邱丹

【摘 要】合并財務(wù)報表是用于企業(yè)集團(tuán)對集團(tuán)財務(wù)狀況、運營狀況和資金流進(jìn)行反應(yīng)的一種會計報表，在實際操作中，合并報表的編制是一個復(fù)雜的過程，我國企業(yè)在合并報表編制中采用“權(quán)益基礎(chǔ)”的理念規(guī)范財務(wù)報表的編制，本文主要針對合并報表關(guān)鍵環(huán)節(jié)易出現(xiàn)的問題進(jìn)行闡述，提出解決對策。

【關(guān)鍵詞】合并報表；企業(yè)集團(tuán)；關(guān)鍵環(huán)節(jié)；問題；對策

一、引言

隨著企業(yè)規(guī)模的擴(kuò)大和企業(yè)集團(tuán)的產(chǎn)生，母公司對子公司有絕對控股權(quán)，獨立的會計核算已經(jīng)不能滿足母公司對子公司財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的控制，出于經(jīng)營利益和企業(yè)集團(tuán)整體收益準(zhǔn)確反映的考慮，合并財務(wù)報表編制成了企業(yè)集團(tuán)財務(wù)管理的一項重要工作。政府部門也希望全面了解納稅企業(yè)的整體財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，以便更好地制定相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)政策。我國企業(yè)合并報表編制對于大多數(shù)財務(wù)人員來講還存在著一些理解方面的困惑，同時會計合并報表做的不夠規(guī)范，現(xiàn)就相關(guān)內(nèi)容筆者進(jìn)行一些探討。

二、合并財務(wù)報表中關(guān)鍵環(huán)節(jié)的問題

合并財務(wù)報表反應(yīng)的是整體企業(yè)集團(tuán)的經(jīng)營成果、財務(wù)狀況，是針對母公司和子公司的資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、現(xiàn)金流量表、權(quán)益變動表和附注進(jìn)行編制，由于種種原因合并報表在編制上存在許多缺陷不能全面反應(yīng)整體企業(yè)的財務(wù)信息，以下是合并報表關(guān)鍵環(huán)節(jié)常出現(xiàn)的問題總結(jié)：

1.合并報表編制方法的問題

（1）我國合并會計報表以“權(quán)益基礎(chǔ)”為編制理念，合并時實行權(quán)益結(jié)合法、購買法，由于這兩個法不夠完善，企業(yè)集團(tuán)財務(wù)合并無法可依，導(dǎo)致企業(yè)財務(wù)合并報表方式方法百出且不合理。

（2）我國合并報表合并時沒有充分考慮無形資產(chǎn)的價值。在合并編制時把被投資企業(yè)的凈資產(chǎn)的一部分也作為合并的對象抵減母公司的投資，在企業(yè)財務(wù)合并編制上沒有細(xì)分被投資企業(yè)盈余是不合理的。

（3）關(guān)于合并差價的具體闡述不明確，容易導(dǎo)致財務(wù)人員在合并報表編制時隨意填寫差價。

2.合并報表編制范圍的問題

我國合并報表對于間接擁有比例計算方法、暫時性控制問題、實質(zhì)控制的判斷標(biāo)準(zhǔn)等都沒有明確的規(guī)定，導(dǎo)致財務(wù)人員在復(fù)雜持股合并上存在分歧，編制出合并財務(wù)報表差異很大，隨意性強。合并報表的關(guān)鍵環(huán)節(jié)必須得到重視，這樣才能更好的促進(jìn)財務(wù)報表合并的科學(xué)性，但是也要控制好合并報表的編制范圍，范圍過大不僅會影響報表的準(zhǔn)確性，而且會導(dǎo)致會計的工作量過大。

3.會計政策的問題

我國合并報表規(guī)定子公司與母公司在實行的會計政策不一致時，以母公司實施的會計政策為主，這給子公司的財務(wù)工作帶來了一定難度，子公司實行的會計政策一般是符合子公司實際的準(zhǔn)則，與母公司出現(xiàn)差異是在所難免，合并財務(wù)報表調(diào)整會計政策對于子公司來說容易出現(xiàn)會計信息的失真、缺失。

4.合并報表反映信息的問題

我國企業(yè)合并財務(wù)報表由于政策的不夠完善、合并范圍和方法不合理，再加上企業(yè)集團(tuán)母公司與子公司實行的會計政策的出入，合并報表不能如實反映企業(yè)的整體經(jīng)營狀況和成果，只是流于形式的財務(wù)數(shù)據(jù)，與實際財務(wù)狀況矛盾重重，不能為企業(yè)集團(tuán)提供有效的決策依據(jù)。

三、解決合并財務(wù)報表的問題的對策

1.采用科學(xué)的合并報表編制方法

針對我國合并報表編制存在的弊端提出幾點改進(jìn)方法如下：

（1）進(jìn)一步明確合并報表關(guān)于權(quán)益結(jié)合法和購買法的規(guī)定，利用權(quán)益結(jié)合法編制合并報表時，既要考慮企業(yè)合并的損益和預(yù)期損益能否實現(xiàn)，又要考慮企業(yè)集團(tuán)投資主體的投資成本，明確母公司投資和收益的狀態(tài)，更加便于科學(xué)有效的分析企業(yè)集團(tuán)的整體經(jīng)營能力。

（2）我國企業(yè)合并報表可以借鑒歐美國家在合并編制時充分考慮企業(yè)無形資產(chǎn)（商譽）的因素，并進(jìn)行詳細(xì)的劃分，這樣在合并財務(wù)報表時更容易分辨企業(yè)的財務(wù)、經(jīng)營狀況。

（3）對于企業(yè)集團(tuán)投資盈余進(jìn)行科學(xué)劃分，投資時的盈余是作為被投資企業(yè)的凈資產(chǎn)，投資后的盈余是企業(yè)財務(wù)合并的對象，而不是把全部投資盈余作為投資主體的投資盈余遞減；第四，完善我國合并報表關(guān)于合并差價的說明，規(guī)范合并差價的編制方法。

2.明確合并報表范圍

明確合并報表范圍更有利于財務(wù)報表的合并編制和有效反應(yīng)企業(yè)集團(tuán)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果。

（1）應(yīng)當(dāng)完善合并報表關(guān)于間接擁有比例的計算方法，對于母公司間接擁有被投資企業(yè)的比例做出充分的說明，以利于合并報表做的更加規(guī)范和科學(xué)。

（2）在控制的基礎(chǔ)上，明確暫時性控制的范圍，明確暫時性控制時間，具體控制流程和操作，把應(yīng)當(dāng)納入合并范圍的子公司業(yè)務(wù)納入合并報表編制中，完善合并報表。

（3）應(yīng)明確合并控制的標(biāo)準(zhǔn)，把納入合并的子公司標(biāo)準(zhǔn)，做到細(xì)致可參考，為企業(yè)合并報表提供依據(jù)；最后，企業(yè)在明確財務(wù)控制權(quán)時，應(yīng)當(dāng)根據(jù)企業(yè)的實際情況，維護(hù)財務(wù)合并報表的嚴(yán)肅性。

3.制定和完善統(tǒng)一的合并報表政策

由于企業(yè)在實際合并報表時存在行業(yè)之間的差異，會計信息的可靠性和可比性的因素受到會計政策的制約。企業(yè)在實行合并報表時一方面是依據(jù)企業(yè)的實際經(jīng)營狀況；另一方面是根據(jù)會計信息的可靠性和可比性的權(quán)量。在保證會計信息真實的前提下，首先考慮的是會計信息的可靠性，在特殊業(yè)務(wù)的情況下，會計信息的可比性顯得更為重要，可以作為不納入合并的范疇，或者納入合并報表單獨披露?？傊谥贫〞嬚邥r，以可比性為基礎(chǔ)，當(dāng)然，可靠性在實踐中更應(yīng)當(dāng)給予重視。只有制定統(tǒng)一完善的合并報表政策，才能從根本上促進(jìn)合并報表的完善與準(zhǔn)確性的提升，此外，企業(yè)內(nèi)部在制定相關(guān)政策的時候，應(yīng)該以會計視角作為重要的參考依據(jù)，而不是僅僅靠開會進(jìn)行口頭決策。

4.統(tǒng)一合并流程與原則，保證合并報表信息的真實、準(zhǔn)確

企業(yè)在編制合并報表過程中，為避免投資主體與被投資企業(yè)之間合并編制、合并范圍之間的差異導(dǎo)致合并失誤的問題，從而提高合并報表的準(zhǔn)確、可靠，真實反映企業(yè)集團(tuán)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果、資金流等，保持統(tǒng)一合并原則是必不可少的。在進(jìn)行合并之前，首先要核對財務(wù)底稿的真實有效，并進(jìn)行系統(tǒng)的整理，從而發(fā)現(xiàn)母公司和子公司在財務(wù)狀況和經(jīng)營方面的一些細(xì)節(jié)問題，遵循利益法調(diào)整或抵消財務(wù)信息，避免重復(fù)記賬的情況發(fā)生，對財務(wù)信息的調(diào)整和抵消有助于快速進(jìn)行財務(wù)報表的合并編制。最后統(tǒng)計母公司和子公司的資產(chǎn)、負(fù)債、收入，分析總結(jié)相關(guān)數(shù)據(jù)，最后填入合并財務(wù)報表中，完成合并報表編制工作。在合并編制的流程中還要注意母公司和子公司在編制方法和范圍方面存在分歧時，應(yīng)統(tǒng)一權(quán)益結(jié)合計算的標(biāo)準(zhǔn)和范圍，必要時對于分歧嚴(yán)重的問題參考?xì)W美國家的先進(jìn)編制方法，最終統(tǒng)一編制方法，對于考量是否納入合并范圍的子公司，母公司和子公司應(yīng)當(dāng)統(tǒng)一分析評估子公司財務(wù)部門的操作流程，統(tǒng)一控制權(quán)標(biāo)準(zhǔn)，明確合并結(jié)算時間，做到合并表格編制的統(tǒng)一管理。在統(tǒng)一合并原則時對合并財務(wù)報表實行披露制度也是提高財務(wù)合并報表質(zhì)量的重要途徑，對于我國企業(yè)存在的財務(wù)信息造假失真現(xiàn)象是個有效的監(jiān)督行為，有助于規(guī)范企業(yè)的合并報表編制，提高企業(yè)的財務(wù)管理水平，保證合并信息的準(zhǔn)確性。

四、結(jié)束語

我國市場經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展和完善，企業(yè)的規(guī)模和結(jié)構(gòu)也在發(fā)生著變化，越來越大的企業(yè)規(guī)模，在企業(yè)財務(wù)管理時難度不斷加大，母公司要實現(xiàn)對被投資企業(yè)的財務(wù)控制，掌握整個企業(yè)的財務(wù)、經(jīng)營、資金的控制權(quán)，實施合并報表是必然的措施，在我國相關(guān)法規(guī)不健全的情況下，順利實現(xiàn)合并報表并非一件容易的事情。企業(yè)合并報表中出現(xiàn)的問題反映出我國企業(yè)在合并財務(wù)報表編制上的弊端，只有充分正視問題，在關(guān)鍵環(huán)節(jié)上有效利用科學(xué)的編制方法，準(zhǔn)確把握編制范圍，才能真正解決問題。

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