呂德明

成本鏈價值管理實踐——以北京化工集團所屬研究院企業(yè)集團為例

呂德明

(北京化學工業(yè)集團有限責任公司總會計師)

本文以北京化工集團所屬研究院企業(yè)集團為例，探討了管理會計在企業(yè)中的實踐。其開展產(chǎn)品成本鏈價值管理，實現(xiàn)成本控制，創(chuàng)造產(chǎn)品價值，提高了企業(yè)效益。

管理會計企業(yè)實踐成本鏈價值

企業(yè)在21世紀經(jīng)濟全球化的大趨勢下，要想謀求更大的發(fā)展，除必要的技術(shù)領先、資本雄厚之外，管理在其中起到越來越重要的作用。早在1985年，哈佛大學商學院教授邁克爾·波特提出，企業(yè)的價值活動包括：材料供應、產(chǎn)品開發(fā)、生產(chǎn)運行、成品儲運、市場營銷和售后服務等，這些活動可以用一個價值鏈來表明，包括了產(chǎn)品價值的各個環(huán)節(jié)即產(chǎn)品價值鏈。而產(chǎn)品價值鏈體現(xiàn)在產(chǎn)品成本鏈價值管理，是企業(yè)管理活動中永恒的主題。產(chǎn)品成本鏈價值管理的直接結(jié)果是降低成本、增加利潤，從而提升企業(yè)整體管理水平，提高企業(yè)經(jīng)濟效益，增強企業(yè)核心競爭力。

一、產(chǎn)品成本鏈價值管理的意義

產(chǎn)品價值是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營管理的一項綜合指標，通過分析便能了解一個企業(yè)整體生產(chǎn)經(jīng)營管理水平的高低。通過產(chǎn)品總價值、單位價值和具體價值項目等分析，便能掌握價值變化的情況，找出影響產(chǎn)品價值升降的各種因素，有利于促進企業(yè)綜合管理水平的提高，同時產(chǎn)品價值也是制訂產(chǎn)品價格的重要依據(jù)。因此對產(chǎn)品價值進行良好控制可以保證產(chǎn)品價值計劃目標的順利實現(xiàn)，提高生產(chǎn)管理效率，促進、完善內(nèi)部經(jīng)濟責任制。產(chǎn)品價值控制是抵抗內(nèi)外壓力,求得生存的重要保障，是企業(yè)增加盈利的根本途徑，同時產(chǎn)品價值降低可以削減售價以擴大銷售，經(jīng)營基礎穩(wěn)固才有力量提高產(chǎn)品質(zhì)量、產(chǎn)品創(chuàng)新設計，使企業(yè)尋求更大的發(fā)展。

二、產(chǎn)品成本鏈價值分析與控制現(xiàn)狀

研究院每月由計劃財務部根據(jù)實際發(fā)生的生產(chǎn)成本，編制產(chǎn)品生產(chǎn)成本明細月報，包括當月及累計產(chǎn)量、原材料消耗量、材料費、直接人工、制造費用，計算出總的生產(chǎn)成本和各個產(chǎn)品品種的生產(chǎn)成本，僅包括了產(chǎn)品價值鏈中材料供應和生產(chǎn)運行環(huán)節(jié)，產(chǎn)品價值分析與控制存在如下問題：

（一）產(chǎn)品成本鏈價值分析范圍不全面，缺乏市場觀念

產(chǎn)品成本鏈價值包括：材料、開發(fā)、生產(chǎn)加工、儲運、市場營銷和售后服務等環(huán)節(jié)發(fā)生的各項成本費用，以往研究院產(chǎn)品價值分析僅分析了材料和生產(chǎn)加工環(huán)節(jié)的生產(chǎn)成本，沒有將與產(chǎn)品相關(guān)的開發(fā)、儲運、市場營銷和售后服務等環(huán)節(jié)發(fā)生的各項費用，進行分攤分析，缺少產(chǎn)品價值的綜合分析，不能直接和產(chǎn)品銷售價格進行比較，不能清楚掌握產(chǎn)品的利潤空間，不能和競爭對手的產(chǎn)品情況做比較，進而掌握市場主動權(quán)，增強企業(yè)競爭力。

（二）產(chǎn)品成本鏈價值分析不夠科學，未能對生產(chǎn)經(jīng)營起到指導作用

以往研究院在產(chǎn)品生產(chǎn)成本分析方面，僅就當期的經(jīng)營結(jié)果進行統(tǒng)計分析，對數(shù)據(jù)的分析深度不夠，缺少對歷史數(shù)據(jù)和競爭對手數(shù)據(jù)進行縱向和橫向的分析比較，難以得出本企業(yè)產(chǎn)品價值控制能力在同行業(yè)中的相對水平，找不出本企業(yè)在產(chǎn)品價值控制中的優(yōu)勢和劣勢，進而對內(nèi)不能制定出合理的產(chǎn)品價值控制標準，對外提不出合理的產(chǎn)品定價依據(jù)，未能實現(xiàn)產(chǎn)品成本鏈價值分析和控制對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營應起到的指導作用。

（三）生產(chǎn)經(jīng)營和非生產(chǎn)經(jīng)營未能合理分開測算，產(chǎn)品成本鏈價值分析受干擾

研究院作為一個有近60年歷史的國有企業(yè)，既要從事生產(chǎn)經(jīng)營活動，又要承擔職工宿舍管理、離退休人員等非經(jīng)管理，生產(chǎn)經(jīng)營和非生產(chǎn)經(jīng)營有著不同的管理目標和不同的資金來源渠道，以往研究院在產(chǎn)品價值測算上，二者不能嚴格分開，導致對生產(chǎn)經(jīng)營成本的分析受到擾動，不能準確反映生產(chǎn)經(jīng)營活動的真實情況。

三、產(chǎn)品成本鏈價值分析

（一）采用的管理會計方法

企業(yè)財務工作從財務會計向管理會計發(fā)展，應運用更多的管理會計方法，包括分析、決策、控制和績效評價全過程。研究院結(jié)合實際情況：一是按照成本習性分析，將組成產(chǎn)品成本鏈價值的成本費用劃分為固定成本費用和變動成本費用；二是對產(chǎn)品進行本量利分析，找到產(chǎn)品盈虧平衡點；三是參與決策，包括生產(chǎn)決策、定價決策和存貨決策；四是制定標準成本，進行持續(xù)控制；五是定期進行績效評價。

（二）分析和控制

依據(jù)研究院重點工作，制定產(chǎn)品成本鏈價值分析與控制計劃：一是加強領導重視，將責任落實到具體負責人；二是尋找制定產(chǎn)品成本鏈價值分析依據(jù)；三是針對產(chǎn)品成本鏈價值構(gòu)成實際情況進行分析對比，將分析出的數(shù)據(jù)進行匯報；四是依據(jù)分析出的產(chǎn)品成本鏈價值情況，制定產(chǎn)品成本鏈價值控制目標及具體控制標準；五是進行全員培訓，強調(diào)全員參與產(chǎn)品價值控制，并制定相應的獎懲措施；六是每月跟進產(chǎn)品成本鏈價值控制情況，根據(jù)實際情況進行相應調(diào)整；七是總結(jié)經(jīng)驗，進一步完善產(chǎn)品成本鏈價值分析與控制。

四、開展產(chǎn)品成本鏈價值分析與采取控制措施的具體實施過程

（一）領導重視，落實責任

產(chǎn)品成本鏈價值分析與控制是研究院一直需要提升的管理點。研究院年度工作計劃中，將產(chǎn)品成本鏈價值構(gòu)成分析與控制工作明確列入院年度重點工作任務，并在年度工作會上宣布，落實責任部門、責任人。加強產(chǎn)品成本鏈價值分析與控制工作，由總會計師負責，銷售副總協(xié)助，具體工作由計劃財務部實施，并要求責任人在年中、年底述職中進行重點匯報。

（二）產(chǎn)品成本鏈價值分析的依據(jù)及背景

鑒于得到國內(nèi)同行企業(yè)真實數(shù)據(jù)有一定難度，而研究院院本部與下屬子公司一處在北京，一處在浙江，兩個公司為母子關(guān)系，生產(chǎn)相近同類產(chǎn)品，生產(chǎn)規(guī)模大致相同，獨立經(jīng)營，具有一定的可比性。因此，通過剖析兩公司產(chǎn)品成本鏈價值情況，找出相互差距，共同進步。此次研究院對院本部及下屬子公司產(chǎn)品成本鏈價值構(gòu)成進行了逐項分解，清楚地掌握了產(chǎn)品價值構(gòu)架，初步構(gòu)建產(chǎn)品價值構(gòu)成模型。對院本部及下屬子公司產(chǎn)品價值構(gòu)成情況進行分析對比，找出存在的差異與差距，將產(chǎn)品價值與銷售價格比較，清楚掌握產(chǎn)品盈利情況，確定成本控制點，同時，以產(chǎn)品價值核算為基礎，為產(chǎn)品定價提供參考依據(jù)。結(jié)合當年生產(chǎn)任務指標和企業(yè)經(jīng)營戰(zhàn)略，根據(jù)兩公司實際情況制定產(chǎn)品價值控制目標，從根本上改善企業(yè)產(chǎn)品價值狀況，提高企業(yè)管理水平，提升企業(yè)經(jīng)濟效益。

（三）對產(chǎn)品成本鏈價值構(gòu)成情況進行分析對比，將分析出的數(shù)據(jù)進行控制

首先，在現(xiàn)有生產(chǎn)成本分析的基礎上，對產(chǎn)品價值鏈中材料供應和生產(chǎn)運行環(huán)節(jié)進行分析。對院本部及下屬子公司產(chǎn)品生產(chǎn)成本進行分類分析、對比。將直接材料、直接人工和制造費用按照成本習性分為固定成本和變動成本，找出生產(chǎn)成本存在的差異與差距，分析差異與差距的原因，找出生產(chǎn)成本控制的動因，確定生產(chǎn)成本控制點。

其次，對產(chǎn)品開發(fā)、成品儲運、市場營銷和售后服務等環(huán)節(jié)的產(chǎn)品價值鏈進行分析，掌握產(chǎn)品價值總體情況，初步構(gòu)建產(chǎn)品價值模型。

由總會計師牽頭，召開由財務、供銷、生產(chǎn)、庫房、技術(shù)等部門參加的產(chǎn)品價值鏈分析會，由計劃財務部匯報產(chǎn)品價值鏈分析情況。

對產(chǎn)品成本鏈價值分析：

首先，產(chǎn)品價值鏈由材料供應、產(chǎn)品開發(fā)、生產(chǎn)運行、成品儲運、市場營銷和售后服務等環(huán)節(jié)的成本費用構(gòu)成。材料供應和生產(chǎn)運行環(huán)節(jié)在會計核算中歸集為產(chǎn)品生產(chǎn)成本構(gòu)成；產(chǎn)品開發(fā)、成品儲運、市場營銷和售后服務等環(huán)節(jié)在會計核算中歸集為銷售費用、管理費用和財務費用構(gòu)成。

其次，將構(gòu)成產(chǎn)品價值鏈的成本費用按照成本習性分為固定成本、變動成本進行分析。固定成本包括制造費用中折舊費、無形資產(chǎn)攤銷等不變費用，管理費用、銷售人員工資和財務費用。變動費用包括產(chǎn)品材料費用，制造費用中的動力、機物料消耗等隨產(chǎn)品變化的變動費用，銷售費用中的運費、業(yè)務經(jīng)費等。

（四）制定產(chǎn)品成本鏈價值控制目標及具體控制標準

根據(jù)院本部分析情況，經(jīng)院長辦公會討論決定，加強產(chǎn)品成本鏈價值控制，挖潛成本費用空間?？紤]到院本部承擔的無形資產(chǎn)攤銷費、折舊費較多等客觀情況，制定產(chǎn)品價值鏈控制目標：即確定成本費用控制目標，確定盈虧點產(chǎn)銷量目標，年內(nèi)實現(xiàn)盈虧平衡。

計劃財務部根據(jù)這個目標，對構(gòu)成產(chǎn)品價值鏈的各項成本費用指標進行分解，并與分院及院各部門進行溝通確認之后，對各項成本費用制定控制指標。

（五）全員參與產(chǎn)品成本鏈價值控制，并制定相應的獎懲措施

成本費用控制標準出臺后，及時下達到分院及院各個部門。分院院長及書記對原材料消耗定額，制造費用及分院管理費用負責。院各部門費用，根據(jù)月計劃支出，每月控制支出進度，全年指標定額不能超出，由各部門部長負責。

同時全院開展了“精益生產(chǎn)”活動，培訓“精益生產(chǎn)”的意義、原則、作用及方法，動員全體職工“從我做起，精益生產(chǎn)，降本增效”。

產(chǎn)品成本鏈價值控制實施兩個月，人力資源部制定了相應的獎懲措施，對分院原材料消耗情況實行獎懲，并制定了全院員工獎金制度，將院生產(chǎn)效益情況與員工收入掛鉤，鼓舞員工干勁。

（六）定期跟蹤產(chǎn)品成本鏈價值控制情況，根據(jù)實際情況進行相應調(diào)整

計劃財務部根據(jù)實際發(fā)生情況，每月對成本費用進行歸集統(tǒng)計，核對實際與定額指標完成情況，查明節(jié)約、超額原因，控制費用支出進度，用款、報銷嚴格執(zhí)行費用定額指標。

對計劃外發(fā)生的費用，實行計劃外審批程序，經(jīng)使用部門申請，部門領導、主管院長、院長審批后方可執(zhí)行。

五、產(chǎn)品成本鏈價值分析與控制產(chǎn)生的效果

（一）提高了全員產(chǎn)品成本鏈價值控制意識，初步顯現(xiàn)了效益的增加

開展價值鏈成本控制僅兩個月，原材料消耗均未超過定額標準，且節(jié)約原材料成本41 456元。

產(chǎn)品累計平均總成本費用比控制前每噸降低了1 330元/噸，剔除原材料價格下降及稅金因素，每噸降低了555元，節(jié)約成本費用共996 225元。

（二）為銷售定價提供依據(jù)，提高了企業(yè)管理水平，提升了企業(yè)競爭力

受石油原油價格的大幅度下跌影響，研究院主要上游原材料采購價格也有不同程度的下降，與此同時，我們的下游客戶也迫使我們產(chǎn)品銷售價格逐步下降。通過對產(chǎn)品價值鏈分析，及時準確為銷售部門提供最新產(chǎn)品成本費用變化，便于銷售部門調(diào)整價格，促使銷售部門充分利用原材料價格下降的有利因素，在前期長期跟蹤試料成功的客戶逐步量產(chǎn)，使得新增產(chǎn)品銷售量逐步提升。新開發(fā)實現(xiàn)銷量大客戶6個，提升了企業(yè)拓展市場能力，提高了企業(yè)競爭力。

六、進一步完善產(chǎn)品成本鏈價值分析與控制，嚴格考核，總結(jié)經(jīng)驗，規(guī)范工作程序，建立長效機制

對于已經(jīng)下達了控制標準的成本費用，由計劃財務部定期通報完成情況，并納入考核。針對產(chǎn)品價值鏈分析與控制，計劃財務部加強與競爭對手數(shù)據(jù)分析對比，與行業(yè)情況對比，找出差距和不足，及時完善企業(yè)產(chǎn)品成本鏈價值分析與控制，拓寬成本費用分析與控制的效率與作用。

研究院開展產(chǎn)品成本鏈價值分析與管理工作的幾點體會：一是領導重視和支持，是開展好此項工作的前提；二是宣傳和動員到位，實現(xiàn)全員參與，是實現(xiàn)此項工作的基礎；三是成立組織機構(gòu)，明確工作目標和思路，是開展好此項工作的保障；四是依據(jù)企業(yè)需要解決的問題，確定管理會計方法和路徑，規(guī)范工作流程，是開展好此項工作的途徑；五是找準問題點，提出解決路徑，明確控制目標，是開展此項工作的實質(zhì)；六是嚴格評價考核，制定獎懲機制，是開展好此項工作的保證；七是不斷歸納總結(jié)，調(diào)整修訂，是開展好此項工作的關(guān)鍵；八是建立長效機制，持之以恒，是開展好此項工作的根本。

提升企業(yè)產(chǎn)品成本鏈價值分析與控制的管理，要做到：完善制度，事事有原則；優(yōu)化流程，事事有標準；強化責任，事事有人管；嚴格獎懲，事事有考核，形成一個持續(xù)推進、循環(huán)往復的過程。

責編:險峰

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