基于COSO的重慶海事局內(nèi)部控制評價指標(biāo)設(shè)計

程平 廖婧宇

【摘 要】 隨著我國經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，內(nèi)部控制對企業(yè)管理的重要性不斷提高，行政事業(yè)單位對其內(nèi)部控制建設(shè)的要求也日益嚴(yán)格。從重慶海事局的內(nèi)部控制現(xiàn)狀出發(fā)，建立基于COSO框架的內(nèi)部控制評價體系，并設(shè)計財務(wù)云平臺的內(nèi)部控制評價指標(biāo)，為其他單位的內(nèi)部控制建設(shè)提供參考與借鑒。

【關(guān)鍵詞】 重慶海事局; COSO框架; 行政單位; 內(nèi)部控制; 評價指標(biāo)

【中圖分類號】 F230 ?【文獻(xiàn)標(biāo)識碼】 A ?【文章編號】 1004-5937（2018）06-0154-04

一、引言

在經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展的時代，政府部門也在加快改革，其中內(nèi)部控制的改革對其管理的重要性不言而喻。財政部于2012年頒發(fā)了《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》（以下簡稱《內(nèi)控規(guī)范》），該文件要求行政事業(yè)單位在全面性、重要性、制衡性以及適應(yīng)性四項原則的基礎(chǔ)上推進(jìn)行政事業(yè)單位科學(xué)地完善內(nèi)部控制體系。2013年5月COSO發(fā)布了更新版《內(nèi)部控制——整體框架》，歸納出了與內(nèi)部控制五要素相關(guān)的17項原則，以及與這些原則主要特點密切相關(guān)的81個支撐屬性[ 1 ]。COSO內(nèi)部控制框架同樣也適用于行政事業(yè)單位。為了加強(qiáng)對內(nèi)控的管理，中華人民共和國重慶海事局（下文簡稱重慶海事局）在《內(nèi)控規(guī)范》的基礎(chǔ)上，結(jié)合其實際情況制定了《重慶海事局內(nèi)部會計控制規(guī)范實施細(xì)則》，從單位和業(yè)務(wù)層面對會計崗位、預(yù)算控制和貨幣資金等方面制定了規(guī)范與要求。

近年來行政事業(yè)單位的內(nèi)部控制建設(shè)成為學(xué)術(shù)界對政府部門改革進(jìn)行研究的重點話題。劉永澤等[ 2 ]從行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的難點出發(fā)，為《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范》的正式執(zhí)行提供了相應(yīng)的理論基礎(chǔ)和經(jīng)驗支持。陳志斌[ 3 ]以信息化生態(tài)環(huán)境下企業(yè)內(nèi)部控制的變化趨勢為基礎(chǔ)，研究在先進(jìn)的內(nèi)控框架構(gòu)建信息系統(tǒng)環(huán)境中的有效內(nèi)控機(jī)制。張慶龍等[ 4 ]在國內(nèi)外政府部門內(nèi)部控制研究的基礎(chǔ)上提出了加強(qiáng)立法建設(shè)、內(nèi)控框架協(xié)調(diào)、正確確定目標(biāo)等幾點建議。唐大鵬等[ 5 ]基于我國行政事業(yè)單位的基本屬性，結(jié)合內(nèi)部控制的理論依據(jù)和企業(yè)組織內(nèi)部控制評價的相關(guān)內(nèi)容，對行政事業(yè)單位內(nèi)部控制評價的模式選擇以及指標(biāo)構(gòu)建等方面的內(nèi)容進(jìn)行了深入的研究。

綜上所述，行政事業(yè)單位的內(nèi)部控制建設(shè)與社會經(jīng)濟(jì)建設(shè)、文化建設(shè)和政治建設(shè)息息相關(guān)。如何完善內(nèi)部控制建設(shè)，在信息化時代運用信息技術(shù)的進(jìn)步加強(qiáng)行政事業(yè)單位的管理有效性是未來的重要課題。因此本文以重慶海事局的內(nèi)部控制建設(shè)為對象，針對其內(nèi)部控制進(jìn)行評價指標(biāo)構(gòu)建，為行政事業(yè)單位內(nèi)部控制體系的建立提供指導(dǎo)與借鑒。

二、重慶海事局內(nèi)部控制現(xiàn)狀分析

重慶海事局是交通運輸部設(shè)置在長江干線的行政執(zhí)法機(jī)關(guān)，主要職能為重慶段水上安全監(jiān)督管理、防止船舶污染水域和水上人命救助，其管理具有如下特點：一是下屬機(jī)構(gòu)設(shè)置較分散;二是內(nèi)外體制不斷改革;三是資金全部來源于財政撥款;四是資產(chǎn)存量大;五是財務(wù)管理人員相對較少，會計核算工作量大。這些問題增加了重慶海事局內(nèi)部控制的難度，進(jìn)一步加大了內(nèi)部控制的風(fēng)險。

（一）單位層面內(nèi)部控制現(xiàn)狀

在單位組織架構(gòu)方面，重慶海事局內(nèi)部控制具有全面性，即內(nèi)部控制貫穿單位經(jīng)濟(jì)活動決策、執(zhí)行和監(jiān)督的全過程，涵蓋單位相關(guān)業(yè)務(wù)和事項，實現(xiàn)對經(jīng)濟(jì)活動的全面管控。例如，政府采購業(yè)務(wù)涉及預(yù)算編制、合同訂立、采購活動、驗收、資金支付、賬務(wù)處理和監(jiān)督檢查等環(huán)節(jié)，與預(yù)算管理、收支管理、資產(chǎn)管理、合同管理等經(jīng)濟(jì)活動相關(guān)，涉及財務(wù)、法律、采購、資產(chǎn)管理、內(nèi)部監(jiān)督等多個部門。

在全面推進(jìn)財務(wù)信息化建設(shè)的背景下，重慶海事局于2012年開始投入研發(fā)“重慶海事局財務(wù)云平臺”（以下簡稱云平臺）。自立項以來，重慶海事局聯(lián)合IT公司運用“云財務(wù)”的概念，經(jīng)歷了開發(fā)、測試、試運行、改版升級等階段，將全局的經(jīng)濟(jì)活動及其內(nèi)部控制流程嵌入信息系統(tǒng)中，集預(yù)算管理、項目管理、收支管理、債權(quán)債務(wù)管理等功能于一體，為不同崗位的管理人員提供決策和評價依據(jù)。當(dāng)前，重慶海事局建立了基于組織架構(gòu)、工作機(jī)制、關(guān)鍵崗位工作人員管理要求等單位層面關(guān)鍵風(fēng)險點的內(nèi)部控制系統(tǒng)，使得單位層面內(nèi)部控制的實施取得了顯著成效，但是該系統(tǒng)功能并不完善，合同管理、資產(chǎn)管理、采購管理、建設(shè)項目管理、預(yù)算管理、收支管理等經(jīng)濟(jì)活動在線下線上的風(fēng)險控制方面都存在諸多不足。云平臺的建立與應(yīng)用在加強(qiáng)內(nèi)部控制的同時，也產(chǎn)生了新的技術(shù)性風(fēng)險點。

（二）業(yè)務(wù)層面內(nèi)部控制現(xiàn)狀

重慶海事局業(yè)務(wù)層面的內(nèi)部控制主要由預(yù)算控制、采購控制、收支控制、建設(shè)項目控制、資產(chǎn)控制、合同控制等部分組成。

預(yù)算控制分為預(yù)算編制、預(yù)算審核、預(yù)算執(zhí)行以及決算與績效評價四個環(huán)節(jié)。重慶海事局的預(yù)算環(huán)節(jié)按照《海事局財務(wù)預(yù)決算工作須知》中規(guī)定的流程進(jìn)行，主要是采用人工與云平臺并行的方式進(jìn)行。雖然云平臺現(xiàn)已具備從預(yù)算編制到?jīng)Q算的基本功能，但是由于財務(wù)人員操作技能差異及海事局現(xiàn)階段的技術(shù)差異，僅僅在決算填報和預(yù)算執(zhí)行分析時使用云平臺。

收入包括財政撥款收入和其他收入，支出包括行政單位為保障單位正常運轉(zhuǎn)和完成工作所發(fā)生的資金耗費和損失。重慶海事局收支業(yè)務(wù)根據(jù)《行政單位財務(wù)法規(guī)》《事業(yè)單位財務(wù)規(guī)劃》等相關(guān)政策，主要基于云平臺進(jìn)行管理，實現(xiàn)了對收支數(shù)據(jù)統(tǒng)計分析功能的需求?！笆杖肽K”通過“繳款錄入—繳款匯總—會計審核—出納收款”流程，“支出模塊”通過“報銷申請—審批審核—出納付款”流程實現(xiàn)了收支數(shù)據(jù)從收費員（報賬員）到單位財務(wù)部門全過程的一次性錄入、分步驟匯審管理的功能。

采購控制活動包括采購預(yù)算編制、執(zhí)行、驗收以及評價四部分。重慶海事局在采購業(yè)務(wù)控制中各個流程節(jié)點的風(fēng)險判斷依據(jù)為《內(nèi)控規(guī)范》和《辦公設(shè)備配置》，實行政府采購的范圍為政府采購目錄公布的或者是達(dá)到國家限額標(biāo)準(zhǔn)以上的貨物或服務(wù)工程。各下級單位根據(jù)上級分配的預(yù)算，安排政府采購。在局機(jī)關(guān)，參與政府采購的部門包括科技信息處、后勤事務(wù)中心、基建裝備處，這些職能部門負(fù)責(zé)相應(yīng)資產(chǎn)的政府采購、資產(chǎn)驗收、購置費用報銷。預(yù)算審批、采購執(zhí)行、入庫都是通過線下流程實現(xiàn)的，在云平臺上基本沒有政府采購管理模塊，只有在報銷流程中體現(xiàn)了一點政府采購。

資產(chǎn)控制主要根據(jù)《事業(yè)單位國有資產(chǎn)管理辦法》等相關(guān)政策進(jìn)行管理。重慶海事局的資產(chǎn)控制主要由資產(chǎn)預(yù)算、資產(chǎn)購置、資產(chǎn)錄入、資產(chǎn)調(diào)撥、資產(chǎn)清查和資產(chǎn)處置等部分構(gòu)成。現(xiàn)在云平臺上資產(chǎn)模塊已經(jīng)實現(xiàn)資產(chǎn)錄入、資產(chǎn)調(diào)撥、資產(chǎn)清查和資產(chǎn)處置四大功能。資產(chǎn)的購置審批流程仍為紙質(zhì)流程，采購審批完成且資產(chǎn)確認(rèn)后才會在云平臺中進(jìn)行資產(chǎn)錄入工作。

建設(shè)項目控制包含工程立項、初步設(shè)計、工程招標(biāo)、工程施工和工程決算五個流程，根據(jù)《長江海事局基本建設(shè)管理辦法》的規(guī)定，基建項目由基建裝備處負(fù)責(zé)委托設(shè)計、委托施工、委托監(jiān)理、委托審計等事項，對項目各方面進(jìn)行協(xié)調(diào)、監(jiān)督和管理。不僅對項目建設(shè)過程負(fù)責(zé)，而且對建設(shè)項目成敗和后期使用負(fù)責(zé)。到目前為止，云平臺上的建設(shè)項目業(yè)務(wù)主要包括項目支出、項目收入、項目狀態(tài)、報表查詢四個子模塊，實現(xiàn)了財務(wù)的統(tǒng)計、報銷和查詢功能，能夠查詢到項目狀態(tài)、概算等相關(guān)信息。

合同控制涵蓋訂立、履行和檔案管理三個具體部分。重慶海事局實施《重慶海事局經(jīng)濟(jì)合同管理辦法（試行）》，該管理辦法對合同的類型及合同簽訂主體、合同的管理、合同的簽訂、合同的履行、合同的變更與解除、合同的保管及法律責(zé)任等做了詳細(xì)規(guī)定。重慶海事局利用傳統(tǒng)的經(jīng)濟(jì)合同調(diào)查及談判和在云平臺上執(zhí)行的合同履行、查詢及審核流程功能實現(xiàn)了對合同的內(nèi)部控制管理。“合同調(diào)查—合同談判—合同文本擬定”目前仍為線下流程。

三、基于COSO的重慶海事局內(nèi)部控制評價指標(biāo)設(shè)計

（一）基于COSO的內(nèi)部控制評價體系構(gòu)建

在以COSO框架為理論的基礎(chǔ)上建設(shè)重慶海事局內(nèi)部控制評價體系。以目標(biāo)為導(dǎo)向，以控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通以及監(jiān)督活動五要素為出發(fā)點，采用以原則為基礎(chǔ)的方法，構(gòu)建了以目標(biāo)層、要素層及原則層三大層級為主體的重慶海事局內(nèi)部控制評價體系，如圖1所示。

在COSO框架三個目標(biāo)的基礎(chǔ)上，重慶海事局作為行政單位，其內(nèi)部控制目標(biāo)的設(shè)定應(yīng)該具有行政事業(yè)單位的特質(zhì)，具體來講是以合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財務(wù)信息安全、防范腐敗以及公共服務(wù)效率五方面為目標(biāo)，這是內(nèi)控評價體系構(gòu)建的重點與先決條件。重慶海事局作為交通運輸部設(shè)置的行政單位，應(yīng)該在其合法合規(guī)性的基礎(chǔ)上努力服務(wù)于大眾，保障水上運行的安全，這才能體現(xiàn)單位的價值。在當(dāng)前堅決治理貪污腐敗行為的政治背景下，防范腐敗是重慶海事局內(nèi)部控制的重要目標(biāo)之一。在此基礎(chǔ)上，為了重慶海事局內(nèi)部控制的有效運行，資產(chǎn)和財務(wù)信息的安全是基本的保障目標(biāo)。

重慶海事局內(nèi)部控制評價體系在合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財務(wù)信息安全、防范腐敗以及公共服務(wù)的目標(biāo)指引下，從五要素出發(fā)充分體現(xiàn)重慶海事局內(nèi)部控制的完整性。

控制環(huán)境是內(nèi)部控制評價其他環(huán)節(jié)的基礎(chǔ)，原則是要首先針對控制環(huán)境進(jìn)行評價才能清楚地認(rèn)識其他的問題。控制環(huán)境的評價包括重慶海事局是否定期進(jìn)行員工培訓(xùn)，是否建立健全的單位組織結(jié)構(gòu)、權(quán)限及責(zé)任分配和相關(guān)的考核制度。

隨著內(nèi)部控制建設(shè)的深化推進(jìn)，風(fēng)險評估機(jī)制是內(nèi)部控制的重要環(huán)節(jié)。風(fēng)險評估的前提是確定相關(guān)目標(biāo)，只有確定了風(fēng)險評估的目標(biāo)，才能有針對性地識別風(fēng)險。因此，其原則是先必須確定重慶海事局的管理目標(biāo)，再根據(jù)目標(biāo)在重慶海事局相關(guān)業(yè)務(wù)流程比如預(yù)算編制、采購管理、支出審核等環(huán)節(jié)識別其中潛在的風(fēng)險，并針對預(yù)計風(fēng)險提出相應(yīng)的應(yīng)對措施：要對重要環(huán)節(jié)發(fā)生的重大變化比如審核流程的更改進(jìn)行識別、評估和分析。

控制活動是指管理人員為了規(guī)避風(fēng)險而制定的相關(guān)措施。評價控制活動的原則主要是：重慶海事局管理人員是否針對六大經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)制定規(guī)范的流程作為日常工作中的依據(jù);是否根據(jù)《內(nèi)控規(guī)范》和重慶海事局現(xiàn)狀出臺相關(guān)文件;在信息化推進(jìn)的時代，是否跟上時代的進(jìn)程建設(shè)自身的信息化管理。

信息必須在需要的時候能夠準(zhǔn)確提供識別以保障管理的有效。信息與溝通要素的原則包括信息擁有較高的質(zhì)量，自下而上以及部門間流暢的內(nèi)部溝通，還包括在必要時能夠及時得到外部信息。

評價監(jiān)督活動必須從各方面出發(fā)。首先，應(yīng)該評價重慶海事局內(nèi)部是否建立了健全的監(jiān)督機(jī)制和監(jiān)督機(jī)構(gòu);其次，要有必要的外部監(jiān)督，針對行政單位必須要有嚴(yán)格的外部監(jiān)督機(jī)構(gòu);最后，針對監(jiān)督評價的報告雙方是否進(jìn)行了必要的反饋，被監(jiān)督方要有有效的改進(jìn)措施，監(jiān)督方也要持續(xù)跟進(jìn)問題。

（二）基于財務(wù)云平臺的內(nèi)部控制評價指標(biāo)設(shè)計

重慶海事局內(nèi)部控制通過云平臺的相關(guān)功能進(jìn)行評價指標(biāo)設(shè)計。云平臺的指標(biāo)設(shè)計應(yīng)遵循以下原則：首先，應(yīng)該遵循可操作性的原則;其次，應(yīng)該遵循客觀性的原則，從單位機(jī)構(gòu)設(shè)置、云平臺管理系統(tǒng)的實際功能以及經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的客觀情況出發(fā)，提高指標(biāo)的科學(xué)性;最后，評價指標(biāo)的設(shè)計要符合重要性的原則。針對基于COSO框架的評價體系中控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通以及監(jiān)督活動五大要素和重慶海事局的云平臺管理系統(tǒng)設(shè)計指標(biāo)，如表1所示。

控制環(huán)境要素在云平臺中的評價指標(biāo)主要有系統(tǒng)功能構(gòu)建情況、權(quán)限和管理職能的設(shè)置情況以及系統(tǒng)推送資料的閱讀情況等指標(biāo)。職能部門的設(shè)置與分工體現(xiàn)在云平臺的系統(tǒng)功能構(gòu)建上，云平臺的系統(tǒng)架構(gòu)已經(jīng)完全復(fù)制了重慶海事局的組織架構(gòu)，通過對云平臺功能構(gòu)建情況的評價能夠?qū)β毮懿块T的設(shè)置與分工、組織架構(gòu)進(jìn)行評價。單位負(fù)責(zé)人在云平臺則會擁有職責(zé)內(nèi)的權(quán)限，權(quán)限及責(zé)任分配情況可以通過云平臺權(quán)限和管理職能的設(shè)置情況指標(biāo)進(jìn)行評價。重慶海事局的內(nèi)部評價體系完整地鑲嵌入云平臺，單位負(fù)責(zé)人將通過云平臺對業(yè)務(wù)完成情況以及員工工作效率進(jìn)行評價，通過對云平臺績效考核系統(tǒng)的設(shè)置與使用情況指標(biāo)可以對考核制度的設(shè)置情況進(jìn)行評價。員工培訓(xùn)可以分為相關(guān)知識學(xué)習(xí)和實踐學(xué)習(xí)，云平臺會定期在系統(tǒng)內(nèi)推送并提醒員工對最新發(fā)布的有關(guān)制度規(guī)范和行業(yè)研究進(jìn)行學(xué)習(xí)，通過推送資料的閱讀情況指標(biāo)對重慶海事局員工培訓(xùn)情況進(jìn)行評價。

風(fēng)險評估要素的評價指標(biāo)包含預(yù)警機(jī)制建設(shè)情況和系統(tǒng)穿行測試情況。風(fēng)險評估實施情況應(yīng)重點觀測重慶海事局是否按風(fēng)險評估制度對風(fēng)險進(jìn)行定期評估。在云平臺建立完善的預(yù)警機(jī)制能夠有效控制重大變化的發(fā)生而導(dǎo)致的風(fēng)險并及時分析采取措施。針對云平臺上可能存在的潛在風(fēng)險可以在穿行測試的時候進(jìn)行識別，即通過系統(tǒng)測試情況指標(biāo)進(jìn)行評價。

控制活動要素評價指標(biāo)有系統(tǒng)流程設(shè)置情況、系統(tǒng)使用情況和系統(tǒng)自身風(fēng)險識別情況。云平臺在進(jìn)行系統(tǒng)建設(shè)時對業(yè)務(wù)系統(tǒng)的設(shè)計是按照重慶海事局包含的所有業(yè)務(wù)按流程進(jìn)行。重慶海事局的業(yè)務(wù)流程是按照國家頒布的相關(guān)法律法規(guī)結(jié)合單位實際業(yè)務(wù)情況制定的相關(guān)管理辦法?；谠破脚_的控制活動主要是通過穿行測試對系統(tǒng)業(yè)務(wù)流程設(shè)置情況指標(biāo)進(jìn)行分析，進(jìn)而對重慶海事局發(fā)布的相關(guān)文件和制定的流程情況進(jìn)行評價;系統(tǒng)使用情況指標(biāo)是根據(jù)每項業(yè)務(wù)、工作是否嚴(yán)格按照規(guī)定的流程在系統(tǒng)中同步進(jìn)行;重慶海事局已經(jīng)將所有的工作流程使用云平臺進(jìn)行處理，在對業(yè)務(wù)進(jìn)行風(fēng)險控制的時候也要對云平臺系統(tǒng)本身進(jìn)行風(fēng)險控制，即使用系統(tǒng)自身風(fēng)險識別情況指標(biāo)進(jìn)行評價。

信息與溝通要素評價指標(biāo)有系統(tǒng)信息流通情況和外部溝通平臺的建設(shè)情況。通過云平臺的使用，重慶海事局內(nèi)部信息的溝通得以流暢及時地進(jìn)行，所以內(nèi)部信息的控制主要是由云平臺信息流通情況指標(biāo)進(jìn)行評價。外部信息質(zhì)量水平是指重慶海事局是否有穩(wěn)定的渠道從外部獲取相關(guān)信息，比如和建設(shè)項目承包商、采購供應(yīng)商進(jìn)行溝通獲取信息，通過外部溝通平臺的建設(shè)情況指標(biāo)可以對其進(jìn)行評價。

監(jiān)督活動要素評價指標(biāo)有監(jiān)督程序的設(shè)置情況和外部監(jiān)督機(jī)構(gòu)的設(shè)置情況、持續(xù)評估與改進(jìn)情況。通過云平臺，重慶海事局的所有業(yè)務(wù)與工作將得到實時監(jiān)控，所有流程要在審核過后才能進(jìn)行，所以內(nèi)部監(jiān)督水平控制由云平臺監(jiān)督系統(tǒng)的設(shè)置情況評價。外部監(jiān)督情況重點觀察是否有監(jiān)督機(jī)構(gòu)對重慶海事局以行政單位的職責(zé)履行情況進(jìn)行監(jiān)督。持續(xù)評估與改進(jìn)圍繞相關(guān)監(jiān)督結(jié)果報告重慶海事局是否進(jìn)行有效的整改，由外部監(jiān)督部門進(jìn)行評估。

四、結(jié)語

在大數(shù)據(jù)、“互聯(lián)網(wǎng)+”的時代，將會產(chǎn)生日益繁多的數(shù)據(jù)，而信息系統(tǒng)的建設(shè)和推廣已經(jīng)基本完善，政府部門為了適應(yīng)時代的發(fā)展應(yīng)該推動政府信息化的建設(shè)。在信息化發(fā)展的背景下，行政事業(yè)單位應(yīng)該將信息系統(tǒng)的使用與內(nèi)部控制相結(jié)合，推動更加有效的風(fēng)險管理。以重慶海事局為例，云平臺的建設(shè)加強(qiáng)了內(nèi)部控制的管理水平，節(jié)省了管理時間并提升了控制的有效性。比如通過云平臺系統(tǒng)流程設(shè)置情況指標(biāo)的評價可以準(zhǔn)確地對業(yè)務(wù)流程是否符合有關(guān)規(guī)定進(jìn)行控制，減少風(fēng)險;通過對預(yù)警機(jī)制建設(shè)情況指標(biāo)的評價可以了解單位是否對相關(guān)風(fēng)險進(jìn)行防范，以減少重大變化風(fēng)險。

行政事業(yè)單位在發(fā)展信息化建設(shè)的同時應(yīng)該將其與內(nèi)部控制相結(jié)合，達(dá)成更好地為人民群眾服務(wù)的目標(biāo)，適應(yīng)社會的快速發(fā)展。

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