)識(shí)營(yíng)改增后企業(yè)所面臨的機(jī)遇與挑戰(zhàn)，把握機(jī)遇，加快公司化管理步伐，實(shí)現(xiàn)科學(xué)化、精細(xì)化管理，積極探索對(duì)策，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的轉(zhuǎn)型升級(jí)，實(shí)現(xiàn)企業(yè)跨越式發(fā)展。

參考文獻(xiàn)：

[1] 楊默如.營(yíng)業(yè)稅改征增值稅后的收入歸屬方案選擇.稅務(wù)研究,2010.

[2] 高偉.淺議交通業(yè)營(yíng)業(yè)稅改證增值稅的影響.中國(guó)商界,2012.

endprint

例3.承例2，假設(shè)上海市日新運(yùn)輸公司是小規(guī)模納稅人，其他條件不變。

因?yàn)樵鲋刀悜?yīng)稅貨物和應(yīng)稅勞務(wù)小規(guī)模納稅人征收率均為3%，所以日新運(yùn)輸公司應(yīng)交增值稅額為(370+6-100)÷(1+3%)×3%+24÷(1+3%)×3%=8.74(萬元)。

對(duì)于小規(guī)模增值稅納稅人增值稅的核算，一般只設(shè)“應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅”科目，對(duì)于按規(guī)定扣減銷售額而減少的銷項(xiàng)稅額，不再單獨(dú)設(shè)立科目。

日新運(yùn)輸公司提供服務(wù)取得收入會(huì)計(jì)處理為：

借：銀行存款400

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 388.34

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅 11.66[(370+6)÷(1+3%)×

3%+24÷(1+3%)×3%]

支付聯(lián)運(yùn)企業(yè)運(yùn)費(fèi)；

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 97.08

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅2.92 [100÷(1+3%)×3%]

貸：銀行存款100

（二）試點(diǎn)納稅人接受試點(diǎn)納稅人聯(lián)運(yùn)業(yè)務(wù)差額征稅的會(huì)

計(jì)處理

1.一般納稅人差額征稅的會(huì)計(jì)處理。例4.承例2，假定上海市日新運(yùn)輸公司是增值稅一般納稅人，2012年7月取得全部收入400萬元，其中，國(guó)內(nèi)客運(yùn)收入370萬元，支付試點(diǎn)聯(lián)運(yùn)企業(yè)(小規(guī)模納稅人)運(yùn)費(fèi)100萬元，取得交通運(yùn)輸業(yè)發(fā)票，其他條件不變。

試點(diǎn)納稅人接受試點(diǎn)納稅人中的小規(guī)模納稅人提供的交通運(yùn)輸業(yè)服務(wù)，按照取得的增值稅專用發(fā)票上注明的價(jià)稅合計(jì)金額和7%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額。

銷項(xiàng)稅額為(370+6)÷(1+11%)×11%+24÷(1+17%)×17%

=40.75(萬元)，可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額為100×7%=7(萬元)。

取得收入的會(huì)計(jì)處理為：

借：銀行存款400

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入359.25

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)40.75[(370+6)

÷(1+11%)×11%+24÷(1+17%)×17%]

支付聯(lián)運(yùn)小規(guī)模納稅人企業(yè)運(yùn)費(fèi)：

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本93

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額) 7

貸：銀行存款 100

假設(shè)支付試點(diǎn)聯(lián)運(yùn)企業(yè)(一般納稅人)運(yùn)費(fèi)價(jià)稅合計(jì)100萬元并取得增值稅專用發(fā)票其他條件不變。則可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額：100÷(1+11%)×11%=9.9(萬元)。

取得收入的會(huì)計(jì)處理：

借：銀行存款400

貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入359.25

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 40.75[(370+3)÷(1+11%)×11%+24÷(1+17%)×17%]

支付聯(lián)運(yùn)一般納稅人企業(yè)運(yùn)費(fèi):

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本90.10

應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額)9.90

貸：銀行存款100

2.小規(guī)模納稅人差額征稅的會(huì)計(jì)處理。試點(diǎn)納稅人中的小規(guī)模納稅人提供交通運(yùn)輸業(yè)服務(wù)和國(guó)際貨物運(yùn)輸代理服務(wù)，按規(guī)定差額征收營(yíng)業(yè)稅的，其支付給試點(diǎn)納稅人的價(jià)款，也允許從其取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用中扣除；試點(diǎn)小規(guī)模納稅人從事聯(lián)運(yùn)業(yè)務(wù)無論聯(lián)運(yùn)合作方的納稅人類型，都可以差額計(jì)算銷售額。即試點(diǎn)小規(guī)模納稅人，接受小規(guī)模納稅人聯(lián)運(yùn)業(yè)務(wù)的差額征稅的會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理，與聯(lián)運(yùn)企業(yè)是否試點(diǎn)無關(guān)。其會(huì)計(jì)處理同例3。

綜上所述，雖然稅改對(duì)業(yè)務(wù)混雜、老小落后的公路運(yùn)輸企業(yè)是嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)，公路運(yùn)輸企業(yè)仍應(yīng)進(jìn)一步明確“營(yíng)改增”稅收范圍、稅率、進(jìn)項(xiàng)可抵扣項(xiàng)目的規(guī)定，細(xì)化業(yè)務(wù)板塊，合理分類可抵扣項(xiàng)目，降低“營(yíng)改增”帶來的高稅負(fù)成本，從企業(yè)戰(zhàn)略層面、生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)和會(huì)計(jì)核算上做好結(jié)構(gòu)性調(diào)整。公路運(yùn)輸企業(yè)要摒棄落后的管理模式，充分認(rèn)識(shí)營(yíng)改增后企業(yè)所面臨的機(jī)遇與挑戰(zhàn)，把握機(jī)遇，加快公司化管理步伐，實(shí)現(xiàn)科學(xué)化、精細(xì)化管理，積極探索對(duì)策，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的轉(zhuǎn)型升級(jí)，實(shí)現(xiàn)企業(yè)跨越式發(fā)展。

參考文獻(xiàn)：

[1] 楊默如.營(yíng)業(yè)稅改征增值稅后的收入歸屬方案選擇.稅務(wù)研究,2010.

[2] 高偉.淺議交通業(yè)營(yíng)業(yè)稅改證增值稅的影響.中國(guó)商界,2012.

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