【摘要】企業(yè)實(shí)行內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定首先需要解決的兩個(gè)問題就是有關(guān)用來識別缺陷的技術(shù)方式問題以及認(rèn)定缺陷的權(quán)利限制問題。本文探討了幾個(gè)企業(yè)內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定辦法。

【關(guān)鍵詞】會(huì)計(jì)實(shí)務(wù) 內(nèi)部控制 財(cái)務(wù)管理

從不同的角度對企業(yè)內(nèi)部控制缺陷進(jìn)行分類，缺陷的定義也不同，按照缺陷出現(xiàn)的方式以及缺陷形成的原因分析，一般是出現(xiàn)在設(shè)計(jì)以及運(yùn)行環(huán)節(jié)，所以企業(yè)內(nèi)部控制缺陷分為設(shè)計(jì)缺陷以及運(yùn)行缺陷；按照缺陷的嚴(yán)重程度以及影響范圍來說，可以分成重大缺陷、重要缺陷以及一般缺陷。所以企業(yè)內(nèi)部控制缺陷的認(rèn)定是一個(gè)嚴(yán)格而復(fù)雜的過程，主要分為以下三個(gè)環(huán)節(jié)：

一、缺陷識別

（一）測試識別

測試識別是指利用符合測試條件的技術(shù)手段等方式來對企業(yè)內(nèi)部控制中出現(xiàn)的設(shè)計(jì)缺陷以及運(yùn)行缺陷進(jìn)行識別。其中設(shè)計(jì)缺陷是由于在控制過程中不合理的設(shè)計(jì)而導(dǎo)致影響控制目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，即使整個(gè)運(yùn)行過程是正常有效的，但最終還是不能實(shí)現(xiàn)理想的控制目標(biāo)。假設(shè)管理者和企業(yè)的員工在工作時(shí)嚴(yán)格按照內(nèi)部控制的標(biāo)準(zhǔn)和流程進(jìn)行工作活動(dòng)，但這并不能確保確保內(nèi)部控制的目標(biāo)一定會(huì)實(shí)現(xiàn)，這就是企業(yè)內(nèi)部控制缺陷中的設(shè)計(jì)缺陷。一般而言，設(shè)計(jì)缺陷的識別有兩個(gè)關(guān)鍵因素，即存在的缺失以及設(shè)計(jì)不合理。存在的缺失是指內(nèi)部控制的標(biāo)準(zhǔn)以及流程中存在一定的缺失，如在會(huì)計(jì)估計(jì)變更的過程中缺少一定的審核批準(zhǔn)程序。設(shè)計(jì)不合理是指在一定的內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)以及流程下進(jìn)行工作活動(dòng)時(shí)，由于實(shí)行了不恰當(dāng)?shù)目刂品绞交騽t由于內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)以及流程的不全面性導(dǎo)致對實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)產(chǎn)生了不良影響。

運(yùn)行缺陷是指在合理的設(shè)計(jì)方案下，內(nèi)部控制并沒有按照設(shè)計(jì)的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行運(yùn)行，或者執(zhí)行內(nèi)部控制的管理者沒有權(quán)利或者能力不足，以致于不能保證控制有效地實(shí)行。識別運(yùn)行缺陷需要對企業(yè)內(nèi)部控制的執(zhí)行過程來進(jìn)行測驗(yàn)。如，某企業(yè)部門需要調(diào)用一筆資金，但資金的調(diào)動(dòng)往往需要總經(jīng)理先簽字批準(zhǔn)，在緊急的情況下，部門可能會(huì)先使用先使用資金隨后再請總經(jīng)理補(bǔ)簽手續(xù)，在這樣的情況下，我們便可以判定該企業(yè)在資金審核批準(zhǔn)控制過程中存在著運(yùn)行缺陷。

（二）跡象識別

跡象識別是指通關(guān)觀察內(nèi)部控制的趨勢是否符合內(nèi)部控制的目標(biāo)，從而達(dá)到識別內(nèi)部控制中設(shè)計(jì)的缺陷和運(yùn)行過程中的缺陷的目的。換句話說就是根據(jù)內(nèi)部控制中在運(yùn)行時(shí)所產(chǎn)生的結(jié)果來判斷內(nèi)部控制的跡象。在已經(jīng)發(fā)生嚴(yán)重偏離內(nèi)控目標(biāo)趨勢時(shí)，說明當(dāng)前的內(nèi)部控制已經(jīng)無法有效的保證能夠?qū)崿F(xiàn)控制目標(biāo)了。體現(xiàn)內(nèi)控缺陷的趨勢包括：（1）管理層徇私舞弊，內(nèi)部控制系統(tǒng)沒有及時(shí)發(fā)現(xiàn)或者即便發(fā)現(xiàn)了問題但不能有效的制約；（2）或者是在決策的過程中出現(xiàn)資金使用不符合法律法規(guī)現(xiàn)象等問題而被監(jiān)管部門處罰、責(zé)令改正；（3）在財(cái)務(wù)報(bào)表的審核中被審計(jì)部門和審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)報(bào)告錯(cuò)誤；（4）在企業(yè)中出現(xiàn)貪污、公款私用等行為；（5）類似的重大訴訟案件頻繁發(fā)生在同一個(gè)業(yè)務(wù)領(lǐng)域中。這些都能明確的體現(xiàn)內(nèi)控缺陷的跡象已經(jīng)非常嚴(yán)重了，但是卻不能直接體現(xiàn)缺陷是由哪個(gè)具體環(huán)節(jié)產(chǎn)生的。所以，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在已經(jīng)能直觀觀察到的跡象作為內(nèi)控缺陷的突破口，從而進(jìn)行缺陷測試定位。

二、缺陷嚴(yán)重程度評估

（一）以偏離目標(biāo)的程度和可能性作為衡量缺陷的標(biāo)準(zhǔn)

在企業(yè)的內(nèi)部控制中，《基本規(guī)范》和《配套指引》賦予了企業(yè)在判斷內(nèi)部控制缺陷嚴(yán)重程度的過程中能根據(jù)自身的行業(yè)特點(diǎn)、行業(yè)風(fēng)險(xiǎn)和承受風(fēng)險(xiǎn)的能力及所在的環(huán)境等進(jìn)行自由決定的權(quán)利。將可承受的風(fēng)險(xiǎn)用目標(biāo)的形式分散給各部門、各崗位時(shí)，便成了判斷缺陷是否存在和是否嚴(yán)重的標(biāo)準(zhǔn)，如果目標(biāo)偏離的可能性和偏離的程度越高，說明缺陷越嚴(yán)重。在缺陷被識別出之后，通過目標(biāo)偏離程度來判斷缺陷的嚴(yán)重程度大小，潛伏存在危險(xiǎn)度的缺陷可以從兩個(gè)維度進(jìn)行評估，即偏離目標(biāo)的可能性和偏離目標(biāo)的程度。風(fēng)險(xiǎn)的評估方法可分為定性分析和定量分析。定性分析是通過文字描述來定義偏離的可能性和程度；而定量分析則是通過數(shù)值來確定偏離目標(biāo)的可能性和嚴(yán)重程度的。定性指標(biāo)可以通過技術(shù)手段轉(zhuǎn)化為定量指標(biāo)。

（二）充分考慮缺陷組合和替代性控制

在對缺陷嚴(yán)重程度進(jìn)行評估時(shí)，需要將以下兩點(diǎn)納入考慮范圍內(nèi)：（1）對缺陷組合風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行關(guān)注和分析。風(fēng)險(xiǎn)疊加是缺陷和偏離目標(biāo)可能性之間除了相對應(yīng)關(guān)系外的另一種關(guān)系。比如，在所有的環(huán)節(jié)都擁有良好的控制時(shí)，出納在進(jìn)行銀行日記賬和銀行對賬單的核對時(shí)就構(gòu)成了缺陷，與此同時(shí)，如果加上銀行印鑒保管不嚴(yán)、支票管理出現(xiàn)漏洞，那么就會(huì)形成非常嚴(yán)重的缺陷。（2）替代性控制的作用。替代性控制是指用其他的控制對已經(jīng)產(chǎn)生的控制缺陷的進(jìn)行抑制或彌補(bǔ)。比如，某個(gè)企業(yè)在公司信息交流的管理上存在制度缺陷，但是企業(yè)的高層管理人員都具備良好的習(xí)慣，每天在工作之前利用半小時(shí)的時(shí)間到空地中進(jìn)行每日的生產(chǎn)、銷售、安全、財(cái)務(wù)等情況的日常總結(jié)交流活動(dòng)。這一習(xí)慣彌補(bǔ)了企業(yè)管理層與董事會(huì)成員之間沒有溝通交流的制度缺陷。

（三）內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定與應(yīng)對

人們常常將缺陷識別和評估歸屬于技術(shù)問題，但其實(shí)缺陷認(rèn)定是管理層面上的問題。在企業(yè)應(yīng)當(dāng)在內(nèi)部控制時(shí)將內(nèi)部控制缺陷進(jìn)行分級授權(quán)認(rèn)定和糾偏責(zé)任落實(shí)。在對負(fù)責(zé)缺陷認(rèn)定和糾偏措施的人員要確保權(quán)力和責(zé)任之間的關(guān)系是平等的。缺陷的嚴(yán)重程度是由風(fēng)險(xiǎn)、控制范圍以及糾偏的難易程度決定的，對應(yīng)的缺陷由對應(yīng)的層級來進(jìn)行認(rèn)定并承擔(dān)責(zé)任。在面對由運(yùn)行環(huán)節(jié)產(chǎn)生的缺陷時(shí)，企業(yè)應(yīng)該加大監(jiān)管力度；在面對設(shè)計(jì)環(huán)節(jié)出現(xiàn)的缺陷時(shí)，企業(yè)應(yīng)該通過調(diào)整內(nèi)部制度來解決問題。

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作者簡介：鄧瑤（1987-）女，山西臨汾人，西安航空職業(yè)技術(shù)學(xué)院，會(huì)計(jì)學(xué)，研究生，初級（助教）。