◇何代忠

我國上市企業(yè)管理舞弊的原因分析與審計(jì)對策

◇何代忠

隨著越來越多的資金和投資者涌向資本市場,投資者對上市公司披露的財(cái)務(wù)信息數(shù)量和質(zhì)量提出了更嚴(yán)格的要求,這也增加了上市企業(yè)的壓力,企業(yè)管理舞弊行為屢禁不止.本文對上市企業(yè)管理舞弊的原因進(jìn)行分析,提出解決問題的對策,以便促進(jìn)上市企業(yè)穩(wěn)定和健康地發(fā)展.

上市公司;管理舞弊;原因分析;對策

隨著財(cái)務(wù)結(jié)構(gòu)復(fù)雜性與商業(yè)競爭激烈性的持續(xù)加深,管理舞弊行為被發(fā)現(xiàn)的概率越來越小,這對經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展造成了極大阻礙.從審計(jì)工作角度看,管理舞弊十分常見,管理者在借助具有嚴(yán)重誤導(dǎo)性質(zhì)的財(cái)務(wù)報(bào)表損害投資者與債權(quán)人的行為過程中,能夠達(dá)到其個(gè)人目的.對我國上市企業(yè)來說,舞弊一般為公司管理舞弊,而管理舞弊案件的產(chǎn)生不但對注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)和資本市場造成極大沖擊,也嚴(yán)重破壞了經(jīng)濟(jì)社會(huì)的公序良俗.

一、我國上市企業(yè)管理舞弊的常用方法

(一)地方政府援助舞弊

地方政府援助舞弊指的是上市企業(yè)借助地方政府的援助實(shí)現(xiàn)對利潤進(jìn)行操控的目的.對地方政府援助來說,主要管理舞弊行為有稅收優(yōu)惠與財(cái)政補(bǔ)貼.其中,在稅收優(yōu)惠方面,依據(jù)稅法規(guī)定,包括特區(qū)企業(yè)、高新經(jīng)濟(jì)技術(shù)開發(fā)區(qū)企業(yè)以及內(nèi)地企業(yè)組織,他們在所得稅稅率方面存在一定差異,在減免所得稅方面,除了依據(jù)稅法統(tǒng)一規(guī)定外,地方政府不得進(jìn)行減免.可是為了讓上市企業(yè)從中獲得更多利益,一些地方政府就以越權(quán)的形式,為上市企業(yè)提供稅收返還政策,管理舞弊也就因此而發(fā)生.在財(cái)政補(bǔ)貼方面,一些地方政府,經(jīng)常借助財(cái)政補(bǔ)貼的形式讓上市企業(yè)去實(shí)現(xiàn)特定獲利目標(biāo).政府提供的補(bǔ)貼一般數(shù)額較大,補(bǔ)貼的發(fā)放往往沒有法律法規(guī)依據(jù).

(二)利用不當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)政策和會(huì)計(jì)估計(jì)舞弊

①采用不當(dāng)?shù)恼叟f手段.折舊被視為上市企業(yè)最常見的操縱利潤工具.其具體做法包括延長折舊時(shí)限、折舊的計(jì)算方法從加速法改成直線法,有些上市企業(yè)為了虛增利潤,甚至采用不提折舊的方式,這些情況在上市企業(yè)管理舞弊中十分常見.②采用不當(dāng)?shù)慕杩钯M(fèi)用核算手段.按照我國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定,對在籌建期發(fā)生的、長期資產(chǎn)購置沒有關(guān)聯(lián)的借款費(fèi)用以及由于借款而發(fā)生的利息費(fèi)用與匯兌損益、有關(guān)的金融機(jī)構(gòu)手續(xù)費(fèi)等要計(jì)入開辦費(fèi),但在實(shí)際操作中,一些上市企業(yè)以濫用借款費(fèi)用的形式,對其進(jìn)行會(huì)計(jì)上的處理,達(dá)到調(diào)節(jié)利潤的目的.③采用不當(dāng)?shù)墓蓹?quán)投資核算手段.在我國,已經(jīng)對企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中長期投資的核算問題給出了具體規(guī)定,可是一些上市企業(yè)卻反其道而行之.

(三)關(guān)聯(lián)方交易舞弊

①資金往來舞弊.這種舞弊的發(fā)生源于上市企業(yè)間的拆借資金往來,雖然我國法律對此明令禁止,但一些上市企業(yè)由于募集到的資金未能達(dá)到理想的投資效果,會(huì)拆借給母公司及一些不納入合并報(bào)表的關(guān)聯(lián)方,然后依據(jù)約定的高額利率獲得資金占用費(fèi),達(dá)到虛增利潤的目的.②費(fèi)用分擔(dān)舞弊.費(fèi)用分擔(dān)舞弊指的是上市企業(yè)以操縱和關(guān)聯(lián)方之間需要各自分?jǐn)偟匿N售費(fèi)用與管理費(fèi)用的形式,達(dá)到調(diào)節(jié)利潤的目的.③關(guān)聯(lián)購銷舞弊.關(guān)聯(lián)購銷舞弊指的是上市企業(yè)借助關(guān)聯(lián)方內(nèi)部的購銷關(guān)聯(lián)和相關(guān)活動(dòng)實(shí)施的舞弊行為.④受托經(jīng)營舞弊.這種舞弊模式指的是企業(yè)管理者借助我國當(dāng)前缺乏受托經(jīng)營法規(guī)的制度缺陷,以托管經(jīng)營的形式達(dá)到對利潤操縱的目的,屬于報(bào)表欺詐的quot;變種quot;.

(四)資產(chǎn)重組舞弊

①債務(wù)重組舞弊.債務(wù)重組舞弊指的是管理當(dāng)局借助債務(wù)重組中產(chǎn)生的收益完成利潤調(diào)節(jié)的舞弊行為.因?yàn)樵趥鶆?wù)重組過程中能夠產(chǎn)生部分重組收益,所以部分上市企業(yè)就在這方面大做文章,管理舞弊行為只要遭遇債務(wù)重組就屢禁不止.②并購舞弊.并購舞弊指的是借助操縱并購日期和交易內(nèi)容以及會(huì)計(jì)方法選用等做法,實(shí)現(xiàn)虛增利潤的目的.基于《購買法》,唯有購買日之后被并購企業(yè)實(shí)現(xiàn)的利潤才會(huì)納入到并購公司的本期利潤內(nèi);但在《權(quán)益聯(lián)營法》下,并購公司能夠合并被并購公司的全部利潤.我國當(dāng)前并沒有出臺(tái)與并購相關(guān)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和法規(guī),這就讓企業(yè)管理者的舞弊行為有機(jī)可乘.

二、上市企業(yè)管理舞弊的原因分析

(一)機(jī)會(huì)

越來越多的上市企業(yè)管理舞弊案件表明,我國上市企業(yè)出現(xiàn)的舞弊案件和我國目前的經(jīng)濟(jì)、文化、技術(shù)等內(nèi)外部環(huán)境因素存在緊密關(guān)聯(lián).比如,在我國目前的上市企業(yè)中,國有股quot;一股獨(dú)大quot;的現(xiàn)象依然存在,這種畸形的股權(quán)結(jié)構(gòu)使得董事會(huì)受到國有股的控制.國有控股權(quán)由于存在模糊性的特征,讓國有股權(quán)的位置十分尷尬,往往視為形同虛設(shè),而內(nèi)部管理者卻演變成上市企業(yè)的實(shí)際控制者.此外,由于外部控制環(huán)境的缺位和有關(guān)法律法規(guī)的完整性較差,使得在信息披露層面特別注重原則化,可操作性亟待提升,不健全的地方亟待改善,以防止舞弊者有機(jī)可乘.

(二)暴露

在上市企業(yè)管理舞弊行為中,發(fā)現(xiàn)與披露舞弊可能性的強(qiáng)弱會(huì)影響到管理層是否進(jìn)行舞弊的判斷.如果上市企業(yè)管理舞弊行為被發(fā)現(xiàn)后,由于法律制裁措施的缺位,就可能助長舞弊行為的發(fā)生.而由于審計(jì)委托關(guān)系的異化和弱化,管理層會(huì)在主觀上委托審計(jì)師對自己出具的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行鑒證,試圖以quot;公正、獨(dú)立quot;的職業(yè)形象對虛假的財(cái)務(wù)信息加以掩飾,得到虛增利潤、提升自身收入的目的.比如,一些上市企業(yè)為了規(guī)避特定的風(fēng)險(xiǎn),其審計(jì)師或者聘用的注冊會(huì)計(jì)師要么變更十分頻繁,要么長期聘用不予解聘,這些行為都會(huì)提高管理舞弊現(xiàn)象發(fā)生的概率;而當(dāng)舞弊行為經(jīng)過審計(jì)得以公之于眾后,如果缺乏必要的懲罰措施或者舞弊者接受懲罰的成本較低,同樣會(huì)誘發(fā)舞弊行為的發(fā)生.一個(gè)基本的事實(shí)是,在目前,我國對上市企業(yè)舞弊者給出的懲罰多為行政處罰,即便予以經(jīng)濟(jì)懲罰,由此而產(chǎn)生的成本相對于管理舞弊不被發(fā)現(xiàn)而產(chǎn)生的利潤可以忽略不計(jì).在這種情況下,上市企業(yè)中的quot;理性經(jīng)濟(jì)人quot;從事管理舞弊的動(dòng)力就越來越大,甚至?xí)芾砦璞仔袨榘l(fā)生發(fā)揮推波助瀾的作用.

(三)貪婪

人性中貪婪的一面能夠在上市企業(yè)管理舞弊中得到充分體現(xiàn).就是基于貪婪的欲望,讓一些貪婪的上市企業(yè)利益相關(guān)者參與到了管理舞弊行為中,并且舞弊的技術(shù)越來越高,手段越來越復(fù)雜多樣.他們這樣做的目的在于保住其在公司中的地位,得到繼續(xù)提升的機(jī)會(huì)或者能夠持續(xù)享受既得利益,繼而得到更大、更多的潛在利益.可以說,基于這種不設(shè)上限的貪婪必然引發(fā)同樣不設(shè)上限的管理舞弊,兩者都是永無止境的.當(dāng)然,上市企業(yè)的管理層會(huì)對奢侈豪華的生活方式有著強(qiáng)烈的追求,因此也會(huì)對董事會(huì)做出空頭承諾,以保證所得業(yè)績和自身收入之間聯(lián)結(jié)在一起,鋌而走險(xiǎn)的結(jié)果便成為管理舞弊的一個(gè)重要根源.

(四)動(dòng)機(jī)

①炒作公司股票的動(dòng)機(jī).通常來說,上市企業(yè)的股價(jià)高低和公司本身以及公司的管理人員、投資者、債權(quán)人、職工等利益相關(guān)者之間存在著直接關(guān)聯(lián).部分上市企業(yè)的管理人員出于撈取政治資本和彰顯政績的目的,通過管理舞弊的形式達(dá)到保官和升官的目的;②新股發(fā)行和增發(fā)以及配股的動(dòng)機(jī).一般情況下,管理層會(huì)主動(dòng)調(diào)低上市企業(yè)的配股與增發(fā)新股的條件,但是如果公司的經(jīng)濟(jì)效益處于低位,一些管理者就會(huì)通過quot;摻水quot;的形式使之達(dá)標(biāo),否則想要達(dá)到目的就會(huì)困難重重;③避免暫停交易和終止上市的動(dòng)機(jī).一些企業(yè)為了規(guī)避公司股票戴上quot;STquot;的帽子而無法上市,就會(huì)通過隱蔽的手段對其經(jīng)營業(yè)績加以粉飾,以隱藏連續(xù)虧損的情況.

三、上市企業(yè)管理舞弊審計(jì)的策略

(一)關(guān)注其他應(yīng)收款和其他應(yīng)付款

審計(jì)人員在對上市企業(yè)管理舞弊問題進(jìn)行審計(jì)時(shí),需要重點(diǎn)關(guān)注其他應(yīng)收款和其他應(yīng)付款兩個(gè)賬戶的審計(jì)情況.對于賬齡較長的應(yīng)收款,應(yīng)該徹底弄清其內(nèi)容與性質(zhì),對其他應(yīng)付款和應(yīng)收賬款的明細(xì)科目加以核對.

(二)對管理舞弊審計(jì)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估

注冊會(huì)計(jì)師在對上市企業(yè)管理舞弊行為進(jìn)行識(shí)別與評(píng)估的過程中,應(yīng)該直接借助巡視客戶經(jīng)營場所的形式,和客戶的管理者與員工展開討論,以公開媒體的方式獲取更多有價(jià)值的審計(jì)信息,借此對公司的經(jīng)營戰(zhàn)略、主營業(yè)務(wù)和盈利模式以及經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)等進(jìn)行分析,以界定上市企業(yè)財(cái)務(wù)的穩(wěn)定性與盈利能力,看其在多大程度上受到經(jīng)濟(jì)、行業(yè)和經(jīng)營環(huán)境的影響,借助以上評(píng)估實(shí)現(xiàn)對管理舞弊風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估.

(三)推行管理舞弊導(dǎo)向?qū)徲?jì)

基于管理舞弊導(dǎo)向?qū)徲?jì)范式,注冊會(huì)計(jì)師需要了解審計(jì)對象的情況和所處的環(huán)境,對那些存在于財(cái)務(wù)報(bào)表認(rèn)定層次內(nèi)的管理舞弊風(fēng)險(xiǎn),除了要求注冊會(huì)計(jì)師了解其環(huán)境與內(nèi)部控制模式外,還要進(jìn)行實(shí)質(zhì)性測試,較為詳細(xì)地制定出實(shí)質(zhì)性測試的性質(zhì)、時(shí)間與范圍,以便能夠識(shí)別出管理舞弊所處的風(fēng)險(xiǎn)位置、等級(jí).然后,以認(rèn)定層次的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和有關(guān)評(píng)估結(jié)果為前提,在考慮既定審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平后,界定可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)程度,最后,以此確定審計(jì)計(jì)劃,基于既定的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平,把審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和管理舞弊都降低到可接受的水平.

(四)轉(zhuǎn)變審計(jì)思維方式

對上市企業(yè)管理舞弊進(jìn)行審計(jì)的過程中,需要轉(zhuǎn)變審計(jì)思維,將查找管理舞弊視為審計(jì)的出發(fā)點(diǎn),以此界定管理舞弊的風(fēng)險(xiǎn)水平.為實(shí)現(xiàn)這一點(diǎn),注冊會(huì)計(jì)師要把主要精力置于審計(jì)之前對審計(jì)對象管理舞弊所處環(huán)境與可能性的評(píng)價(jià)方面,以此讓審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降至最低,在可接受的范圍內(nèi)對管理舞弊開展審計(jì)工作.這樣做的目的在于能夠最大限度地規(guī)避注冊會(huì)計(jì)師承受的風(fēng)險(xiǎn),以便在審計(jì)工作開始之前就對管理舞弊風(fēng)險(xiǎn)加以識(shí)別與預(yù)估.此外,注冊會(huì)計(jì)師還應(yīng)進(jìn)一步優(yōu)化其思維方式,在對上市企業(yè)所處環(huán)境、行業(yè)和企業(yè)內(nèi)控以及管理層開展評(píng)估的過程中,盡量將審計(jì)工作重心前移,為預(yù)防管理舞弊奠定基礎(chǔ).

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(作者單位:成都師范學(xué)院)

本文系四川省社會(huì)科學(xué)研究quot;十二五quot;規(guī)劃課題:電商交易市場服務(wù)質(zhì)量影響因素研究(SC15XK011)成果之一.

10.13999/j.cnki.scyj.2017.11.023