黃馨

摘 要：在分析韓國稅制的歷史沿革及改革特征的基礎上，對中韓兩國的企業(yè)所得稅、個人所得稅、增值稅進行比較分析。最后借鑒韓國經驗提出完善我國增值稅、所得稅的建議。

關鍵詞：韓國；主體稅種；比較

中圖分類號：F23 文獻標識碼：Adoi：10.19311/j.cnki.1672-3198.2018.24.043

1 韓國稅制的歷史沿革及改革特征

韓國經歷了朝鮮戰(zhàn)爭、經濟恢復、經濟高速發(fā)展、亞洲金融危機等不同的發(fā)展階段，其稅制改革也隨之經歷了以下幾個階段：新政府成立和朝鮮戰(zhàn)爭時期稅制（1948-1953年），戰(zhàn)后稅制（1954-1961年），經濟發(fā)展時期稅制（1962-1967年），經濟持續(xù)增長時期稅制（1968-1973年），經濟下滑和增長期稅制（1974-1979年），衰退、復蘇、穩(wěn)定和自由化時期稅制（1980-1989年），1990-1996年期間稅制改革，1997-1999年的金融危機時期稅制改革，2000-2014年期間稅制改革。韓國在不同的發(fā)展階段其稅制均有不同的特點，總體上其稅制改革有以下幾方面的特征。第一，頻繁改革和修正稅法，1948-2008年60年間韓國政府共進行了583次與稅金相關法規(guī)的制定及改革，平均每年9次以上進行調整和修改相關法規(guī)。第二，重視減輕企業(yè)資本的稅負，韓國政府一直在大幅度降低企業(yè)所得稅稅率。第三，韓國是以所得稅和商品稅為主的稅制結構，韓國所得稅、財產稅和社會保障稅比重逐年遞增，而商品及勞務稅比重逐年遞減。第四，把減稅利益更多地向低收入者傾斜，這一方面降低了低收入納稅人所得稅的適用稅率，其次對低收入家庭給予稅收抵免優(yōu)惠，另一方面也降低了低收入者的社會保險稅負擔，充分體現(xiàn)稅收縱向公平的原則。第五，利用稅收優(yōu)惠措施刺激經濟增長，豐裕稅源。

韓國稅制經過多年的不斷改革，已經逐步發(fā)展完善。而中國和韓國不僅在歷史、文化、習慣等方面有著共同的淵源，在稅種設計、稅率結構、計稅方法等方面也有較多共同之處。韓國現(xiàn)行的增值稅制和所得稅制是分別借鑒歐共體國家和美國的經驗，目前韓國已經成為世界上增值稅制度比較完善的國家之一。因此，本文在對中韓兩國的所得稅、增值稅比較分析的基礎上，借鑒韓國主體稅種的成功改革經驗，以進一步完善我國稅制。

2 中韓主體稅種的比較

中韓兩國的主體稅種在納稅義務人、征稅對象、稅率、費用扣除標準等稅制要素方面存在較大的差別。本文從稅制要素出發(fā)，對中韓兩國的主體稅種進行比較分析。

2.1 企業(yè)所得稅

（1）納稅義務人。中韓兩國對納稅義務人的劃分大致相同，均對具有獨立法人資格的公司及組織征收企業(yè)所得稅。

（2）征稅范圍。相較于中國，韓國對征稅范圍的界定比較全面，對國內法人、外國法人、營利法人、非營利法人的應稅收入均有詳細的規(guī)定，對無利潤國內公司的部分所得也征稅。但中國不對無利潤企業(yè)的單項所得征稅，征稅范圍的界定也不夠全面。

（3）稅率。韓國企業(yè)所得稅對生產經營所得以及清算所得采用超額累進稅率，其中，小于2億韓元的應稅所得適用10%的稅率，大于或等于2億韓元的應稅所得適用22%稅率。對轉讓土地、房屋所得采用比例稅率，例如，轉讓法律規(guī)定的住宅、非營業(yè)用地所得適用30%的稅率。中國則采取比例稅率，基本稅率和低稅率分別為25%、20%，分別適用不同的企業(yè)。

（4）費用扣除標準及扣除限額。中韓兩國主要的區(qū)別表現(xiàn)在以下四方面：第一，韓國對企業(yè)發(fā)生的符合規(guī)定的職工福利費、職工教育經費均據(jù)實允許當年扣除，而我國職工福利費、工會經費、職工教育經費的扣除標準分別為不超過工薪總額的14%、2%、2.5%。第二，韓國對5萬韓元以上的廣告費支出，只要企業(yè)能夠提供相關稅票或者信用卡結算憑據(jù)均據(jù)實允許當年扣除，對5萬韓元以下的廣告費支出，能夠提供支出證據(jù)也允許扣除。而我國的扣除上限為當年銷售（營業(yè)）收入的15%。第三，韓國根據(jù)企業(yè)規(guī)模（一般企業(yè)和中小型企業(yè)）制定行業(yè)標準并根據(jù)超額累進率計算銷售額，例如招待費支出不超過兩項合計額則允許扣除，超過兩項合計額則對超出部分不準扣除。我國則按照招待費發(fā)生額的60%扣除，且不能超過當年銷售（營業(yè)）收入的5‰。第四，韓國法定捐贈支出按應稅所得的100%準予扣除，特定捐贈支出按50%準予扣除，指定捐贈支出按10%準予扣除。我國的扣除上限是年度利潤總額12%，遠遠低于韓國的扣除標準。

2.2 個人所得稅

（1）納稅義務人。中韓兩國對個稅納稅義務人的規(guī)定大致相同，兩國均以住所和居住時間為判定居民和非居民的主要標準，規(guī)定居民納稅人有無限納稅義務，非居民納稅人承擔有限納稅義務。

（2）應稅所得項目。韓國采用綜合與分類相結合的稅制模式，而中國目前采用分類征收模式。韓國的綜合所得稅對利息所得、紅利所得、不動產租賃所得等所得的總和征稅。分類所得稅則分別對退休金所得、森林所得、轉讓所得征稅。此外，韓國實物補給或者附加福利都屬于計稅所得，而中國目前附加福利沒有納入個稅的稅基。事實上，我國每年的個稅收入遠遠低于其他國家，其中一個重要原因就是對應稅所得項目的規(guī)定不夠全面，導致稅基較小。

（3）稅率。韓國對綜合所得、退職金所得、森林所得適用統(tǒng)一的超額累進稅率，稅率結構劃分為6%-35%的四個檔次，實行“少檔次，低稅率”；對不動產及不動產權利的轉讓所得適用較高的比率稅率。此外，韓國政府重視減輕企業(yè)資本的稅收負擔，對于資本收益所得中公司的利息分紅適用于20%的稅率，而轉讓未經注冊的土地及建筑物適用稅率高達70%，遠遠高于實行綜合征收的勞動所得稅負。相較于韓國，中國的個稅稅制對資本所得輕征稅，勞動所得重征稅，不能充分體現(xiàn)稅負的公平原則。

（4）扣除標準及扣除項目。韓國將個稅的稅基劃分為若干個級次，級次越高則費用扣除比例越低，而中國則采用單一的扣除標準。此外，韓國是以家庭為單位申報納稅，家庭負擔不同其起征點也不同。中國則不考慮納稅人的負擔能力，以個人為單位申報納稅。在多項扣除方面，韓國有特殊扣除項目，將贍養(yǎng)費、撫養(yǎng)費、教育費等納入固定扣除部分，而中國沒有對弱勢群體的特殊扣除項目。

2.3 增值稅

（1）納稅義務人。韓國的一般納稅人是指以營利或者非營利為目的，獨立進行貨物的銷售（或者進口）或者提供應稅勞務的單位或個人。簡易納稅人是指上一年的銷售額（含增值稅）不超過4800萬韓元的個人。納稅義務人的界定方法與我國大致相同。

（2）征稅范圍。韓國增值稅的征稅范圍一般規(guī)定包括銷售或者進口的貨物以及提供的勞務。其中貨物是指具有價值的有形及無形物體，而中國僅就有形動產（含進口）征收增值稅。增值稅勞務范圍是指以下行業(yè)提供的勞務及其他行為：建筑業(yè)，旅店及飲食業(yè)，運輸業(yè)，通信業(yè)，金融及保險業(yè)，房地產及租賃業(yè)（不包括田地、果園、牧場用地、原野、鹽田租賃業(yè)），服務業(yè)，公共行政、國防及社會保障行政，教育服務業(yè)，保健及福利業(yè)，娛樂、文化及健身業(yè)，其他公共、修理及個人服務業(yè)，家庭服務業(yè)，國際及外國機關事務。我國營改增后擴大了勞務范圍，與韓國勞務范圍接近。

（3）稅率和增值率。韓國是實行增值稅稅率為10%的單一稅率，而中國的一般納稅人適用基本稅率17%，國家指定貨物的銷售或進口則適用低稅率13%。韓國的零稅率適用范圍比中國廣，除了出口貨物外，還適用于境外提供的勞務、船舶或者飛機提供的國際航行勞務以及上述貨物或勞務之外能獲取外匯的貨物或勞務。簡易納稅人根據(jù)不同的行業(yè)適用不同的增值率，比如制造業(yè)、電力等行業(yè)增值率為20%，農業(yè)、漁業(yè)等增值率為30%。目前，營改增后我國增值稅稅率設置比較繁雜，進一步的改革方向應是像韓國一樣精簡稅率。

（4）免稅項目。中韓兩國對貨物和勞務均采用了直接免稅和零稅率免稅兩種形式。從免稅范圍來看，韓國比中國寬泛。中國的免稅項目主要為農產品、再生資源、教學科研相關的儀器和設備等，而韓國的免稅項目主要向民生項目傾斜，為生活必需品、社會福利等相關的貨物和勞務。從政策導向來看，我國免稅項目的內容與韓國存在較大的差別。

3 韓國稅制的借鑒及對中國的啟示

通過對中韓兩國主體稅種稅制要素的比較分析，可以發(fā)現(xiàn)韓國在所得稅、增值稅的稅制設計上有許多值得我國借鑒的地方。因此，針對我國在主體稅種稅制設計上的不足之處，本文擬提出以下對策。

3.1 企業(yè)所得稅方面

經過比較，中韓兩國在所得稅費用扣除標準及扣除限額方面存在較大的區(qū)別，我國應當明確和完善稅前扣除制度。第一，將工資薪金標準具體化?？梢越梃b韓國經驗，明確工資薪金“合理性”量化標準，比如未簽訂用工合同，或者雖簽訂了合同但未經國家鑒證的，應規(guī)定其所付的工薪不得在稅前扣除。第二，完善廣告費用的稅前扣除標準。我國應當分別制定不同的稅前扣除規(guī)定，如對剛成立的企業(yè)提高扣除標準，能夠鼓勵投資，優(yōu)化競爭環(huán)境。第三，加強對業(yè)務招待費的審核力度。韓國規(guī)定，一次招待費超過5萬韓元應提供信用卡消費憑證、現(xiàn)金收訖憑證、銀行卡消費憑證、稅票等合法憑證。一次招待費超過20萬韓元的應在提供合法憑證的同時標明借貸人、客人及接待目的，中國應學習韓國經驗，加強對各企業(yè)業(yè)務招待費的審核力度。第四，應提高捐贈的扣除標準，鼓勵企業(yè)向社會捐贈，推動慈善事業(yè)的發(fā)展。

3.2 個人所得稅方面

（1）建立綜合與分類相結合的個稅稅制。結合韓國經驗，將部分所得納入綜合所得項目征稅，可先將勞動所得列入綜合項目征稅，按照綜合所得額減去法定減免和扣除項目的數(shù)額，就其余額按累進稅率征稅，其余所得項目仍實行分類征收。此外，還要逐步建立以家庭為單位的申報納稅方式。

（2）合理確定稅率水平。為了簡化稅制，可將稅率級次降低到4-5級，并將稅率設置為5%-35%之間。

（3）合理確定扣除費用和扣除標準。首先，對工資薪金扣除標準采用定額加類推比率扣除，即把納稅人每月工資薪金所得數(shù)額按大小分成五個等級，除第一等級采用3500元/月的定額扣除外，其他一個等級一個扣除比率，且扣除比率依次減少。其次，要增加特別扣除項目規(guī)定，將國家統(tǒng)一規(guī)定繳納的五險一金、居民購買自用住房的貸款利息支出以及規(guī)定范圍內的子女教育支出等納入固定扣除部分。

3.3 增值稅方面

（1）重新劃分納稅人分類標準。營改增已全面落地，可以考慮進一步降低一般納稅人資格的認定標準，將絕大部分企業(yè)納入到一般納稅人范圍內，并減少不同類別納稅人之間的待遇差異。

（2）合理調整稅率。借鑒韓國經驗，可逐步取消增值稅低檔稅率，對納稅人實行單一稅率，保護增值稅稅基以及促進各行業(yè)的稅收公平。

（3）完善免稅制度，強化政策導向。韓國免稅主要是為了簡化征管工作，把稅源零星分散且富于流動性、稅務機關很難監(jiān)控的勞務規(guī)定為免稅項目。韓國的增值稅減免過多、過寬，這一點未必可取，但是其中體現(xiàn)出來的政策導向值得我們思考?？山梃b韓國的經驗，應把免稅范圍規(guī)定在基本生活必需品、社會福利性服務、國計民生的服務等公共服務方面，將稅收優(yōu)惠更多地向民生項目傾斜。再者，每年應當對各項稅收優(yōu)惠政策的實施效果進行評估，從制度上加強對稅收優(yōu)惠政策及支出規(guī)模的控制。

參考文獻

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