大型基建項目預(yù)轉(zhuǎn)資及正式轉(zhuǎn)資賬務(wù)處理

彭曉明

【摘要】對于大型項目預(yù)轉(zhuǎn)資及正式轉(zhuǎn)資賬務(wù)處理，會計準則、準則講解和相關(guān)教材均沒有介紹，中海油惠州石化經(jīng)歷一期、二期項目預(yù)轉(zhuǎn)資，以及一期項目正式轉(zhuǎn)資，進行了相關(guān)業(yè)務(wù)探索。

【關(guān)鍵詞】大型項目 預(yù)轉(zhuǎn)資 正式轉(zhuǎn)資 賬務(wù)處理

《企業(yè)會計準則案例講解》中固定資產(chǎn)章節(jié)對折舊計提的規(guī)定：“已達到預(yù)定可使用狀態(tài)、但尚未辦理竣工決算的固定資產(chǎn)，應(yīng)當按照估計價值確認為固定資產(chǎn)，并計提折舊；待辦理了竣工決算手續(xù)后，再按實際成本調(diào)整原來的暫估價值，但不需要調(diào)整原已計提的折舊額”。實務(wù)中如何進行賬務(wù)處理，會計準則和準則講解，以及有關(guān)教材均沒有進行相應(yīng)闡述，現(xiàn)本人根據(jù)中海油惠州石化一二期項目實踐，對大型基建項目預(yù)轉(zhuǎn)資與正式轉(zhuǎn)資賬務(wù)處理進行探討。

根據(jù)中國海油中下游產(chǎn)業(yè)發(fā)展規(guī)劃，為打造惠州大亞灣世界級一流石油煉化基地，中國海洋石油總公司在惠州建設(shè)1200萬噸/年煉油的基礎(chǔ)上，投資建設(shè)惠州煉化二期工程，將煉油能力擴至2200萬噸/年，現(xiàn)二期工程已于2017年11月建成投產(chǎn)，正式進行商業(yè)運營期。現(xiàn)以一期項目為例，闡述大型基建項目預(yù)轉(zhuǎn)資及正式轉(zhuǎn)資有關(guān)賬務(wù)處理。

第一，2009年7月一期項目達到預(yù)定使用狀態(tài)，進入正式運營期，假設(shè)在建工程賬面累計發(fā)生成本140萬元，根據(jù)費控統(tǒng)計、合同執(zhí)行情況等預(yù)計項目總投資150億元。需預(yù)提項目成本10億元。

借：在建工程-預(yù)轉(zhuǎn)資 10億元

貸：應(yīng)付賬款-在建工程暫估 10億元

沒有必要對每個在建工程項目，以及具體供應(yīng)商進行記賬。對一個向惠州石化以“E+P+C”為主要建設(shè)模式的大型項目，單項工程和供應(yīng)商均很多，也很難準確計算每個項目和供應(yīng)商的未結(jié)成本，而且造成核對供應(yīng)商負債情況難度，容易出現(xiàn)差錯。

第二，進行項目預(yù)轉(zhuǎn)資。

借：固定資產(chǎn) 150億元

貸：在建工程-預(yù)轉(zhuǎn)資 150億元

固定資產(chǎn)可以按成本中心設(shè)置，一個成本中心設(shè)置一個預(yù)轉(zhuǎn)資虛擬固定資產(chǎn)，達到計提折舊目的，不要沖減原賬面單項在建工程賬目記載數(shù)，以便于竣工決算，此時，在建工程總額為零。

第三，正式轉(zhuǎn)資前，每月進行折舊計提，賬務(wù)處理（略）。進行后續(xù)工程成本結(jié)算時，工程繼續(xù)記入單項工程中，保持單項工程項目反映的成本完整性，便于竣工決算工作開展。假設(shè)某月發(fā)生成本2億元。

借：在建工程-單項工程 2億元

貸：應(yīng)付賬款-供應(yīng)商 2億元

月末，為了避免虛增資產(chǎn)、負債情況，需要按照當月實際發(fā)生的在建工程成本情況，對工程成本與負債進行對沖。因為整個項目的投資已經(jīng)暫估，如果不進行賬務(wù)處理，暫估的金額中包括當月發(fā)生數(shù)，造成虛增。

借：應(yīng)付賬款-在建工程暫估 2億元

貸：在建工程-預(yù)轉(zhuǎn)資 2億元

第四，2011年6月完成竣工決算，項目總投資149.5億元。假設(shè)各科目余額情況：在建工程各單項工程149.4億元（借方），在建工程預(yù)轉(zhuǎn)資149.4億元（貸方），應(yīng)付賬款-在建工程暫估0.6億元（貸方），累計計提折舊20億元。

此時，需要將原預(yù)轉(zhuǎn)資固定資產(chǎn)卡片、在建工程暫估余額轉(zhuǎn)銷，重新預(yù)提列入竣工決算但賬面未記載的成本，建立正式生產(chǎn)期固定資產(chǎn)卡片，進行在建工程正式轉(zhuǎn)資，將已提折舊分攤記入新固定資產(chǎn)卡片中。

一是轉(zhuǎn)銷原預(yù)轉(zhuǎn)資固定資產(chǎn)，以及應(yīng)付暫估。

借：在建工程-預(yù)轉(zhuǎn)資 149.4億元

應(yīng)付賬款-應(yīng)付暫估 0.6億元

貸：固定資產(chǎn)（預(yù)轉(zhuǎn)資原值） 150億元

二是按決算情況，預(yù)提未發(fā)生工程成本。此時，竣工決算已經(jīng)完成，對于未記入在建工程成本的，已經(jīng)明確到合同、供應(yīng)商、金額、單項工程、費用項目。

借：在建工程-單項工程 0.1億元

貸：應(yīng)付賬款-暫估在建工程 0.1億元

實務(wù)中，為了保持應(yīng)付商往來賬清晰，防止對供應(yīng)商重復(fù)記賬。此時，仍然不掛具體供應(yīng)商賬戶，待對方開具發(fā)票入賬時，再根據(jù)發(fā)票記具體供應(yīng)商貸方，假設(shè)A供應(yīng)商開具發(fā)票，成本10萬元，增值稅金0.6萬元，賬務(wù)處理：

借：應(yīng)付賬款-暫估在建工程10萬元

應(yīng)交稅金-增值稅 0.6萬元

貸：應(yīng)付賬款-A供應(yīng)商 10.6萬元

三是按決算建立新固定資產(chǎn)卡片，同時結(jié)轉(zhuǎn)在建工程。

借：固定資產(chǎn)（新卡片原值） 149.5億元

貸：在建工程-單項工程 149.5億元

四是將已提固定資產(chǎn)折舊分攤進入新固定資產(chǎn)卡片。

借：累計折舊（預(yù)轉(zhuǎn)資固定資產(chǎn)） 20億元

貸：累計折舊（新卡片） 20億元

值得注意的是，折舊攤?cè)胄沦Y產(chǎn)卡片，不能簡單按資產(chǎn)原值進行分攤，要綜合考慮預(yù)轉(zhuǎn)資固定資產(chǎn)卡片數(shù)量，對應(yīng)的成本中心，成本中心決定了成本費用歸屬對象，成本中心已發(fā)生折舊費用累計要與該成本新固定資產(chǎn)卡片分攤累計折舊相等，保持正式轉(zhuǎn)資前后累計折舊與折舊費用一致。同時在成本中心內(nèi)部，分攤已計提累計折舊，除考慮各個資產(chǎn)原值外，還要考慮折舊年限、殘值率。由于存在少部分投用時間早或晚于項目預(yù)轉(zhuǎn)資時間，還要考慮已提折舊時間。成本中心內(nèi)部資產(chǎn)分攤已提折舊計算方法：

第一步：按每個資產(chǎn)折舊年限、殘值率、已計提折舊年限計算理論上已提折舊額。

第二步：將第一步匯總相加結(jié)果與實際已分攤折舊相比，確定分攤率。

第三步：將第一步每個資產(chǎn)金額與分攤率相乘，得出單個資產(chǎn)分攤已提累計折舊。

這樣，保證已計提折舊費用前后銜接，資產(chǎn)之間均勻分攤已提累計折舊。

通過以上步驟，完成了資產(chǎn)預(yù)轉(zhuǎn)資及正式轉(zhuǎn)資賬務(wù)處理，相較其他一些做法，思路清晰，條理清楚，保持了賬務(wù)處理的連續(xù)性，以及賬務(wù)賬面的完整性，不需要做大量統(tǒng)計臺賬，便于賬務(wù)查詢和竣工決算工作開展，對類如中海油惠州石化采用“E+P+C”管理模式的大型基建工程，應(yīng)用效果更加顯著。

參考文獻

[1]《2018年注冊會計師全國統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材-會計》中國注冊會計師協(xié)會，2018年.