謝冰冰，林芳芳，鄭秀芳

（莆田學(xué)院 商學(xué)院，福建 莆田 351100）

上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露水平分析

謝冰冰，林芳芳，鄭秀芳

（莆田學(xué)院 商學(xué)院，福建 莆田 351100）

本文從環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的必要性及披露原則出發(fā)，闡述了我國(guó)上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的主要位置和主要內(nèi)容，總結(jié)企業(yè)在信息披露過(guò)程中存在的問(wèn)題并提出可行性建議。

環(huán)境會(huì)計(jì)；披露形式；披露內(nèi)容；披露水平

傳統(tǒng)會(huì)計(jì)認(rèn)為事物如果不存在財(cái)產(chǎn)所有權(quán)，就無(wú)法用貨幣計(jì)量，無(wú)法數(shù)字化地將與其相關(guān)的收益和支出反映在會(huì)計(jì)報(bào)表中。因此，在企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，類似海洋、空氣、臭氧層等環(huán)境要素?zé)o法成為會(huì)計(jì)的核算內(nèi)容。如今，每到秋冬季節(jié)，霧霾席卷大半個(gè)中國(guó)，嚴(yán)重影響人們的日常生活，環(huán)境問(wèn)題再次凸顯。保護(hù)環(huán)境，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)和環(huán)境的協(xié)調(diào)發(fā)展已成為企業(yè)發(fā)展必須承擔(dān)的任務(wù)，重污染企業(yè)必須成為環(huán)境保護(hù)的主力，對(duì)環(huán)境保護(hù)、環(huán)境治理的會(huì)計(jì)核算勢(shì)在必行。

一、環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的理論分析

環(huán)境會(huì)計(jì)是在環(huán)境法律法規(guī)的基礎(chǔ)上，并用貨幣衡量，從社會(huì)、環(huán)境、經(jīng)濟(jì)相結(jié)合的角度確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中利用環(huán)境資源，保護(hù)環(huán)境，防治污染等投入支出及所帶來(lái)的收益。其目的是通過(guò)有效引導(dǎo)、部署環(huán)境資源，提高經(jīng)營(yíng)效率，減少環(huán)境破壞。而環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露是環(huán)境會(huì)計(jì)核算的結(jié)果展示，也是外界判斷企業(yè)是否合理經(jīng)營(yíng)的直接信息渠道。

（一）環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的必要性

1.企業(yè)自身發(fā)展的需要

經(jīng)濟(jì)的高速發(fā)展在給社會(huì)帶來(lái)巨大財(cái)富的同時(shí)，也使人們對(duì)其居住環(huán)境提出了更高的要求。多元化的生活需求促使企業(yè)從單一追求經(jīng)濟(jì)效益的常態(tài)中跳出來(lái)，尋求經(jīng)濟(jì)、社會(huì)和環(huán)境三方的和諧發(fā)展，環(huán)境友好型的經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式不斷被提及。企業(yè)對(duì)生產(chǎn)過(guò)程中使用的環(huán)境資源、產(chǎn)生的廢棄物以及其他與生態(tài)環(huán)境有關(guān)的項(xiàng)目進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、報(bào)告，有利于企業(yè)自身的發(fā)展。一方面在將環(huán)境成本納入會(huì)計(jì)核算后，高污染低效益的項(xiàng)目自然而然地就會(huì)暴露出來(lái)，企業(yè)要想獲得長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展，必須重新審視此類項(xiàng)目的可行性，在進(jìn)行投資決策時(shí)，有必要考慮環(huán)境保護(hù)和治理的費(fèi)用，納入成本控制，降低高耗低效項(xiàng)目；另一方面，環(huán)境友好型的產(chǎn)品往往更受消費(fèi)者的青睞，企業(yè)通過(guò)積極承擔(dān)環(huán)境保護(hù)這一社會(huì)責(zé)任，能夠提升社會(huì)形象，擴(kuò)大銷售規(guī)模，獲得更大的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。

2.利益相關(guān)者的需要

企業(yè)的利益相關(guān)者包括企業(yè)的投資者、債權(quán)人、政府、社會(huì)公眾等。投資者和債權(quán)人可以通過(guò)所披露的環(huán)境會(huì)計(jì)信息了解企業(yè)日常的環(huán)境行為及其產(chǎn)生的社會(huì)影響，判斷企業(yè)經(jīng)營(yíng)的可持續(xù)性，更加客觀合理地提供資金。政府機(jī)構(gòu)和社會(huì)公眾可以通過(guò)環(huán)境會(huì)計(jì)信息了解企業(yè)對(duì)環(huán)境的使用情況及在環(huán)境保護(hù)責(zé)任方面的履行情況，對(duì)企業(yè)實(shí)施獎(jiǎng)勵(lì)或懲戒措施，從企業(yè)源頭上防治污染，提高對(duì)環(huán)境友好型產(chǎn)品的宣傳力度和推廣，切實(shí)保障居民的生活質(zhì)量。環(huán)境信息已經(jīng)成為影響企業(yè)外部評(píng)價(jià)、獲取融資的重要影響因素。

（二）環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的原則

1.重要性原則

我國(guó)上市公司主要集中在大中型企業(yè)，且大部分屬于重要基礎(chǔ)行業(yè)，包括礦業(yè)、化工、石化、造紙、制藥等重點(diǎn)污染行業(yè)，是導(dǎo)致環(huán)境污染的重要污染源。環(huán)境會(huì)計(jì)信息的披露，應(yīng)首先針對(duì)這些企業(yè)，將披露的內(nèi)容集在與對(duì)利益相關(guān)者的重要信息上，通過(guò)年度報(bào)告等形式對(duì)外公布，并對(duì)披露行為進(jìn)行監(jiān)督管理。然而，在實(shí)際中，多數(shù)公司并未對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息進(jìn)行專門的認(rèn)定和披露，而是直接上報(bào)上級(jí)或報(bào)給環(huán)保部門，嚴(yán)重影響外部信息使用者對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況的判斷以及對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)行為的監(jiān)督。因此，要從源頭上防治環(huán)境污染，需要采取一定的監(jiān)管措施促使上市公司將與環(huán)境相關(guān)的重要事項(xiàng)對(duì)外披露。

2.強(qiáng)制性原則

根據(jù)“誰(shuí)受益、誰(shuí)負(fù)擔(dān)”的原則，企業(yè)在實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)的同時(shí)，應(yīng)對(duì)資源耗費(fèi)、污染排放等行為付出相應(yīng)的代價(jià)。然而，極少數(shù)的企業(yè)愿意主動(dòng)向社會(huì)披露其對(duì)環(huán)境的利用程度和治理支出，只有在法律的強(qiáng)制要求下，相關(guān)內(nèi)容對(duì)外披露。因此，環(huán)境會(huì)計(jì)信息的披露，還需要政府管理部門、環(huán)境保護(hù)部門的參與，在法律法規(guī)的約束下，在有效的監(jiān)督下鼓勵(lì)企業(yè)公正、客觀地披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息。

3.成本效益原則

任何會(huì)計(jì)信息的處理和披露都有成本，環(huán)境會(huì)計(jì)信息也不例外，企業(yè)只有在盈利的基礎(chǔ)上才有對(duì)外披露環(huán)境信息的動(dòng)力和能力。企業(yè)的環(huán)境會(huì)計(jì)成本是指環(huán)境資源利用和環(huán)境保護(hù)的支出，以及企業(yè)對(duì)此類信息進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)支付的人工成本。雖然從表面上看環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露會(huì)增加企業(yè)成本，但從長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看，信息披露會(huì)使企業(yè)社會(huì)公信度提高，從而擴(kuò)大融資渠道，增加商品銷售，帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的流入。企業(yè)在對(duì)環(huán)境信息進(jìn)行處理時(shí)，要依據(jù)相關(guān)規(guī)定進(jìn)行揭示，而不能隨自身喜好，一時(shí)披露，一時(shí)又選擇不披露，造成外部信息使用者的困擾。

二、上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息的披露形式和內(nèi)容

（一）上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息的披露形式

據(jù)有關(guān)統(tǒng)計(jì)，我國(guó)上市公司進(jìn)行環(huán)境信息披露的形式主要有以下幾種：以環(huán)境報(bào)告單獨(dú)列支；發(fā)布社會(huì)責(zé)任報(bào)告；在內(nèi)部工作會(huì)議上的記錄；以重要事項(xiàng)形式附在年度報(bào)告中；在董事會(huì)報(bào)告以及報(bào)表附注中列支。其中，董事會(huì)報(bào)告和報(bào)表附注為環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的主要位置。

盡管近幾年，開(kāi)始有企業(yè)以單獨(dú)的環(huán)境報(bào)告進(jìn)行披露，但總體數(shù)量還非常少。大多數(shù)的重污染企業(yè)在日常會(huì)計(jì)處理中，選擇在董事會(huì)報(bào)告中對(duì)環(huán)境的治理投入和大型環(huán)保設(shè)施的采購(gòu)支出進(jìn)行披露，或是將因環(huán)境事項(xiàng)所產(chǎn)生的財(cái)務(wù)收入支出直接按照一般會(huì)計(jì)問(wèn)題進(jìn)行處理，最后于會(huì)計(jì)報(bào)表的附注總結(jié)呈現(xiàn)。只有當(dāng)發(fā)生有關(guān)環(huán)境問(wèn)題的重大事項(xiàng)時(shí)，企業(yè)才會(huì)在當(dāng)年年度報(bào)告的重要事項(xiàng)、業(yè)務(wù)回顧與未來(lái)發(fā)展展望中披露。

（二）上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息的披露內(nèi)容

環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的內(nèi)容包括企業(yè)在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中發(fā)生的有關(guān)環(huán)境治理的財(cái)務(wù)支出，相關(guān)的環(huán)境保護(hù)計(jì)劃，以及實(shí)施這些措施帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)效益、社會(huì)效益等，可以分為貨幣性的環(huán)境信息披露和非貨幣性的環(huán)境信息披露。

貨幣性的環(huán)境信息是指相關(guān)環(huán)境支出和財(cái)務(wù)影響可以通過(guò)會(huì)計(jì)計(jì)量確認(rèn)金額的信息，通常在財(cái)務(wù)報(bào)表中可以獲取，如企業(yè)環(huán)保設(shè)備的采購(gòu)、環(huán)保設(shè)施建設(shè)投入、節(jié)能減排項(xiàng)目支出、環(huán)保撥款與補(bǔ)貼等。而非貨幣化的記錄方式更多的是披露環(huán)境績(jī)效，多采用文字記錄，如環(huán)保獎(jiǎng)勵(lì)與懲罰、企業(yè)環(huán)保計(jì)劃、主要污染物達(dá)標(biāo)排放情況及環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)急管理情況等，這類信息不涉及到具體的金額數(shù)據(jù)，且企業(yè)往往在對(duì)環(huán)境業(yè)績(jī)的評(píng)價(jià)上選擇性地披露正面信息，對(duì)環(huán)境訴訟、處罰賠款等信息一般只是象征性的披露。

三、上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露存在的問(wèn)題

（一）內(nèi)容和形式缺乏規(guī)范

近年來(lái)，我國(guó)在環(huán)境信息披露方面陸續(xù)頒布了一些法律、法規(guī)，用以約束企業(yè)的污染行為，督促企業(yè)加快對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息的核算和披露。但由于這些法律、法規(guī)覆蓋范圍有限，且未統(tǒng)一說(shuō)明或是劃出具體標(biāo)準(zhǔn)來(lái)規(guī)范環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的內(nèi)容和形式，不同企業(yè)在信息處理方式和披露重點(diǎn)上無(wú)法統(tǒng)一，導(dǎo)致最終呈現(xiàn)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息內(nèi)容五花八門。從之前的分析可以看出，企業(yè)對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息進(jìn)行披露時(shí)存在不同的披露形式；在披露內(nèi)容上有涉及到具體數(shù)據(jù)的，也有只是進(jìn)行簡(jiǎn)單的文字說(shuō)明，這些都會(huì)對(duì)投資者、債券人在環(huán)境會(huì)計(jì)信息的判斷上產(chǎn)生困難，無(wú)法進(jìn)行準(zhǔn)確對(duì)比，獲取企業(yè)在環(huán)境保護(hù)和治理方面的投入和產(chǎn)出。

（二）缺乏獨(dú)立認(rèn)證機(jī)構(gòu)的認(rèn)證和具體的法律標(biāo)準(zhǔn)

我國(guó)自20世紀(jì)提出環(huán)境保護(hù)概念以來(lái)，相應(yīng)的出臺(tái)了環(huán)境管理標(biāo)準(zhǔn)、質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)排放標(biāo)準(zhǔn)等法律規(guī)范文件，但就目前上市公司環(huán)境信息披露的情況來(lái)看，這些標(biāo)準(zhǔn)和規(guī)定等還不能很好地解決當(dāng)前的環(huán)境問(wèn)題。一方面，這些文件在對(duì)環(huán)境問(wèn)題的具體標(biāo)準(zhǔn)，范圍，披露對(duì)象方面還有待完善；另一方面，這些文件在執(zhí)行力度和監(jiān)督力度尚缺管理，加大了企業(yè)對(duì)于環(huán)境信息的會(huì)計(jì)披露難度。

（三）以歷史信息為主，缺乏前瞻性

上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息的披露內(nèi)容是以已發(fā)生環(huán)境事項(xiàng)的信息為主，因而對(duì)企業(yè)未來(lái)的發(fā)展所具有參考價(jià)值不高，缺乏前瞻性。在對(duì)一些重大環(huán)保設(shè)施的投資上則缺少成本效益分析，對(duì)利益相關(guān)者做出決策沒(méi)有太大幫助。一般情況下，多數(shù)企業(yè)僅按照已有的法律法規(guī)對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息進(jìn)行披露，只有少部分企業(yè)會(huì)愿意按照更高的國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)要求來(lái)披露相關(guān)信息，或是只有在被暴露之后才公開(kāi)道歉并對(duì)相關(guān)事項(xiàng)進(jìn)行披露，才會(huì)加大對(duì)環(huán)境保護(hù)這方面項(xiàng)目的投入，嚴(yán)重缺乏主動(dòng)性。

四、提高上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露水平的建議

（一）加快建立與健全相關(guān)法律法規(guī)

借鑒發(fā)達(dá)國(guó)家的發(fā)展經(jīng)驗(yàn)，我們可以發(fā)現(xiàn)，政府部門在環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露問(wèn)題中的重要作用，從法律入手，規(guī)定環(huán)境會(huì)計(jì)信息的披露原則、具體實(shí)施細(xì)則，提升企業(yè)對(duì)環(huán)境保護(hù)的法制力度。通過(guò)相關(guān)的法律、法規(guī)說(shuō)明，讓企業(yè)進(jìn)一步明白其在環(huán)保中扮演的角色，督促企業(yè)自覺(jué)按照相關(guān)法律進(jìn)行環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露。同時(shí)，完善企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的審查制度，在一定條件下也可以設(shè)立專門的審查機(jī)構(gòu)對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息進(jìn)行審核等措施來(lái)確保信息披露的可靠性、完整性和真實(shí)性。

（二）提高企業(yè)相關(guān)人員的環(huán)境會(huì)計(jì)素質(zhì)

我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)的建設(shè)，所涉及到的法律、部門、企業(yè)、內(nèi)容的范圍之廣，不是一朝一夕所能解決的，企業(yè)人員作為環(huán)境會(huì)計(jì)最直接的接觸者，其作用不容忽視。在法律的強(qiáng)制規(guī)定下，對(duì)企業(yè)人員的宣傳教育應(yīng)成為重點(diǎn)，通過(guò)強(qiáng)調(diào)環(huán)境保護(hù)的重要性，加強(qiáng)環(huán)境知識(shí)和可持續(xù)發(fā)展方針的教育，引導(dǎo)企業(yè)成為環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)制定的好幫手，定期或不定期開(kāi)展自檢自查工作，對(duì)可能存在的質(zhì)量隱患進(jìn)行全面清查，提升質(zhì)量意識(shí)，加強(qiáng)質(zhì)量管理。一方面，可以利用社會(huì)輿論的廣泛宣傳力，提高人們的環(huán)境保護(hù)意識(shí)，提升人們的環(huán)境危機(jī)感。另一方面，提高包括企業(yè)會(huì)計(jì)人員、企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)者在內(nèi)的相關(guān)人員的環(huán)境會(huì)計(jì)素質(zhì)，使他們充分認(rèn)識(shí)環(huán)境與經(jīng)濟(jì)共同發(fā)展可以為企業(yè)未來(lái)帶來(lái)更為巨大的利益，從而自愿地、主動(dòng)地、及時(shí)地披露相關(guān)環(huán)境信息。

（三）完善環(huán)境會(huì)計(jì)核算體系

一套具體的環(huán)境會(huì)計(jì)核算體系，不僅有利于管理者掌握企業(yè)對(duì)環(huán)境方面的投入及支出，也有利于信息使用者進(jìn)行對(duì)比分析。完善環(huán)境會(huì)計(jì)核算體系，首先需要對(duì)企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中涉及到的于環(huán)境有關(guān)的成本、損失進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)。然后，在確認(rèn)的基礎(chǔ)上披露該部分環(huán)境信息：對(duì)于可用貨幣進(jìn)行計(jì)量的環(huán)境投入或支出可將具體數(shù)據(jù)采用支出表和收益表進(jìn)行表露，而對(duì)于無(wú)法采用貨幣計(jì)量的信息則可以采用文字等進(jìn)行披露。

[1]熊家財(cái).我國(guó)上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露現(xiàn)狀與影響因素——來(lái)自重污染行業(yè)上市公司的經(jīng)驗(yàn)證據(jù)[J].南方金融，2015，（12）：42-48.

[2]閆蕾.上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露研究與分析——來(lái)自重污染行業(yè)數(shù)據(jù)[J].財(cái)會(huì)通訊，2013，（24）：21-23.

[3]江海燕.福建省上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露探討[J].長(zhǎng)江理工大學(xué)學(xué)報(bào)（社會(huì)科學(xué)版），2016，29（2）：94-97.

[4]趙荔雯.我國(guó)重污染行業(yè)上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露探討[D].南昌：江西財(cái)經(jīng)大學(xué)，2013.

謝冰冰（1986- ），女，福建莆田人，碩士，助教，主要從事財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、社會(huì)責(zé)任報(bào)告研究。