淺談新會計準(zhǔn)則下上市企業(yè)會計政策選擇理論構(gòu)建

喬鷹++崔鵬飛++張樂

【摘要】隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，企業(yè)業(yè)務(wù)也更加復(fù)雜多樣，財務(wù)信息質(zhì)量將更多的與會計政策選擇相聯(lián)系，會計工作的確認(rèn)計量無一不以會計政策選擇為前提。會計事項的初始確認(rèn)與計量以及再次確認(rèn)和計量都基于對會計原則、程序和方法的選擇和運(yùn)用?？梢哉f，財務(wù)報表的生成是一系列會計政策選擇的結(jié)果，會計政策的選擇是否恰當(dāng)，直接關(guān)系著企業(yè)財務(wù)信息的質(zhì)量和信息使用者據(jù)以進(jìn)行決策的正確程度，進(jìn)而影響經(jīng)濟(jì)資源的優(yōu)化配臵與資本市場的健康發(fā)展。

【關(guān)鍵詞】上市公司 會計準(zhǔn)則 會計政策選擇 動因分析 解決對策

一、會計政策的選擇行為對會計準(zhǔn)則的影響

第一，會計政策選擇是在允許的會計原則、會計方法和程序中做出的具體選擇。由于企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的復(fù)雜性和多樣化，某些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)可以有多種會計處理方法，也就存在不只一種可供選擇的會計政策。例如，存貨的計價，可以有先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、個別計價法等。會計政策必須符合會計準(zhǔn)則和會計制度的規(guī)范要求，不允許制定和使用不符合會計準(zhǔn)則和會計制度要求的會計政策。

第二，會計政策選擇促使會計準(zhǔn)則不斷優(yōu)化。一項新的會計準(zhǔn)則出臺，一般來說總會在一定程度上優(yōu)于已有的準(zhǔn)則，令企業(yè)的會計報表更加有利于相關(guān)決策人的決策；而隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和會計環(huán)境的不斷變化，管理當(dāng)局總能發(fā)現(xiàn)新的途徑來利用會計政策選擇為其自身謀利，使會計準(zhǔn)則的約束機(jī)制“失靈”；于是更新更優(yōu)的會計準(zhǔn)則將在各利益相關(guān)方的相互博弈中產(chǎn)生，來替代己“失靈”的會計準(zhǔn)則。而也正是由于會計政策選擇的存在，才使會計準(zhǔn)則可以不斷優(yōu)化。

二、上市公司會計政策選擇的主要動因分析

1.管理者報酬計劃

利潤指標(biāo)是上市公司股東衡量管理當(dāng)局經(jīng)營業(yè)績的重要指標(biāo)之一，同時也是計算管理者報酬的重要依據(jù)之一。西方實證研究結(jié)果表明，在某些激勵機(jī)制下，管理人員的報酬隨著報告收益的增加而增加。會計政策的選擇權(quán)歸屬上市公司管理當(dāng)局，而管理當(dāng)局與股東的目標(biāo)不可能一致，由于非對稱信息的存在和機(jī)會主義行為，公司管理當(dāng)局就會利用自身的信息優(yōu)勢侵犯股東的權(quán)益。管理當(dāng)局必然會利用會計政策選擇提高報告期的收益以提高自身報酬。

2.債務(wù)契約

債權(quán)人為了維護(hù)自己的利益，降低風(fēng)險，通常在債務(wù)契約中規(guī)定一些限制性條款，例如最低限度的流動比率、利息保障倍數(shù)、限制對資產(chǎn)的清理和轉(zhuǎn)移、限制公司舉新債等。而這些限制性條款的財務(wù)指標(biāo)都是根據(jù)財務(wù)報告數(shù)據(jù)計算的。管理當(dāng)局為了舉借新債或者履行債務(wù)契約，會選擇對其有利的會計政策來實現(xiàn)上述會計數(shù)據(jù)指標(biāo)。

3.避免政府和市場管制機(jī)構(gòu)的關(guān)注

中國證券市場起步比較晚，發(fā)展不成熟，資本市場是受政府高度管制的市場。上市公司的上市交易、配股、增發(fā)和收購都必須接受中國證券會的審批，上市公司必須提高反映其經(jīng)營業(yè)績的會計報表及各項指標(biāo)，可能因其業(yè)績不好或指標(biāo)不符合標(biāo)準(zhǔn)兒被處罰、停牌和退市。

4.政治成本

若企業(yè)存在由于政治活動而引起的潛在財富轉(zhuǎn)移，那么假定它的企業(yè)管理人員將采取減少其財富轉(zhuǎn)移的會計政策。中國的上市公司絕大多數(shù)為國有企業(yè)改制后上市的，公司的管理者與政府有著密切聯(lián)系，在可能引發(fā)經(jīng)營危機(jī)而備受指責(zé)的企業(yè)中，未收到政府壓力的公司管理人員，更愿意采用能減少預(yù)期盈利水平和盈利變動的會計準(zhǔn)則。

5.納稅

向政府繳納稅會增加上市公司的現(xiàn)金流出，最終增加公司的運(yùn)營成本。所得稅的征收以利潤為基礎(chǔ)，選擇不同的會計政策，會直接影響利潤的計算。因而，管理當(dāng)局在選擇會計政策時，必然考慮會計政策對稅負(fù)的影響，降低現(xiàn)實和潛在的稅負(fù)。

三、上市公司會計政策選擇問題的主要對策

1.完善公司治理結(jié)構(gòu)

首先，明晰產(chǎn)權(quán)，發(fā)揮產(chǎn)權(quán)制度對會計信息生成過程的規(guī)范和界定功能，使企業(yè)進(jìn)行會計政策選擇時減少隨意性，盡可能反映各利益相關(guān)方的共同利益。其次，建立報酬和業(yè)績相對稱的激勵機(jī)制。進(jìn)一步探索與上市公司業(yè)績掛鉤的股票期權(quán)激勵機(jī)制。制定較長期的經(jīng)理人經(jīng)營績效的評價標(biāo)準(zhǔn)，使管理當(dāng)局的目標(biāo)函數(shù)與所有者的目標(biāo)函數(shù)趨于一致，以增強(qiáng)公司管理當(dāng)局對股東的責(zé)任心與忠誠度，減少經(jīng)理人員的道德風(fēng)險，提高會計政策選擇的公允性。最后。進(jìn)一步完善公司治理信息披露制度，加強(qiáng)對上市公司信息披露的監(jiān)督和懲處力度。使企業(yè)會計政策選擇的透明度增加，將企業(yè)會計政策的選擇置于公眾監(jiān)督之下，在一定程度上防止管理當(dāng)局利用會計政策選擇而損害其他利益相關(guān)者的利益，提高會計政策選擇的公允性。

2.加強(qiáng)對企業(yè)會計人員的教育

要確保企業(yè)會計政策選擇的合理性，就要采取多種形式對企業(yè)會計人員進(jìn)行后續(xù)教育和培訓(xùn)。不斷提高他們的職業(yè)道德修養(yǎng)，讓他們充分認(rèn)識會計政策選擇的必要性和重要性，確保會計人員做到既具有扎實的會計知識、積極的創(chuàng)新意識、敏銳的職業(yè)眼光和充分的主觀判斷能力，又能夠不斷地更新知識，熟知現(xiàn)行的財經(jīng)法規(guī)和會計準(zhǔn)則，以便在工作中結(jié)合企業(yè)實際、恪守職業(yè)道德。在給定的會計政策空間里自由馳騁。

3.進(jìn)一步加強(qiáng)證券部門的監(jiān)管力度

證券監(jiān)管部門要制定一套切實可行的上市公司會計信息披露的監(jiān)督管理辦法，對違規(guī)行為予以明確界定。對于業(yè)已頒布的法規(guī)制度，要加大執(zhí)法力度，做到違法必究，盡快在上市公司及證券市場參與者心目中樹立法制意識。尤其對財務(wù)狀況異常的ST公司，更要加強(qiáng)監(jiān)管。筆者建議建立上市公司信息監(jiān)查員制度。由中國證監(jiān)會及其駐各地派出機(jī)構(gòu)委派信息監(jiān)查員到各上市公司，對上市公司的信息包括招股說明書、中報、年報、股利分配信息等的生成和披露加以監(jiān)督，防止外界各個相關(guān)利益集團(tuán)對會計部門的信息供給橫加干涉。信息監(jiān)查員在企業(yè)中行使職權(quán)時應(yīng)保持高度的獨(dú)立性，不得持有公司股份，一切工資、待遇均在證監(jiān)部門享受。任免考核均由證監(jiān)部門進(jìn)行。

4.加強(qiáng)對注冊會計師行業(yè)的監(jiān)管

對上市公司而言，會計政策的選擇應(yīng)注重整體優(yōu)化。由于會計政策選擇所處的環(huán)境日趨復(fù)雜，從單一動機(jī)出發(fā)進(jìn)行的政策選擇所產(chǎn)生的效用往往十分有限，甚至適得其反。因此，企業(yè)管理當(dāng)局必須全面分析自身所處的環(huán)境、發(fā)展階段、本行業(yè)的發(fā)展前景和在同業(yè)競爭中的地位，以及所擁有的優(yōu)勢和存在的問題，明確本企業(yè)發(fā)展的總體目標(biāo)。并在這一目標(biāo)指引下，尋找或創(chuàng)立可選方法，并對可選方法進(jìn)行比較分析，從而形成最優(yōu)化會計政策組合。那種缺乏目標(biāo)指引，違反會計系統(tǒng)運(yùn)行邏輯的“頭痛醫(yī)頭、腳痛醫(yī)腳”的選擇方式將會一去不復(fù)返。