企業(yè)預繳增值稅的實務應用

文/陳昌娟，重慶人文科技學院

企業(yè)預繳增值稅的實務應用

文/陳昌娟，重慶人文科技學院

財會[2016]22號文件關于增值稅的核算，設置了10個二級科目，“預交增值稅”屬于其一，核算一般納稅人采用預收款方式銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目、提供不動產(chǎn)經(jīng)營租賃服務、提供建筑服務、轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)等，以及其他按現(xiàn)行增值稅制度規(guī)定應預繳的增值稅額。新規(guī)的出現(xiàn)，加大了理論與實務的難度，本文結(jié)合財稅[2016]36號文件與財會[2016]22號的規(guī)定，重點分析預交增值稅的核算。

預交增值稅；不動產(chǎn)租賃；建筑服務

1 采用預收款方式銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目

1.1 財會[2016]22號和財稅[2016]36號相關規(guī)定

財會[2016]22號規(guī)定，企業(yè)預繳增值稅時，借記“應交稅費——預交增值稅”科目，貸記“銀行存款”科目。對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)預繳的增值稅，預繳時不用結(jié)轉(zhuǎn)“應交稅費——預交增值稅”，應在納稅義務發(fā)生當月才將預交增值稅結(jié)轉(zhuǎn)至未交增值稅。財稅[2016]36號規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)采用預收款方式銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目，應在收到預收款時，按照3%的預征率預繳增值稅，待產(chǎn)權(quán)發(fā)生轉(zhuǎn)移時，再清算應納稅款，并扣除已預繳的增值稅。筆者認為，在核算預繳增值稅時，應體現(xiàn)預繳義務，應在收到款項時計提預繳稅款，次月申報繳納預交款時再沖銷。即：借記“應交稅費——預交增值稅”，貸記“其他應付款”，預繳增值稅款時，借記“其他應付款”，貸記“銀行存款”。這樣處理更能體現(xiàn)“房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)采用預收款方式銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目，應在收到預收款時，預繳增值稅義務”的理念。

1.2 案例解析：

某地產(chǎn)公司為增值稅一般納稅人，采用預收款方式銷售自行開發(fā)房地產(chǎn)，2017.1.4預售房屋一套，總價150萬元，收到預收款100萬元。核算如下：

（1）收到預收款：借：銀行存款100，貸：預收賬款100

（2）計提應預繳增值稅稅款：100/（1+11%）*3%=2.70萬元

借：應交稅費—預交增值稅2.70，貸：其他應付款2.70

（3）次月申報預繳：借：其他應付款2.70，貸：銀行存款2.70

（4）確認收入時：借：銀行存款50，預收賬款：100，貸：主營業(yè)務收入135.14，

應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）14.86

（5）月底，將應交稅費明細科目結(jié)轉(zhuǎn)至未交增值稅

借：應交稅費—未交增值稅2.70，貸：應交稅費—預交增值稅2.70

借：應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）14.86，貸：應交稅費—未交增值稅14.86

（6）清算時，應補繳增值稅金額=14.86-2.70=12.16萬元

借：應交稅費—未交增值稅12.16，貸：銀行存款12.16

2 提供不動產(chǎn)經(jīng)營租賃服務

2.1 財會[2016]22號和財稅[2016]36號相關規(guī)定

財稅[2016]36號規(guī)定，增值稅一般納稅人出租其2016年4月40日之前取得的不動產(chǎn)，可以選擇簡易計稅辦法，按照5%的征收率計算應納稅額，該辦法下租金對應的增值稅稅額為“租金收入/(（1+5%）*5%”，若不動產(chǎn)所在地與機構(gòu)所在地不在同一縣（市、區(qū)），按上述公式計算的金額在不動產(chǎn)所在地預繳，向機構(gòu)所在地申報，同時財會[2016]22號規(guī)定，若采用簡易計稅辦法，應設置“應交稅費——簡易計稅”科目核算增值稅；出租其2016年5月1日后取得的不動產(chǎn)，適用一般計稅方法，按照11%的征收率計算應納稅額，若不動產(chǎn)所在地與機構(gòu)所在地不在同一縣（市、區(qū)）的，應按照3%的預征率向不動產(chǎn)所在地預繳，向機構(gòu)所在地申報。按照本辦法需要預繳稅款的，應在取得租金的次月納稅申報期內(nèi)預繳稅款。

2.2 案例解析

重慶某納稅人為增值稅一般納稅人，于2011年在北京購買了一層商鋪用于出租，購買時價格為1000萬元。合同約定租金11萬元/月，每月一付。

2.2.1 假設該納稅人對出租商鋪業(yè)務采用簡易計稅方法計稅

（1）每月收取租金時：借：銀行存款11，貸：其他業(yè)務收入10.48，應交稅費—簡易計稅0.52（2）計提應預繳增值稅稅款：11/（1+5%）*5%=0.52

借：應交稅費—簡易計稅0.52，貸：其他應付款0.52

（3）次月向不動產(chǎn)所在地北京預繳增值稅：

借：其他應付款0.52，貸：銀行存款0.52同時向機構(gòu)所在地進行增值稅的申報

2.2.2 假設該納稅人對出租商鋪業(yè)務選擇一般計稅方法

（1）每月收取租金時：借：銀行存款11，貸：其他業(yè)務收入9.91，應交稅費—應交增值稅（銷項稅）1.09（2）按3%預征率計提應預繳增值稅稅款：11/（1+11%）*3%=0.30萬元，借：應交稅費—預交增值稅0.30，貸：其他應付款0.30

2.2.3 月底結(jié)轉(zhuǎn)應交稅費明細科目至未交增值稅，借：應交稅費—應交增值稅（銷項稅）1.09，貸：應交稅費—預交增值稅0.3，應交稅費—未交增值稅0.79

2.2.4 次月向不動產(chǎn)所在地北京預繳增值稅：借：其他應付款0.30，貸：銀行存款0.52，同時向機構(gòu)所在地進行增值稅的申報，金額為1.09-0.30==0.79萬元

借：應交稅費——未交增值稅0.79，貸：銀行存款0.79

3 提供建筑服務

3.1 財稅[2016]36號相關規(guī)定

財稅[2016]36號中規(guī)定，納稅人跨縣（市、區(qū)）提供建筑服務，應向建筑服務發(fā)生地預繳增值稅，向機構(gòu)所在地申報納稅。適用一般納稅計稅方法的，預繳稅款按照（全部價款+價外費用-支付的分包款）/（1+11%）*2%計算；選擇簡易計稅方法方法的，按照（全部價款+價外費用-支付的分包款）/（1+3%）*3%計算預繳稅款。預繳的增值稅稅款，可以在當期增值稅應納稅額中抵減，抵減不完的，結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵減。

3.2 案例解析

重慶A建筑公司為一般納稅人，2016年3月4日承包了湖北1500萬元的工程項目，并把其中500萬元的項目分包給了具有資質(zhì)的B公司。

3.2.1 假設A公司采用簡易計稅

（1）收到、支付款項：借：銀行存款1500，貸：預收賬款1500

借：預付賬款500，貸：銀行存款500

（2）計提預繳增值稅稅款為：（1500-500）/（1+3%）*3%=29.13萬元

借：應交稅費—簡易計稅29.13，貸：其他應付款29.13

（3）次月向建筑服務發(fā)生地預繳：借：其他應付款29.13，貸：銀行存款29.13

（4）確認收入、成本：借：預收賬款1 500，貸：主營業(yè)務收入1456.31，應交稅費—簡易計稅43.69

借：主營業(yè)務成本485.44，應交稅費—簡易計稅14.56，貸：預付賬款500

（5）向機構(gòu)所在地重慶申報，金額為29.13-29.13=0

3.2.2 假設A公司采用一般計稅方法

（1）收到、支付款項：借：銀行存款1500，貸：預收賬款1500，借：預付賬款500，貸：銀行存款500

（2）計提預繳增值稅稅款為：（1500-500）/（1+11%）*2%=18.02萬元，借：應交稅費—預交增值18.02，貸：其他應付款18.02

（3）月底結(jié)轉(zhuǎn)應交稅費明細科目至未交增值稅，借：應交稅費—未交增值稅18.02，貸：應交稅費—預交增值稅18.02

（4）次月向建筑服務發(fā)生地預繳：借：其他應付款18.02，貸：銀行存款18.02

（5）確認收入、成本：借：預收賬款1 500，貸：主營業(yè)務收入1351.35，應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）148.65，借：主營業(yè)務成本450.45，應交稅費—應交增值稅（銷項稅額抵減）49.55，貸：預付賬款500

借：應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）148.65，貸：應交稅費—應交增值稅（銷項稅額抵減）49.55，應交稅費—未交增值稅99.10

（6）向機構(gòu)所在地重慶申報，金額為99.10-18.02=81.08萬元

借：應交稅費—未交增值稅81.08，貸：銀行存款81.08

4 轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)

財稅[2016]36號中規(guī)定：一般納稅人轉(zhuǎn)讓2016.5.1之后非自建的不動產(chǎn)，以全部價款和價外費用作為銷售額，按11%計算應納稅額計算應納稅額，以全部價款和價外費用減去不動產(chǎn)取得價款的差額，按照5%進行預繳；轉(zhuǎn)讓2016.5.1之后自建的不動產(chǎn)，以全部價款和價外費用作為銷售額，按11%計算應納稅額計算應納稅額，按5%的預征率進行預繳；一般納稅人轉(zhuǎn)讓2016.4.30之前的不動產(chǎn)，可以選擇簡易計稅辦法，轉(zhuǎn)讓2016.4.30之前非自建的不動產(chǎn)，以全部價款和價外費用扣除取得價款作為銷售額，按5%的征收率計算應納稅額，按同樣的計算方式預繳；轉(zhuǎn)讓2016.4.30之前自建的不動產(chǎn)，以取得的全部價款和價外費用為銷售額，按照5%的征收率計算應納稅額，按同樣的計算方式預繳。

轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)的會計核算跟上述處理類似，不同點在于預繳增值稅的預征率不同，由于篇幅原因，本文不再列舉轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)會計處理的案例。

[1]李頌華.秦文嬌，出租不動產(chǎn)的財稅處理，中國會計報（N），2017

[2]李頌華.秦文嬌，企業(yè)預繳增值稅的處理，中國會計報（N），2017

[3]財政部，國家稅務總局.關于全面推開營業(yè)稅改增值稅試點的通知.財稅[2016]36號，2016

[4]財政部，增值稅會計處理規(guī)定，財會[2016]22號，2016