新時(shí)代的反商業(yè)賄賂審計(jì)研究

湯玥琪

摘要：在響應(yīng)反腐的熱潮中，不經(jīng)引發(fā)對(duì)商業(yè)賄賂的思考。每個(gè)人都是公平主義的推崇者，向往著絕對(duì)的平等，但往往會(huì)出現(xiàn)利益相關(guān)者運(yùn)用不正當(dāng)?shù)氖侄位蛐袨椋源藖?lái)達(dá)到自己的目的，這對(duì)社會(huì)的生產(chǎn)發(fā)展產(chǎn)生惡劣的影響，所以根據(jù)時(shí)代發(fā)展的變化，在修訂反不正當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)法的背景下，針對(duì)商業(yè)賄賂行為的研究，能夠有效準(zhǔn)確的在審計(jì)過(guò)程中識(shí)別出商業(yè)賄賂行為，這對(duì)于審計(jì)行業(yè)而言也是一項(xiàng)挑戰(zhàn)，此外對(duì)商業(yè)賄賂行為產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估以及制定相應(yīng)的預(yù)防應(yīng)對(duì)措施。

關(guān)鍵詞：商業(yè)賄賂；風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估；舞弊

2017年11月4日，在十二屆全國(guó)人大常委會(huì)第三十次會(huì)議上，新修訂的《中華人民共和國(guó)反不正當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)法》通過(guò)以148票贊成、1票棄權(quán)的表決。一些與商業(yè)賄賂行為相關(guān)的新問(wèn)題在時(shí)代的不斷變遷中被暴露出來(lái)，這次修訂是反不正當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)法實(shí)施后24年的首次修訂，針對(duì)新時(shí)代的不正當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)行為，制定更具體更明確的規(guī)則，適應(yīng)現(xiàn)時(shí)發(fā)展的需要，營(yíng)造公平競(jìng)爭(zhēng)的社會(huì)背景。商業(yè)賄賂是指經(jīng)營(yíng)者為爭(zhēng)取交易機(jī)會(huì)，暗中給予與交易有關(guān)的人員以財(cái)物或其他好處的行為。如果任由商業(yè)賄賂行為橫行于我們的市場(chǎng)中，這就造就了不公正的交易模式，不利于市場(chǎng)的發(fā)展，打破了市場(chǎng)的規(guī)則。所以我們要加強(qiáng)對(duì)商業(yè)賄賂行為的關(guān)注，不可輕視它的存在，積極應(yīng)對(duì)創(chuàng)造良好的市場(chǎng)環(huán)境。

對(duì)于商業(yè)賄賂行為的界定問(wèn)題，也需進(jìn)一步研究來(lái)仔細(xì)辨別，防止將合法合規(guī)的商業(yè)行為與商業(yè)賄賂混為一談，例如附贈(zèng)式有獎(jiǎng)銷售是否歸屬于商業(yè)賄賂的區(qū)分，附贈(zèng)式有獎(jiǎng)銷售只是單純的隨合同贈(zèng)送利益，贈(zèng)送的財(cái)物價(jià)值不高，不違反反不正當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)法的有關(guān)的規(guī)定。在新修訂的反不正當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)法中重新界定商業(yè)賄賂行為，明確了商業(yè)賄賂行為的責(zé)任認(rèn)定，有利于經(jīng)營(yíng)者提高自我約束的意識(shí)。

只有正確的界定出商業(yè)賄賂行為，分析行為產(chǎn)生的原因，認(rèn)清市場(chǎng)管理的漏洞，才可以構(gòu)建出商業(yè)賄賂行為整體的審計(jì)機(jī)制，提出防控與應(yīng)對(duì)商業(yè)賄賂行為的措施。這不僅需要政府有關(guān)部門出具法律條文進(jìn)行約束，也需要社會(huì)公眾的監(jiān)督，更需要審計(jì)人員的職業(yè)高素養(yǎng)等多方面的共同協(xié)作。

一、識(shí)別出與分析商業(yè)賄賂行為——基于舞弊三角論

運(yùn)用專業(yè)知識(shí)，通過(guò)專業(yè)眼光，明晰掩蓋于賬面上的假象，然而隨著時(shí)代的發(fā)展演變，造假手段也會(huì)不斷更新，這對(duì)審計(jì)人員提出高要求，也促使審計(jì)人員對(duì)職業(yè)技能的自我完善。

企業(yè)在行賄與受賄過(guò)程中，通常會(huì)運(yùn)用完美的賬面造假，將流出與流入的資金影響轉(zhuǎn)移到“外賬”，并不會(huì)在真正的賬面上有所反映。在進(jìn)行審計(jì)工作中，要著重對(duì)會(huì)計(jì)科目、原始憑證進(jìn)行審查，運(yùn)用傳統(tǒng)的核對(duì)方法，與近幾年數(shù)據(jù)相對(duì)比，分析趨勢(shì)，識(shí)別出用賬務(wù)處理掉賄賂的部分，此外，企業(yè)對(duì)于收支活動(dòng)需要制定嚴(yán)格的程序，都要有規(guī)定的原始憑證，并且要有相關(guān)負(fù)責(zé)人員的簽字，否則不能進(jìn)行付款。銀行賬戶處理應(yīng)嚴(yán)格按照央行和財(cái)務(wù)部規(guī)定執(zhí)行，禁止個(gè)人私自收款與付款，防止公司內(nèi)部人員利用公司來(lái)為自己謀取利益，同樣的也防止企業(yè)老板授予職員權(quán)利實(shí)施行賄，輔助審計(jì)人員進(jìn)行預(yù)防和管控商業(yè)賄賂行為。

（一）掩蓋商業(yè)賄賂行為的動(dòng)機(jī)

商業(yè)賄賂行為是以公司利益為出發(fā)點(diǎn)，企業(yè)為了取得有關(guān)交易的機(jī)會(huì)，由此產(chǎn)生不被法律法規(guī)所許可的行為。所以利益至上原則是商業(yè)賄賂行為的動(dòng)機(jī)。

（二）掩蓋商業(yè)賄賂行為的機(jī)會(huì)

企業(yè)在實(shí)施行賄時(shí)，通常是高層領(lǐng)導(dǎo)者授意下屬對(duì)合作公司的負(fù)責(zé)交易的工作人員給予財(cái)物或其他好處，從公司賬戶流出的賄賂款，用其他的支出科目來(lái)替代，如果審計(jì)人員沒(méi)有嚴(yán)格按照審計(jì)程序進(jìn)行審查，可能會(huì)無(wú)法檢驗(yàn)出舞弊行為以及商業(yè)賄賂行為。而企業(yè)在受賄時(shí)，流入的金錢一般進(jìn)入私人賬戶，與公司賬面無(wú)關(guān)或掛賬于其他的往來(lái)賬戶中，所以審計(jì)人員不能通過(guò)企業(yè)賬面來(lái)判斷出受賄行為。甚至如果會(huì)計(jì)事務(wù)所迫于經(jīng)濟(jì)壓力，會(huì)對(duì)于被審計(jì)單位的商業(yè)賄賂行為不做出任何反映。企業(yè)抱有僥幸心理與發(fā)現(xiàn)可能性小的因素，并不會(huì)認(rèn)識(shí)到商業(yè)賄賂行為的嚴(yán)重性，這就會(huì)讓商業(yè)賄賂行為在市場(chǎng)中肆意滋長(zhǎng)。

（三）掩蓋商業(yè)賄賂行為的壓力

一般情況下，下屬職工得到高級(jí)領(lǐng)導(dǎo)者的許可進(jìn)行行賄，財(cái)務(wù)人員迫于工作壓力，事先就會(huì)隱藏商業(yè)賄賂行為對(duì)公司財(cái)務(wù)產(chǎn)生的影響，轉(zhuǎn)移到其他賬戶中。

二、商業(yè)賄賂行為的審計(jì)證據(jù)

在進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序以及發(fā)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)后，進(jìn)一步收集審計(jì)證據(jù)。在某些特殊情況下，在實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序之前進(jìn)行控制測(cè)試，減少審計(jì)取證工作，提高審計(jì)工作的效率。

（一）加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)資料的審查

原始憑證、會(huì)計(jì)賬簿等會(huì)計(jì)資料直接為審計(jì)工作提供證據(jù)，但需要審計(jì)人員從大量的會(huì)計(jì)資料中尋求重要的會(huì)計(jì)信息，評(píng)判會(huì)計(jì)資料的真實(shí)性，簽發(fā)票據(jù)是否履行相關(guān)的手續(xù)制度，如果票據(jù)出現(xiàn)不連號(hào)等現(xiàn)象，可能有賬外資金的存在；收款與付款是否符合相關(guān)的程序標(biāo)準(zhǔn)，是否按要求進(jìn)行入賬；對(duì)于付款內(nèi)容，注意是否有相應(yīng)的采購(gòu)清單，是否與實(shí)際采購(gòu)量一致；如果發(fā)票項(xiàng)目沒(méi)有明確的內(nèi)容也沒(méi)有清單，可能是虛開(kāi)發(fā)票行為。從賬簿入手追查實(shí)物資產(chǎn)，對(duì)公司增減變動(dòng)的資產(chǎn)，查明實(shí)際情況，防止有隱匿、轉(zhuǎn)移資產(chǎn)的現(xiàn)象發(fā)生，關(guān)注費(fèi)用支出的賬戶，檢驗(yàn)金額數(shù)目的準(zhǔn)確性，防止將行賄的支出轉(zhuǎn)入其他合理的支出賬戶。

（二）加強(qiáng)對(duì)銀行賬戶的追蹤

不僅要注意公司公共賬戶的轉(zhuǎn)賬情況，也要密切關(guān)注對(duì)項(xiàng)目起主導(dǎo)作用人員的私人賬戶?，F(xiàn)實(shí)中會(huì)有利用職權(quán)謀取私利的案例，這也引發(fā)了審計(jì)人員放寬范圍，掌握全方位信息，發(fā)現(xiàn)隱蔽性的審計(jì)證據(jù)。但由于賄賂行為人會(huì)使用多賬戶，甚至將資金轉(zhuǎn)入親朋好友的賬戶中，難以追蹤資金來(lái)源，這需要嚴(yán)謹(jǐn)?shù)你y行轉(zhuǎn)賬管理制度來(lái)規(guī)范銀行業(yè)務(wù)，在時(shí)代迅速發(fā)展的趨勢(shì)下，審計(jì)人員應(yīng)善于運(yùn)用先進(jìn)的追蹤技術(shù)進(jìn)行查賬業(yè)務(wù)。

（三）加強(qiáng)對(duì)資金流向的關(guān)注

資金流向是證明商業(yè)賄賂行為的最關(guān)鍵部分，一旦審計(jì)人員清楚的了解公司的資金流向，直觀地指引審計(jì)人員的審查方向。對(duì)于如何掌握被審計(jì)單位準(zhǔn)確的資金流向信息，有以下幾點(diǎn)建議：突擊檢查實(shí)物資產(chǎn)，對(duì)于金額不符，且無(wú)法提供證據(jù)的，重點(diǎn)進(jìn)行審查；建立舉報(bào)機(jī)制，各單位之間相互監(jiān)督，更易于發(fā)現(xiàn)疑點(diǎn)，舉報(bào)內(nèi)容具有導(dǎo)向作用，直接揭露問(wèn)題。

三、商業(yè)賄賂行為的預(yù)防與應(yīng)對(duì)

（一）構(gòu)建商業(yè)賄賂預(yù)控機(jī)制

從源頭上杜絕商業(yè)賄賂行為的發(fā)生，每個(gè)企業(yè)都應(yīng)制定嚴(yán)格的內(nèi)部控制系統(tǒng)。優(yōu)化公司的控制環(huán)境，營(yíng)造優(yōu)良的企業(yè)文化，遵守職責(zé)分離和定期換崗制度，培養(yǎng)員工樹(shù)立正確的價(jià)值觀和職業(yè)道德。加強(qiáng)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估識(shí)別的能力，建立內(nèi)部監(jiān)督制度，與大數(shù)據(jù)時(shí)代下管理信息系統(tǒng)相結(jié)合，使業(yè)務(wù)透明化。這對(duì)于維持平等的競(jìng)爭(zhēng)市場(chǎng)起到至關(guān)重要的作用。

（二）構(gòu)建強(qiáng)大的審計(jì)組合系統(tǒng)

將內(nèi)部審計(jì)、政府審計(jì)、民間審計(jì)建立一個(gè)完整的審計(jì)系統(tǒng)，共同管理商業(yè)賄賂行為，從政府審計(jì)的角度來(lái)看，開(kāi)展對(duì)于商業(yè)賄賂行為的政府監(jiān)督，是政府審計(jì)的工作職責(zé)，但近年來(lái)，商業(yè)賄賂案時(shí)常發(fā)生，在此情形下，應(yīng)加大反腐力度，增強(qiáng)經(jīng)濟(jì)責(zé)任制。從內(nèi)部審計(jì)的角度來(lái)看，提升企業(yè)內(nèi)部管控強(qiáng)度，預(yù)防商業(yè)賄賂行為的發(fā)生，從根本上降低商業(yè)賄賂的風(fēng)險(xiǎn)。從民間審計(jì)的角度來(lái)看，作為社會(huì)監(jiān)督的重要組成部分，對(duì)外公布商業(yè)賄賂舞弊行為的審計(jì)報(bào)告，為信息使用者提供決策依據(jù)。

（三）構(gòu)建健全的制度基礎(chǔ)

在如今的市場(chǎng)環(huán)境中，政府部門需要出臺(tái)適應(yīng)發(fā)展驅(qū)動(dòng)力的法律法規(guī)，用法律約束力來(lái)限制商業(yè)賄賂行為，通過(guò)相應(yīng)的懲罰制度，提高企業(yè)的責(zé)任感，從而使企業(yè)深刻地意識(shí)到商業(yè)賄賂行為屬于違法行為。

四、結(jié)語(yǔ)

從號(hào)召反腐的趨勢(shì)中，體會(huì)到反商業(yè)賄賂行為的必要性，分析造成商業(yè)賄賂風(fēng)氣的因素，以各個(gè)因素為剖析點(diǎn)，進(jìn)一步進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，以及重點(diǎn)關(guān)注進(jìn)行審計(jì)工作中的細(xì)節(jié)問(wèn)題，內(nèi)部和外部方面共同建立防控制度，以維持一個(gè)可持續(xù)發(fā)展的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)氛圍。

參考文獻(xiàn)：

[1]陳曉芳，項(xiàng)國(guó).論反商業(yè)賄賂審計(jì)中的審計(jì)方法——基于風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式[J].市場(chǎng)周刊，2009（10）：3-5.

[2]樊冀，徐小榮.構(gòu)建反商業(yè)賄賂的內(nèi)部審計(jì)預(yù)防機(jī)制研究[J].經(jīng)濟(jì)問(wèn)題探索，2008（02）：184-187.

[3]自考資料審計(jì).豆丁網(wǎng)，2017年4月21日.

[4]王寶慶，王凌燕.反商業(yè)賄賂審計(jì)策略研究[J].審計(jì)與經(jīng)濟(jì)研究，2007（03）：23-26.

[5]郝錚.商業(yè)賄賂風(fēng)險(xiǎn)的內(nèi)部控制與審計(jì)——基于葛蘭素史克（中國(guó)）制藥公司案例研究[J].財(cái)會(huì)學(xué)習(xí)，2013 （09）：71-74.

（作者單位：安徽財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院）