江蘇天泉湖實(shí)業(yè)股份有限公司 張健

在現(xiàn)階段我國企業(yè)會計(jì)實(shí)踐中，企業(yè)往往在會計(jì)核算中將投資性房地產(chǎn)等同于普通的固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)，采用折舊或攤銷的方式轉(zhuǎn)移投資房地產(chǎn)價(jià)值，無法準(zhǔn)確體現(xiàn)此類資產(chǎn)的實(shí)際經(jīng)濟(jì)價(jià)值，也無法真實(shí)準(zhǔn)確反映企業(yè)的利潤狀況和經(jīng)營狀況，因此需要針對投資性房地產(chǎn)采取科學(xué)合理的會計(jì)處理方法，為企業(yè)管理者提供真實(shí)可靠的會計(jì)信息，從而為企業(yè)決策提供科學(xué)的數(shù)據(jù)依據(jù)。

一、投資性房地產(chǎn)相關(guān)會計(jì)處理要求

(一)投資性房地產(chǎn)確認(rèn)

在投資性房地產(chǎn)會計(jì)準(zhǔn)則中明確規(guī)定了投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)、計(jì)量、轉(zhuǎn)換、處置等內(nèi)容。投資性房產(chǎn)主要是指以賺取租金或進(jìn)行增值收益為目的，及兩者均有的持有房地產(chǎn)，其主要包括已出租的土地使用權(quán)、持有并計(jì)劃在增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)、已出租的建筑物等。

(二)投資性房地產(chǎn)計(jì)量

投資性房地產(chǎn)主要有兩種會計(jì)計(jì)量方式，即為初始計(jì)量和后續(xù)計(jì)量。其中，初始計(jì)量是指初始投資房地產(chǎn)部分計(jì)量管理，只能使用成本計(jì)量模式，在投資性房地產(chǎn)初始計(jì)量中，明確規(guī)定了外購和自行建造等方式獲得投資性房地產(chǎn)的初始計(jì)量。后續(xù)計(jì)量可以根據(jù)投資性房地產(chǎn)的具體情況，合理選擇成本計(jì)量模式和公允計(jì)量模式，成本計(jì)量模式主要針對固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的計(jì)量，公允計(jì)量模式則需要在進(jìn)行初始計(jì)量投資性房地產(chǎn)之后，再以公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量，此時(shí)不需再對計(jì)量情況進(jìn)行攤銷、折舊。另外值得注意的是在后續(xù)計(jì)量中，計(jì)量模式一經(jīng)選定，就不得隨意變更。

(三)投資性房地產(chǎn)與自用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換

在使用成本計(jì)量模式的基礎(chǔ)上，把原來作為存貨的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)時(shí)，醒在轉(zhuǎn)換當(dāng)日按賬面余額進(jìn)行會計(jì)記賬，借記投資性房地產(chǎn)，貸記開發(fā)產(chǎn)品，把原來自用的建筑物轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)時(shí)，應(yīng)在轉(zhuǎn)換當(dāng)日，按原價(jià)、減值準(zhǔn)備、累計(jì)攤銷等內(nèi)容分別計(jì)入投資性房地產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊、投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備等賬戶，當(dāng)反過來把投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為自用固定資產(chǎn)時(shí)，則把相應(yīng)內(nèi)容計(jì)入固定資產(chǎn)、累計(jì)折舊、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備等賬戶。在使用公允價(jià)值計(jì)量模式基礎(chǔ)上，把原來作為存貨的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)時(shí)，轉(zhuǎn)換公允價(jià)值借記固定資產(chǎn)，按賬面余額貸記投資性房地產(chǎn)，按差額記公允價(jià)值變動損益。

(四)投資性房地產(chǎn)處置

投資性房地產(chǎn)處置主要是房地產(chǎn)的出售、轉(zhuǎn)讓、損毀、報(bào)廢。用成本計(jì)價(jià)模式計(jì)量投資性房地產(chǎn)出售時(shí)，出售價(jià)款與房地產(chǎn)賬面價(jià)值的差額可確定為營業(yè)外收入或支出，并計(jì)入當(dāng)期損益，用公允價(jià)值計(jì)價(jià)模式計(jì)量房地產(chǎn)出售時(shí)，可以將二者差額作為投資收益，并從公允價(jià)值變動損益賬戶轉(zhuǎn)入投資收益賬戶。用成本價(jià)值計(jì)價(jià)模式計(jì)量投資性房地產(chǎn)進(jìn)行債務(wù)重組時(shí)，債務(wù)重組日投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值與賬面余額差異，計(jì)入營業(yè)外收入或支出，以公允價(jià)值與賬面價(jià)值差異作為資產(chǎn)損失，也計(jì)入營業(yè)外收入或支出。用公允價(jià)值計(jì)價(jià)模式計(jì)量債務(wù)重組時(shí)，在成本計(jì)價(jià)模式基礎(chǔ)上，還需要將投資性房地產(chǎn)從取得日到重組日期間的公允價(jià)值變動額從公允價(jià)值變動損益賬戶轉(zhuǎn)入投資收益賬戶。

二、投資性房地產(chǎn)會計(jì)準(zhǔn)則對企業(yè)會計(jì)處理的影響

(一)對企業(yè)財(cái)務(wù)的影響

在稅法的相關(guān)規(guī)定中，投資性房地產(chǎn)的折舊和攤銷費(fèi)用可以在企業(yè)納稅前進(jìn)行扣除，而在新會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定中，用成本計(jì)量模式進(jìn)行投資房地產(chǎn)計(jì)量時(shí)，在房地產(chǎn)資產(chǎn)負(fù)債時(shí)期，需要進(jìn)行資產(chǎn)折舊或攤銷計(jì)量提算，因此在企業(yè)財(cái)務(wù)管理過程中，雖然會產(chǎn)生賬面資產(chǎn)盈利數(shù)量減少，但是也有沖抵稅收的作用，有利于企業(yè)資產(chǎn)現(xiàn)金流出和資產(chǎn)所有者權(quán)益維護(hù)。在新會計(jì)準(zhǔn)則中，在使用公允價(jià)值計(jì)量模式的基礎(chǔ)上，企業(yè)賬面資產(chǎn)價(jià)值的計(jì)量會受到計(jì)量公允價(jià)值變化的影響，因此使用公允價(jià)值計(jì)量模式進(jìn)行投資性房地產(chǎn)計(jì)量，有利于企業(yè)更好的反映市場價(jià)值和運(yùn)營能力。

(二)對企業(yè)稅收的影響

在使用成本計(jì)量模式的基礎(chǔ)上，若企業(yè)計(jì)量折舊政策與稅法規(guī)定一致，企業(yè)則不需要進(jìn)行納稅調(diào)整，若與規(guī)定不一致，企業(yè)只需要調(diào)整折舊額。在使用公允價(jià)值計(jì)量模式的基礎(chǔ)上，企業(yè)納稅所得稅調(diào)整工作量相對較大，工作相對較復(fù)雜，企業(yè)需要根據(jù)稅法規(guī)定對折舊數(shù)額進(jìn)行計(jì)算調(diào)整，并將投資性房地產(chǎn)資產(chǎn)負(fù)債日內(nèi)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值差額計(jì)入企業(yè)當(dāng)期損益，并及時(shí)調(diào)整相關(guān)損益情況。

三、完善投資性房地產(chǎn)會計(jì)處理的有效對策

(一)明確投資性房地產(chǎn)范圍的界定，制定更詳細(xì)的標(biāo)準(zhǔn)

我國的融資租賃多為動產(chǎn)，不動產(chǎn)融資租賃較少，并且沒有將經(jīng)營租入的房地產(chǎn)承租方計(jì)入固定資產(chǎn)等賬戶，我國的投資性房地產(chǎn)范圍界定不夠準(zhǔn)確，會計(jì)人員在實(shí)際會計(jì)處理中判定難度較大，不利于提高會計(jì)信息質(zhì)量和會計(jì)信息的可比性。隨著經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，融資租賃方式租入房地產(chǎn)和用經(jīng)營租賃方式租入后轉(zhuǎn)租的房地產(chǎn)業(yè)務(wù)也隨著不斷發(fā)展，將這兩項(xiàng)業(yè)務(wù)納入投資性房地產(chǎn)核算范圍意義重大。另外會計(jì)準(zhǔn)則制定方需要根據(jù)市場發(fā)展趨勢，制定操作性更強(qiáng)的相關(guān)會計(jì)處理標(biāo)準(zhǔn)的同時(shí)加強(qiáng)對企業(yè)執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)情況監(jiān)督。

(二)提高公允價(jià)值的可信度，降低人為操作利潤的可能性

要建立健全公允價(jià)值評估體系，建立嚴(yán)格的房地產(chǎn)評估制度，使用多種評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)確定投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值，明確規(guī)定特殊情況下如何進(jìn)行公允價(jià)值計(jì)量，企業(yè)需要加強(qiáng)隊(duì)伍建設(shè)，培養(yǎng)職業(yè)素質(zhì)過硬，政治覺悟較高，工作經(jīng)驗(yàn)豐富的房地產(chǎn)評估師隊(duì)伍。企業(yè)還需要加強(qiáng)對投資性房地產(chǎn)評估的監(jiān)督，全方位的審查評估公司，監(jiān)督評估工作的順利展開。

四、結(jié)束語

總之，我國企業(yè)在投資性資產(chǎn)會計(jì)處理的過程當(dāng)中，要明確投資性房地產(chǎn)會計(jì)準(zhǔn)則對企業(yè)財(cái)務(wù)和稅收的影響，嚴(yán)格按照會計(jì)準(zhǔn)則的要求，加強(qiáng)投資性資產(chǎn)確及投資性房地產(chǎn)計(jì)量，優(yōu)化投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換和投資性房地產(chǎn)處置。