戴永秀

[摘 要] 《企業(yè)會計準(zhǔn)則33號——合并財務(wù)報表》規(guī)定，企業(yè)集團內(nèi)部子子公司、母子公司之間發(fā)生的固定資產(chǎn)價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益要進行抵銷，同時由于個別報表和合并報表的固定資產(chǎn)折舊、減值不同，需要通過編制抵消分錄將內(nèi)部購買方計提的固定資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)化為企業(yè)集團固定資產(chǎn)減值。采用對比分析法和T型賬戶運用法，通過實際案例對合并報表中固定資產(chǎn)取得、折舊、處置、減值的抵銷分錄進行了分析，為固定資產(chǎn)抵消分錄的編制進行了總結(jié)，以達到簡化核算的目的。希望能夠?qū)o形資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)等核算類似的資產(chǎn)抵消分錄編制提供一定的參考。

[關(guān)鍵詞] 抵銷分錄；對比分析；T型賬戶

[中圖分類號] F231.5 [文獻標(biāo)識碼] A [文章編號] 1009-6043（2017）11-0145-02

固定資產(chǎn)核算業(yè)務(wù)包括初始取得、使用期間計提折舊、固定資產(chǎn)處置，通過引入T型賬戶進行合并抵消的處理，便于初學(xué)者和實務(wù)工作者理解。

集團內(nèi)部固定資產(chǎn)交易包括兩大類情況：其一，一方銷售商品，另一方作為固定資產(chǎn)使用，銷售方未實現(xiàn)的銷售損益，包含在購買方固定資產(chǎn)的入賬價值當(dāng)中，需要進行抵銷；其二，一方將自己的固定資產(chǎn)銷售給另一方仍作為固定資產(chǎn)使用，銷售方未實現(xiàn)的固定資產(chǎn)處置損益，包含在購買方固定資產(chǎn)入賬價值中，編制合并報表需要抵銷；同時，內(nèi)部交易可能實現(xiàn)收益也可能實現(xiàn)損失，如下以內(nèi)部交易實現(xiàn)收益為例進行分析，對合并報表和個別報表對固定資產(chǎn)的處理進行比較編制抵銷分錄處理。第一種情況的交易在實際業(yè)務(wù)中比較常見，所以以第一種情況為例。

一、內(nèi)部固定資產(chǎn)取得的合并抵銷處理

例1：假設(shè)集團內(nèi)部丙公司銷售一批商品給丁公司，丁公司作為管理用固定資產(chǎn)使用，內(nèi)部銷售價格為V，存貨成本為C.內(nèi)部未實現(xiàn)的銷售損益抵銷內(nèi)部銷售方個別報表固定資產(chǎn)入賬價值的虛增金額，假定該固定資產(chǎn)尚可使用年限為n，假設(shè)當(dāng)年年初開始計提折舊，對個別報表和合并報表分析如下：

通過上述分析，抵銷分錄編制如下：

當(dāng)年固定資產(chǎn)交易的抵銷：

借：營業(yè)收入V

貸：營業(yè)成本C

固定資產(chǎn)——原價（V-C）

抵銷折舊的分錄：

借：固定資產(chǎn)——累計折舊（V-C）/n

貸：管理費用（V-C）/n

二、內(nèi)部交易取得固定資產(chǎn)計提折舊的合并抵銷處理

以后年度該項固定資產(chǎn)的抵銷，以前年度抵銷的項目對未分配利潤的影響在年度期初需要重新編制，同時要抵消當(dāng)年計提折舊的分錄，第m年的抵銷分錄如下：

借：未分配利潤——年初（V-C）

貸：固定資產(chǎn)——原價（V-C）

借：固定資產(chǎn)——累計折舊（V-C）/n*（m-1）

貸：未分配利潤年初（V-C）/n*（m-1）

抵銷當(dāng)期折舊的分錄：

借：固定資產(chǎn)——累計折舊（V-C）/n

貸：管理費用（V-C）/n

如果購買方該內(nèi)部交易產(chǎn)生的固定資產(chǎn)，則合并報表也需要進行抵銷處理。

假定上例中丁公司，于第m年年末將固定資產(chǎn)處置，取得價款P，該項處置獲得收益，T型賬戶分析如圖2-圖5所示：

從圖2-圖5個別報表和合并報表T型賬戶的結(jié)轉(zhuǎn)可以看出，個別報表和合并報表不同項目金額如表2：

三、內(nèi)部交易取得固定資產(chǎn)處置的合并抵銷處理

內(nèi)部交易取得的固定資產(chǎn)處置，最終影響營業(yè)外收入的金額，而影響營業(yè)外收入的因素是內(nèi)部交易的固定資產(chǎn)原價和固定資產(chǎn)折舊。從上述賬戶可以看出個別報表營業(yè)外收入金額是P-[V-（V/n）*m]，合并報表營業(yè)外收入的金額為P-[C-（C/n）*m]，需要抵銷的營業(yè)外收入是合并報表的營業(yè)外收入P-[C-（C/n）*m]減去個別報表的營業(yè)外收入P-[V-（V/n）*m]，即抵銷金額是（V-C）+[-（V-C）/n）*m]，固定資產(chǎn)原值對營業(yè)外收入的抵銷額是（V-C），固定資產(chǎn)折舊對營業(yè)外收入的抵銷額是-（V-C）/n）*m

第m年的抵消分錄如下：

借：未分配利潤——年初（V-C）

貸：固定資產(chǎn)——原價（V-C）

借：固定資產(chǎn)——累計折舊（V-C）/n*（m-1）

貸：未分配利潤——年初（V-C）/n*（m-1）

借：固定資產(chǎn)——累計折舊（V-C）/n

貸：管理費用（V-C）/n

處置對營業(yè)外收入的抵消分錄如下：

借：固定資產(chǎn)——原價（V-C）

貸：營業(yè)外收入（V-C）

借：營業(yè)外收入（V-C）/n）*m

貸：固定資產(chǎn)——累計折舊（V-C）/n）*m

將上述分錄合并，

借：未分配利潤——年初（V-C）

貸：營業(yè)外收入（V-C）

借：營業(yè)外收入（V-C）/n）*m

貸：未分配利潤——年初（V-C）/n*（m-1）

管理費用（V-C）/n

四、內(nèi)部交易取得固定資產(chǎn)減值的合并抵銷處理

假定例1中丁公司，于第m年年末該固定資產(chǎn)可收回金額為S，低于賬面價值。

個別報表固定資產(chǎn)的賬面價值為V-（V/n）m。

合并報表中固定資產(chǎn)賬面價值為C-（C/n）m

抵消分錄：

借：固定資產(chǎn)——減值準(zhǔn)備S-[V-（V/n）*m

貸：資產(chǎn)減值損失S-[V-（V/n）*m

抵消分錄：

借：固定資產(chǎn)——減值準(zhǔn)備S-[V-（V/n）*m

貸：資產(chǎn)減值損失S-[V-（V/n）*m

通過對合并報表中固定資產(chǎn)取得、折舊、處置、減值的抵銷分錄進行分析，為固定資產(chǎn)抵消分錄的編制提供了思路，也希望能夠?qū)o形資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)等核算類似的資產(chǎn)抵消分錄編制提供一定的參考。

[參考文獻]

[1]袁曉燕.連續(xù)編制合并財務(wù)報表中的所得稅會計處理[J].財會月刊.2014（23）.

[2]曾慶學(xué).構(gòu)建集團內(nèi)部固定資產(chǎn)交易抵銷的通用模型[J].財會月刊.2011（4）.

[3]駱長琴.集團內(nèi)部商品交易合并抵銷處理的推導(dǎo)——引用“成本毛利潤率”[J].財會月刊，2016（22）.

[責(zé)任編輯：蔡寧]endprint