醫(yī)院會計制度與政府會計制度的對比探討

董音茵

摘要：隨著政府會計準(zhǔn)則、政府會計制度的印發(fā)或正式施行，終有一天醫(yī)院會被納入政府會計主體，需要在統(tǒng)一的政府會計標(biāo)準(zhǔn)體系、核算口徑下開展會計核算。那么目前醫(yī)院會計制度與政府會計制度之間最大的異同是什么呢，本文主要通過分析《政府會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》與醫(yī)院會計制度進行對比分析。

關(guān)鍵詞：醫(yī)院會計制度；政府會計制度；對比

一、政府會計制度體系改革

近年來，政府會計制度體系發(fā)生了一些改變。2015年10月，《政府會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》宣布自2017年1月1日起施行，主要適用于各級政府及各部門、各單位。隨著政府會計準(zhǔn)則、政府會計制度的印發(fā)和正式施行，我們了解到，“政府會計基本準(zhǔn)則”不僅明確了政府會計標(biāo)準(zhǔn)體系的建設(shè)要以“雙系統(tǒng)”、“雙要素”、“雙基礎(chǔ)”三個方面開展，政府會計報表還分成政府財務(wù)會計和政府預(yù)算會計兩個部分。值得一提的是，有專家指出，接下來的幾年內(nèi)有可能所有行政事業(yè)單位的會計核算標(biāo)準(zhǔn)都將陸陸續(xù)續(xù)被納入政府會計的主體之中，各個行政事業(yè)單位都需要在政府統(tǒng)一的會計標(biāo)準(zhǔn)體系下進行單位財務(wù)會計核算。本文主要從財務(wù)會計的角度通過分析《政府會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》來分析醫(yī)院會計制度與政府會計制度的異同。

二、政府會計制度與醫(yī)院會計制度的異同

根據(jù)《政府會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》規(guī)定，“政府會計改革要達到的目標(biāo)是要建立科學(xué)規(guī)范的政府會計準(zhǔn)則制度體系，實現(xiàn)預(yù)算會計和財務(wù)會計適度分離由相互銜接的會計核算和報告體系”[1]。要實現(xiàn)這一目標(biāo)就要建立一個完整、完善的政府會計核算體系。這就要求改革后的政府會計制度能夠明確規(guī)定“財務(wù)會計核算實行權(quán)責(zé)發(fā)生制、預(yù)算會計核算實行收付實現(xiàn)制”；另外改革的重點還有一部分是關(guān)于財務(wù)報表的，財務(wù)報表要細分為編制財務(wù)報表和決算報表，這樣不僅能夠反映出政府財務(wù)的一些真實信息，增加民眾對政府工作的信任，提高政府財務(wù)工作的透明度；還指出了在政府會計體系中需要解決的基本問題、基本準(zhǔn)則和方法。那么新改革之后的政府會計制度與醫(yī)院會計制度的異同是什么呢，下面主要從財務(wù)會計的角度進行分析。

（一）相同之處

1.兩者的核算基礎(chǔ)相同，均采用權(quán)責(zé)發(fā)生制

首先是政策上的明確規(guī)定，《醫(yī)院會計制度》規(guī)定：“醫(yī)院會計采用權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)?！?；政府會計準(zhǔn)則規(guī)定：“政府會計由預(yù)算會計和財務(wù)會計構(gòu)成，預(yù)算會計實行收付實現(xiàn)制，財務(wù)會計實行權(quán)責(zé)發(fā)生制[2]?！保挥芯唧w的政策條例表明醫(yī)院會計制度與政府會計制度的第一個相同點是在財務(wù)會計上均實行權(quán)責(zé)發(fā)生制。

所謂“權(quán)責(zé)發(fā)生制”就是指以實質(zhì)取得收到現(xiàn)金的權(quán)利或支付現(xiàn)金的責(zé)任權(quán)責(zé)的發(fā)生為標(biāo)志來確認本期收入和費用及債權(quán)和債務(wù)[3]。簡單地說，就是收入和有可能會有的收入按照債權(quán)來確認，支出和可能的支出按照債務(wù)來確認。

2.會計要素相同

醫(yī)院會計制度和政府會計制度的第二個相同點是會計要素相同。這一點是根據(jù)對比分析醫(yī)院和政府的財務(wù)報表分析出來的，財務(wù)報表的類型有很多種。根據(jù)分析可以看出無論是政府會計制度還是醫(yī)院會計制度，財務(wù)報表上所呈現(xiàn)的會計要素都包括“資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)、收入、費用”五大類型。而且，主要負責(zé)人在做財務(wù)報表的時候都是根據(jù)這五大要素進行整理分析，這一點很容易分析出來。

3.都是按照來源劃分收入類型、按照用途劃分支出類型

關(guān)于政府和醫(yī)院的收入與支出。無論是政府還是醫(yī)院，他們的財務(wù)流通速度是非?？斓?。那么在每天那么多的收入與支出之中要如何做才能得到一個高質(zhì)量高效率的報表。通過分析可以知道，它們都是按照來源劃分收入類型、按照用途劃分支出類型。醫(yī)院的資金來源來自于社會的各個方面：醫(yī)療收入、政府扶持、社會捐助等等，按照來源信息劃分收入類型，有條不紊井然有序。細化的數(shù)據(jù)能夠更清晰地呈現(xiàn)出完整的收入支出表格，方便管理。

（二）不同之處

醫(yī)院會計制度和政府會計制度在財務(wù)會計視角比較下不同的地方主要體現(xiàn)在“部分會計科目不同、會計核算存在差異以及報表內(nèi)容不同”三個方面。

1.部分會計科目不同

對于會計要素制度有一個爭議：第一種說法是，醫(yī)院會計制度和政府會計制度都是“資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)、收入、費用”五種會計要素，但是五種會計要素下的部分會計科目不同，政府會計制度取消了兩個科目，第一是在費用要素中取消關(guān)于財政項目補助財政支出的科目；第二是在凈資產(chǎn)要素中取消待沖基金科目。另一種說法是，政府會計制度比醫(yī)院會計制度的會計要素多。醫(yī)院會計制度有“資產(chǎn)、負債、凈資產(chǎn)、收入和費用”五要素，但是政府會計制度是八要素，除了那五個要素之外，還有“預(yù)算收入、預(yù)算支出和預(yù)算結(jié)余”三個方面的要素，這是第一個不同點。

2.會計核算存在差異

第二點是在會計核算方面存在差異。醫(yī)院會計制度的核算主要包括使用專項經(jīng)費購買庫存屋子、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)相應(yīng)計提的折舊和攤銷，專項經(jīng)費的月末結(jié)轉(zhuǎn)等。而政府會計的核算中除了規(guī)定的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)相應(yīng)的折舊和攤銷，還有一部分計入醫(yī)療業(yè)成本或管理費用另外預(yù)算會計也被要求進行會計核算。在會計核算方面可以說是一個非常大的差異。醫(yī)院會計核算主要是從醫(yī)院內(nèi)部進行處理的，主要處理的是醫(yī)院內(nèi)部的各種開銷和固定資產(chǎn)等，但是對于政府會計制度就完全不一樣。政府財務(wù)中有與醫(yī)院財務(wù)直接相關(guān)的一部分即醫(yī)療業(yè)務(wù)成本和管理費用。這些是醫(yī)院不需要考量的核算部分，最重要的是從某一方面來說醫(yī)院財務(wù)業(yè)務(wù)其實可以被劃分到政府財務(wù)業(yè)務(wù)之中，范圍差異如此之大，會計核算自然不可能相同。

政府會計準(zhǔn)則實施之后，政府不止有財務(wù)方面的核算，關(guān)于政府工作的預(yù)算會計也會進行預(yù)算會計核算，這一細化的分工有利于反映政府工作的高效率，財務(wù)政策的透明度還有能夠通過預(yù)算核算規(guī)劃收支平衡，為真實反映政府財務(wù)狀況提供會計依據(jù)，有利于增加民眾對政府工作的滿意度，提高政府工作能力。

3.報表內(nèi)容不同

首先是政策上面的規(guī)定：《醫(yī)院會計制度》規(guī)定醫(yī)院財務(wù)報告主要是由會計報表、會計報表附注和財務(wù)情況說明書三部分組成[4]。而《政府會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》規(guī)定“政府會計主體應(yīng)當(dāng)編制決算報告和財務(wù)報告”也就是說與醫(yī)院的財務(wù)報表相比，政府財務(wù)報表多了一張關(guān)于編制決算的財務(wù)報告。

醫(yī)院財務(wù)報告的會計報表應(yīng)該是從醫(yī)院的五大會計要素中梳理完成的，在報表上附上各方標(biāo)注和財務(wù)情況說明書，主要內(nèi)容就只是一張報表，結(jié)果只要能夠從這張報表之中看出醫(yī)院的財務(wù)情況，收支情況，日常的花費開銷等基本情況就可以了，五大會計要素就足夠?qū)⑿畔⑼昝莱尸F(xiàn)出來。但是政府會計報表除了財務(wù)報告之外還有一個特別重要的報告就是政府編制決算報告。政府決算報告應(yīng)當(dāng)包括決算報表和其他應(yīng)該反映出來的相關(guān)的決算信息。財務(wù)報告就和醫(yī)院的財務(wù)報告的情況類似，從會計要素的角度將資產(chǎn)情況、收支情況、資金流動情況等反映出來就可以了。但是決算報告反映了政府會計主體預(yù)算收支情況，它體現(xiàn)的是政府這一年關(guān)于預(yù)算方面的計劃實行情況以及最后的結(jié)果如何，具有先行性，是一個全年計劃實施情況的財務(wù)報告，不僅能夠體現(xiàn)出這一年內(nèi)所有計劃的實施情況，有利于政府工作的監(jiān)督和管理，還能夠為下一年度的預(yù)算情況提供參考和依據(jù)，是一個具有重大意義的財務(wù)報表。

總之，從財務(wù)會計的角度看，目前醫(yī)院會計制度與政府會計制度還是存在很大的差異的，其中最主要的還是缺乏預(yù)算會計信息，會計核算存在不足情況。醫(yī)院會計制度的財務(wù)會計信息的數(shù)據(jù)不足，有些甚至不少專門的預(yù)算收入，范圍過窄，很多方面考慮不夠周到，會計要素方面也缺少“預(yù)算收入、預(yù)算支出和預(yù)算結(jié)余”三個關(guān)于經(jīng)濟預(yù)算的考量，醫(yī)院會計制度缺失關(guān)于經(jīng)濟預(yù)算方面的先行性的考量，在這一點上面仍有待進一步完善。

參考文獻：

[1]羅小蘭.政府會計改革對醫(yī)院財務(wù)管理的影響[J].管理觀察，2017（15）：166-167+170.

[2]晉曉琴.政府會計制度（征求意見稿）與《醫(yī)院會計制度》的比較[J].中國衛(wèi)生經(jīng)濟，2017，36（10）：82-84.

[3]鄭大喜.《醫(yī)院會計制度》與《政府會計制度》的銜接設(shè)想[J].現(xiàn)代醫(yī)院管理，2017，15（05）：74-79.

[4]鄭大喜.《醫(yī)院會計制度》與《政府會計制度》會計標(biāo)準(zhǔn)的比較分析[J].中國衛(wèi)生經(jīng)濟，2017，36（01）：85-89.