史丹丹

摘 ? 要：在當(dāng)下社會(huì)競(jìng)爭(zhēng)非常激烈的情況下，由于生產(chǎn)技術(shù)水平的提高和生產(chǎn)工藝的改善，固定性制造費(fèi)用的在核算成本中占據(jù)了非常重要的位置，如果繼續(xù)按照傳統(tǒng)的完全成本法計(jì)算企業(yè)成本和企業(yè)利潤(rùn)，就不能準(zhǔn)確的反映企業(yè)的運(yùn)營(yíng)成果與經(jīng)營(yíng)效益。而變動(dòng)成本法恰好彌補(bǔ)了完全成本的劣勢(shì)。因?yàn)樽儎?dòng)成本法在分解固定性制造費(fèi)用到產(chǎn)品成本具有一定的優(yōu)勢(shì)，所以核算企業(yè)各種成本更為準(zhǔn)確。而企業(yè)只有了解控制成本的重要性，才能使企業(yè)獲得更大的效益。

關(guān)鍵詞：成本分類;完全成本法;變動(dòng)成本法

隨著經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展，成本的控制在企業(yè)中占據(jù)越來(lái)越重要的位置，由于市場(chǎng)體制的發(fā)展，企業(yè)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈，市場(chǎng)機(jī)會(huì)瞬息萬(wàn)變。因此進(jìn)行好成本控制是企業(yè)運(yùn)營(yíng)的重要前提。本文具體分析了完全成本法和變動(dòng)成本法這兩種成本核算方法的運(yùn)用以及它們的利與弊。然后分別從產(chǎn)品成本的構(gòu)成、存貨成本的構(gòu)成、各期損益的不同來(lái)分別闡述變動(dòng)成本法與完全成本法下為企業(yè)帶來(lái)不同的影響。

一、變動(dòng)成本法與完全成本法的涵義

1.變動(dòng)成本法的概念和特點(diǎn)

（1）變動(dòng)成本法的概念

變動(dòng)成本法是指在組織常規(guī)的產(chǎn)品成本計(jì)算過(guò)程中，以成本性態(tài)分析為前提，只將變動(dòng)生產(chǎn)成本作為產(chǎn)品成本的構(gòu)成內(nèi)容，而將固定生產(chǎn)成本及非生產(chǎn)成本作為期間成本，按貢獻(xiàn)式損益確定程序計(jì)量損益的一種成本計(jì)算模式。

（2）變動(dòng)成本法的特點(diǎn)

①計(jì)算產(chǎn)品成本時(shí)采用成本性態(tài)分析法。變動(dòng)成本法下的產(chǎn)品成本主要包括包括：人工費(fèi)用、原材料費(fèi)用、變動(dòng)制造費(fèi)和期間費(fèi)用。由此可以看出：變動(dòng)成本最大的特點(diǎn)就是將制造費(fèi)用分為變動(dòng)制造費(fèi)用和固定制造費(fèi)用。具體以業(yè)務(wù)量的變化分析產(chǎn)品成本。

②制造成本不同。固定性制造費(fèi)用在一定期間內(nèi)無(wú)論業(yè)務(wù)量如何變化其總成本是不會(huì)變化的，所以與當(dāng)期的銷量也沒(méi)有關(guān)系，所以在變動(dòng)成本法下固定性制造費(fèi)用并不列入成本的行列，而應(yīng)在發(fā)生的當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用。

③期末企業(yè)計(jì)算利潤(rùn)。我國(guó)利潤(rùn)表采用多步式：利潤(rùn)=營(yíng)業(yè)收入-營(yíng)業(yè)成本-期間費(fèi)用。因?yàn)樵谧儎?dòng)成本法下變動(dòng)制造費(fèi)用可以計(jì)入產(chǎn)品的成本，勁兒導(dǎo)致本期產(chǎn)品成本增加，產(chǎn)品貢獻(xiàn)毛利減少，進(jìn)而導(dǎo)致早計(jì)算企業(yè)報(bào)表時(shí)與完全成本法的不同。

④變動(dòng)成本法下產(chǎn)品的成本包括主要包括直接材料、直接人工、變動(dòng)性制造費(fèi)用。期間成本包括：固定性制造費(fèi)用、管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用。

2.完全成本法的概念和特點(diǎn)

（1）完全成本法的概念

“完全成本法”就是在將產(chǎn)品生產(chǎn)過(guò)程中所耗用的直接材料、直接人工、制造費(fèi)用都?xì)w納到產(chǎn)品成本和存貨成本中去，而無(wú)須將制造費(fèi)用分解為變動(dòng)制造費(fèi)用和固定制造費(fèi)用。

（2）完全成本法的特點(diǎn)

①在成本補(bǔ)償方面，制造費(fèi)用無(wú)固定和變動(dòng)之分，統(tǒng)一計(jì)入制造費(fèi)用。因?yàn)楣毯妥儎?dòng)制造費(fèi)用在成本補(bǔ)償方面是一致的。從成本補(bǔ)償方面來(lái)看，完全成本法認(rèn)為，固定制造費(fèi)用同直接材料，直接人工，變動(dòng)制造費(fèi)用一樣，都構(gòu)成產(chǎn)品的成本，都可以從產(chǎn)品銷售中得到補(bǔ)償。不能人為的將他們割裂開(kāi)來(lái)。

②從企業(yè)利潤(rùn)的構(gòu)成方面。完全成本法下產(chǎn)品的總成本隨著產(chǎn)品數(shù)量的變動(dòng)而變動(dòng)，且成正比關(guān)系。所以當(dāng)期銷售的產(chǎn)品成本中不會(huì)把固定制造費(fèi)用列入期間損益，而是計(jì)入產(chǎn)品成本中，這與當(dāng)期未銷售產(chǎn)品的成本構(gòu)成是一致的。所以，在一定銷售量的條件下，產(chǎn)量越大，單位的利潤(rùn)就會(huì)越高，正因?yàn)槿绱?，企業(yè)便會(huì)加大生產(chǎn)。

③在完全成本法下產(chǎn)品的成本包括：直接材料、直接人工和制造費(fèi)用。管理費(fèi)用、銷售費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用則屬于期間費(fèi)用。

二、變動(dòng)成本法與完全成本法的利弊

各個(gè)企業(yè)可以根據(jù)本企業(yè)的大小以及考會(huì)計(jì)核算的完整性等來(lái)選擇適宜本企業(yè)的會(huì)計(jì)核算方法。

1.變動(dòng)成本法的優(yōu)缺點(diǎn)

（1）變動(dòng)成本法下成本的計(jì)算更加精確，企業(yè)決策更加準(zhǔn)確。

完全成本法下計(jì)算的利潤(rùn)受到存貨變動(dòng)的影響，而這種影響是有悖于邏輯的;盡管產(chǎn)品的生產(chǎn)是企業(yè)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)的必要條件之一，但不是充分條件。在產(chǎn)銷均衡的條件下，多生產(chǎn)當(dāng)然會(huì)多的利潤(rùn)，但在變動(dòng)成本法和完全成本法下計(jì)算的結(jié)果是完全不一樣的。當(dāng)企業(yè)銷售生產(chǎn)的虧損產(chǎn)品時(shí)，在變動(dòng)成本法下反而會(huì)使利潤(rùn)下降，企業(yè)如果采用變動(dòng)成本法計(jì)算產(chǎn)品成本則可以準(zhǔn)確的發(fā)現(xiàn)這一“多產(chǎn)，少利”的現(xiàn)象，以利于企業(yè)更好的進(jìn)行預(yù)測(cè)和決策。

（2）變動(dòng)成本法更符合配比原則中的“期間配比”

變動(dòng)成本法按照成本性態(tài)分為兩大部分：一部分是變動(dòng)成本，其中主要包括直接材料、直接人工和變動(dòng)性制造費(fèi)用等，其直接與當(dāng)期成本和當(dāng)期收入相配比。另一部分是固定性制造費(fèi)用，其主要由未來(lái)發(fā)生收入相配比。固定性制造費(fèi)用是企業(yè)生產(chǎn)過(guò)程中所不可避免的必要性支出。它不隨產(chǎn)品的增加而增加，也不隨產(chǎn)品生產(chǎn)數(shù)目的減少而減少，是一種為取得收益而已然喪失的成本，當(dāng)然應(yīng)全部列為期間成本而與當(dāng)期的收入相配比，故更符合期間配比原則。至于產(chǎn)品生產(chǎn)過(guò)程所產(chǎn)生的期間費(fèi)用在期末按成本性態(tài)進(jìn)行劃分。

（3）變動(dòng)成本法有利于企業(yè)人工考核

加強(qiáng)企業(yè)管理的一種有效方法之一就是制定標(biāo)準(zhǔn)成本和費(fèi)用預(yù)算、考核執(zhí)行情況、兌現(xiàn)獎(jiǎng)懲。變動(dòng)成本法為此提供了正確的方法。

拿企業(yè)的供應(yīng)部門為例。供應(yīng)部門的業(yè)績(jī)?nèi)绾?，通?？梢詮囊韵聝蓚€(gè)方面來(lái)評(píng)價(jià)：一是供應(yīng)總成本即供應(yīng)資金的占用情況。在不影響產(chǎn)品生產(chǎn)需要的前提下，供應(yīng)資金占用越小越好，因此應(yīng)當(dāng)進(jìn)行總量控制。二是單位供應(yīng)成本，包括采購(gòu)成本和保管成本。采購(gòu)成本包括買價(jià)、包裝費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)、途中保險(xiǎn)費(fèi)、途中耗損、入庫(kù)前的挑選整理費(fèi)、差旅費(fèi)等;保管成本則主要包括保險(xiǎn)費(fèi)、財(cái)產(chǎn)稅以及庫(kù)中損耗等。上述單位供應(yīng)成本基本上是變動(dòng)成本法下的變動(dòng)成本概念，應(yīng)建立標(biāo)準(zhǔn)成本進(jìn)行控制和業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)。至于供應(yīng)部門的其他費(fèi)用，要么可控程度不高，如工資、辦公費(fèi)、維修費(fèi)等;要么根本不可控，如自設(shè)倉(cāng)庫(kù)的折舊費(fèi)、水電費(fèi)、空調(diào)費(fèi)、取暖費(fèi)等，基本上屬于固定成本而與存貨的供應(yīng)數(shù)量沒(méi)有關(guān)系，對(duì)供應(yīng)部門的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)也基本上不包括上述內(nèi)容。

2.完全成本法的優(yōu)缺點(diǎn)

（1）完全成本法可以使企業(yè)加大生產(chǎn)，擴(kuò)大企業(yè)生產(chǎn)規(guī)模。因?yàn)樵谕耆杀痉ㄏ?，不必將制造費(fèi)用分解為變動(dòng)制造費(fèi)用和固定制造費(fèi)用，繼而可能產(chǎn)生企業(yè)產(chǎn)量越大，單位產(chǎn)品的固定成本就越低，這樣可以刺激企業(yè)進(jìn)行大量的生產(chǎn)。

（2）完全成本法在本國(guó)應(yīng)用比較廣泛，可以對(duì)外編制報(bào)表，有利于報(bào)表使用者采用計(jì)算方法的一致性。

（3）完全成本法的局限性表現(xiàn)在：固定制造費(fèi)用的分配具有較大的主觀隨意性，不利于產(chǎn)品成本的核算;當(dāng)企業(yè)大量生產(chǎn)虧損產(chǎn)品由于把變動(dòng)制造費(fèi)用直接計(jì)入產(chǎn)品成本的制造費(fèi)用中去，可能會(huì)導(dǎo)致企業(yè)報(bào)表的不合理性。

三、結(jié)論

變動(dòng)成本法和完全成本法作為成本核算的兩大重要核算方法，本文正是從變動(dòng)成本法和完全成本法的概念出發(fā)，比較出它們的不同點(diǎn)以及兩種成本核算方法。完全成本法和變動(dòng)成本法最大的不同在與對(duì)待制造費(fèi)用的問(wèn)題上，變動(dòng)成本法是將變動(dòng)性制造費(fèi)用直接計(jì)入產(chǎn)品成本，而將固定制造費(fèi)用計(jì)入期間成本。期末不需要成本攤銷和分配。而完全成本法由于制造費(fèi)用全部歸入到產(chǎn)品成本中去，期末銷售成本中要扣除存貨成本。月末產(chǎn)品要在各門中進(jìn)行分?jǐn)偤头峙?。完全成本法的?yōu)點(diǎn)主要表現(xiàn)在會(huì)計(jì)報(bào)表的編制上，但這只是一項(xiàng)非經(jīng)常性的工作（真正意義上的對(duì)外報(bào)表：年報(bào)一年只編制一次）。所以，應(yīng)該以變動(dòng)成本法為基礎(chǔ)建立統(tǒng)一的成本計(jì)算系統(tǒng)。這種成本計(jì)算系統(tǒng)既在賬戶層面上將制造費(fèi)用按成本性態(tài)進(jìn)行了劃分和歸類，滿足了管理的要求，也兼顧了會(huì)計(jì)報(bào)表對(duì)賬戶信息的要求。

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