陳熹 劉媛

摘要：近年來隨著我國自身經(jīng)濟(jì)實(shí)力不斷提高，社會(huì)環(huán)境變化多端，高校發(fā)展迅速。為了保證高校發(fā)展質(zhì)量，必須提升內(nèi)部控制的管理水平，為此高校應(yīng)根據(jù)學(xué)校實(shí)際情況建立健全較為完善的內(nèi)部控制制度。文章通過對高校內(nèi)部控制現(xiàn)狀的研究，結(jié)合COSO內(nèi)部控制五要素，深入分析高校在內(nèi)部控制中出現(xiàn)的問題和風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，從內(nèi)控環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評估、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)控等方面對高校內(nèi)部控制體系框架進(jìn)行構(gòu)建，以期對高校的內(nèi)部控制體系建設(shè)工作提供一定的借鑒和參考。

關(guān)鍵詞：高等學(xué)校；內(nèi)部控制；COSO要素；體系建設(shè)

伴隨著我國經(jīng)濟(jì)的迅猛發(fā)展，高校發(fā)展呈現(xiàn)出日新月異的新形勢，收入渠道和支出方向也更加多元化。但由于內(nèi)部管理和制度建設(shè)的滯后，高校內(nèi)部經(jīng)濟(jì)犯罪案件頻發(fā)，給社會(huì)公眾造成了極其不良的影響，同時(shí)也警示高校管理者要及時(shí)健全完善內(nèi)部控制管理機(jī)制，以防范于未然。

一、我國高校內(nèi)部控制現(xiàn)狀

財(cái)政部于2012年11月發(fā)布《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》（以下簡稱《規(guī)范》），《規(guī)范》共六章65條，對我國高校內(nèi)部控制工作具有重要的指導(dǎo)意義。依據(jù)《規(guī)范》并結(jié)合美國COSO法案內(nèi)控五要素進(jìn)行分析，我國高校內(nèi)部控制還存在諸多問題：

1.內(nèi)部控制環(huán)境方面

目前影響和制約高等院校內(nèi)部控制系統(tǒng)設(shè)立及運(yùn)行的內(nèi)部控制環(huán)境因素主要包括組織結(jié)構(gòu)、工作人員的誠信及職業(yè)道德、文化建設(shè)等，首先高校治理結(jié)構(gòu)不盡合理，我國高校主要實(shí)行的是在黨委領(lǐng)導(dǎo)下由校長負(fù)責(zé)的行政管理模式，高層的行為是行政結(jié)構(gòu)的治理監(jiān)控重點(diǎn)，內(nèi)控的監(jiān)控重點(diǎn)主要是高校中下層人員和部門以及日?；顒?dòng)，兩者是高校控制系統(tǒng)的核心，但二者現(xiàn)今控制重點(diǎn)不同，只有共同發(fā)力，才能讓控制體系更加有效；其次內(nèi)控部門設(shè)置不合理，大部分高校依然沒有設(shè)立專門的內(nèi)控機(jī)構(gòu)，多是由原先的部門如財(cái)務(wù)部、審計(jì)部兼顧內(nèi)部控制工作，常有一人身兼數(shù)職的現(xiàn)象，且員工內(nèi)部控制的專業(yè)性也不強(qiáng)。

2.風(fēng)險(xiǎn)評估方面

高校處于復(fù)雜的市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境中，需要同時(shí)處理來自于高校內(nèi)部和外部的風(fēng)險(xiǎn)。目前高校在風(fēng)險(xiǎn)評估方面存在的問題主要有：（1）缺乏風(fēng)險(xiǎn)意識；（2）風(fēng)險(xiǎn)評估體制不健全。目前實(shí)行的《規(guī)范》中對于風(fēng)險(xiǎn)評估只有行為指南，并沒有準(zhǔn)確的規(guī)定。比如在投資方面，可行性研究參考對比較少，高校在面對重大項(xiàng)目決策的時(shí)候，往往沒有進(jìn)行項(xiàng)目可行性分析，或相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)評估沒有得到領(lǐng)導(dǎo)層重視，風(fēng)險(xiǎn)控制措施沒有有效執(zhí)行，導(dǎo)致許多投資項(xiàng)目盲目擴(kuò)張，財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)也隨之加大。

3.控制活動(dòng)方面

控制活動(dòng)是實(shí)現(xiàn)內(nèi)控目標(biāo)的關(guān)鍵要素，它主要是內(nèi)控的實(shí)施行為，主要包括了預(yù)算、收支、政府采購、資產(chǎn)、基建、合同控制，是在風(fēng)險(xiǎn)評估的基礎(chǔ)上對風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行相應(yīng)的措施。當(dāng)前高?？刂苹顒?dòng)方面的問題主要體現(xiàn)在以下方面：（1）預(yù)算業(yè)務(wù)控制不完善。有的高校預(yù)算管理制度不健全，財(cái)政預(yù)算與學(xué)校綜合預(yù)算存在“兩張皮”現(xiàn)象；上級審批滯后、預(yù)算管理人員不足等造成預(yù)算存在滯后性；沒有建立相應(yīng)的跟蹤、分析和評價(jià)制度。（2）支出結(jié)構(gòu)不合理。部分高校沿用政府的核算管理模式，忽視了高校本身的特殊性；同時(shí)在經(jīng)費(fèi)使用中存在重行政輕教學(xué)科研等現(xiàn)象。（3）物資采購控制薄弱。有的高校在設(shè)備物資采購不進(jìn)行公開招標(biāo)，沒有規(guī)范的程序。（4）資產(chǎn)控制差。有的高校資產(chǎn)采購、驗(yàn)收、保管等職責(zé)未嚴(yán)格分離，物資領(lǐng)用未按規(guī)定手續(xù)辦理，也未及時(shí)與財(cái)務(wù)部門核對，固定資產(chǎn)清查、毀損、報(bào)廢不作賬務(wù)處理，造成財(cái)務(wù)部門和資產(chǎn)管理部門賬實(shí)不符。（5）基本建設(shè)不透明。許多高校在基建管理過程中隨意變更、手續(xù)不齊、審批不嚴(yán)，超預(yù)算嚴(yán)重。（6）合同控制不當(dāng)。某些高校合同制定隨意、沒有固定的標(biāo)準(zhǔn)的格式，合同由負(fù)責(zé)人自行簽訂，沒有實(shí)行會(huì)審會(huì)簽制度。

4.信息與溝通方面

信息與溝通是學(xué)校內(nèi)部控制各個(gè)重要因素間互相聯(lián)系的樞紐。信息與溝通方面存在的問題有：（1）內(nèi)部溝通效率低下。高校有部分部門實(shí)行了電算化，但多應(yīng)用于實(shí)務(wù)操作方面，少有專門的信息管理系統(tǒng)，不利于內(nèi)部信息溝通。高校垂直結(jié)構(gòu)日漸冗雜，管理層次持續(xù)增加，導(dǎo)致信息傳遞程序過多，信息溝通不暢，傳達(dá)不及時(shí)等問題。（2）外部溝通少。高校并未充分意識到與監(jiān)管部門的溝通，這不利于高校更方便獲得政府磁珠，也不利于擴(kuò)大高校影響力，從而取得更多的外界支持。（3）信息不夠透明。高校網(wǎng)站展示內(nèi)容多為學(xué)校新聞動(dòng)態(tài)及通知，缺乏真正有用的信息，缺乏財(cái)務(wù)信息透明度，了解高校財(cái)務(wù)信息的人很少。

5.監(jiān)控方面

監(jiān)控可以通過監(jiān)督活動(dòng)對內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行評價(jià)，及時(shí)發(fā)現(xiàn)缺陷并加以改正，這個(gè)過程是經(jīng)過連續(xù)的監(jiān)控行為和獨(dú)立的評估或者是通過兩者的結(jié)合來完成的。但目前高校內(nèi)控監(jiān)控還存在許多問題，主要體現(xiàn)在以下方面：（1）高校的主要監(jiān)督機(jī)構(gòu)紀(jì)委和內(nèi)部審計(jì)部門都隸屬于高校本身，并非垂直管理，缺乏獨(dú)立性和監(jiān)督的有效性。（2）外部審計(jì)的監(jiān)督缺乏連續(xù)性和主動(dòng)性，并且審計(jì)內(nèi)容有限，導(dǎo)致外審效果不理想。（3）內(nèi)審人員素質(zhì)不一，效率低下，職責(zé)不清，內(nèi)審效率低下。

二、高校內(nèi)部控制體系構(gòu)建建議

1.優(yōu)化內(nèi)部控制環(huán)境

內(nèi)部控制環(huán)境是內(nèi)控建設(shè)的基礎(chǔ)，它決定了高校內(nèi)控的氛圍，并且引導(dǎo)其他要素控制。因此建立高校內(nèi)控體系必須從內(nèi)控環(huán)境著手。

（1）完善高校內(nèi)部控制準(zhǔn)則體系

目前高校內(nèi)控依據(jù)的主要規(guī)章制度是國家財(cái)政部為了行政事業(yè)單位而制定頒發(fā)的《規(guī)范》，但由于高校的特殊性，《規(guī)范》只能為高校內(nèi)控提供一定的參考。同時(shí)《規(guī)范》也并不完善，比如其對于內(nèi)控環(huán)境和信息與溝通這兩個(gè)要素的規(guī)定較為缺乏，而且也沒有明確的規(guī)定風(fēng)險(xiǎn)評估和評價(jià)監(jiān)督等內(nèi)容，只提供了部分行為指南。因此，要想提高內(nèi)控水平，不能僅僅依靠《規(guī)范》，還應(yīng)該在此基礎(chǔ)上制訂更全面細(xì)致的高校內(nèi)控體系規(guī)范，明確規(guī)定高校內(nèi)控行為。

（2）高度重視內(nèi)部控制建設(shè)

高校黨政負(fù)責(zé)人必須意識到高校內(nèi)控與學(xué)校的發(fā)展息息相關(guān)，更加重視內(nèi)控的作用，同時(shí)也必須了解內(nèi)控制度及方式，密切關(guān)注高校內(nèi)控情況，及時(shí)對高校內(nèi)控進(jìn)行正確的引導(dǎo)。除了高校領(lǐng)導(dǎo)階層，高校其他職工也對內(nèi)控建設(shè)有很大的作用，必須都認(rèn)真對待內(nèi)控建設(shè)，各司其職，切實(shí)的執(zhí)行好內(nèi)控措施。

（3）改進(jìn)高校治理結(jié)構(gòu)

高校的管理模式可能導(dǎo)致內(nèi)控效率低下及貪污腐敗現(xiàn)象，高校應(yīng)該分類設(shè)立機(jī)構(gòu)；比如決策機(jī)構(gòu)由董事會(huì)主導(dǎo)，行政管理由校長主導(dǎo)，學(xué)術(shù)委員會(huì)處理學(xué)術(shù)方面的工作，設(shè)立專門的內(nèi)控機(jī)構(gòu)，同時(shí)由審計(jì)委員會(huì)對高校單位層面和業(yè)務(wù)層面活動(dòng)鏡像監(jiān)控。明確規(guī)定各個(gè)部門的職責(zé)和權(quán)力，實(shí)行分權(quán)制，并合理分配行政與學(xué)術(shù)的權(quán)力，使二者相互制衡，有效避免職權(quán)濫用及決策失誤。

（4）建立內(nèi)控考核評價(jià)制度

一些高校根據(jù)有關(guān)規(guī)定制定了很多內(nèi)部控制規(guī)章制度，但有些脫離高校的實(shí)際情況，沒有考慮內(nèi)控執(zhí)行可操作性和執(zhí)行的效果如何，或是過多地強(qiáng)調(diào)靈活性和方便性，造成內(nèi)控制流于形式，失去了應(yīng)有的嚴(yán)肅性。高校應(yīng)定期對高校內(nèi)控執(zhí)行情況進(jìn)行考核，保證內(nèi)控的執(zhí)行進(jìn)度和效率。

（5）定期組織員工培訓(xùn)

為了提高高校內(nèi)部人員的職業(yè)技能，切實(shí)將內(nèi)控建設(shè)落到實(shí)處，就必須定期培訓(xùn)在崗員工，提高關(guān)鍵崗位職工的業(yè)務(wù)水平，充分發(fā)揮人事效用。并組織培訓(xùn)內(nèi)控知識，使員工能對內(nèi)控建設(shè)深入了解并有效執(zhí)行。在定期培訓(xùn)之后還可以進(jìn)行培訓(xùn)知識考核，確保員工真正從培訓(xùn)中學(xué)到了有用的東西。

2.完善風(fēng)險(xiǎn)評估機(jī)制

（1）建立健全高校風(fēng)險(xiǎn)評估機(jī)制

目前高校基本都根據(jù)《規(guī)范》內(nèi)容建立起了一定的風(fēng)險(xiǎn)評估機(jī)制，但還不夠全面。高校風(fēng)險(xiǎn)評估機(jī)制需要在包括內(nèi)部控制組織機(jī)構(gòu)、內(nèi)部管理規(guī)章制度、內(nèi)部控制關(guān)鍵崗位工作人員的管理、財(cái)務(wù)信息的編報(bào)、預(yù)算管理、收支管理、政府采購管理、資產(chǎn)管理、建設(shè)項(xiàng)目管理以及合同管理等多方面建立一套完善的風(fēng)險(xiǎn)評估機(jī)制。

（2）增強(qiáng)高校風(fēng)險(xiǎn)意識

目前高校面臨風(fēng)險(xiǎn)的增加也讓高校必須直面并重視風(fēng)險(xiǎn)評估機(jī)制的建立，許多高校風(fēng)險(xiǎn)評估要素的控制較差，根本原因是沒有足夠的風(fēng)險(xiǎn)意識。高校必須針對不同業(yè)務(wù)活動(dòng)分門別類地制定風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對措施，高校領(lǐng)導(dǎo)要樹立風(fēng)險(xiǎn)評估意識，重視風(fēng)險(xiǎn)評估，保障風(fēng)險(xiǎn)評估的實(shí)施，建立全面的風(fēng)險(xiǎn)評估體系，防范可能出現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)。

（3）設(shè)置專門部門或者專職人員進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評估

風(fēng)險(xiǎn)評估也需要擁有專業(yè)素質(zhì)的人進(jìn)行，不能將這項(xiàng)事務(wù)交給本身有職務(wù)在身的其他職工比如財(cái)務(wù)人員，專職專人對效率有極大的提高作用，專門進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評估的職工也可以有足夠的精力去收集高校風(fēng)險(xiǎn)信息，及時(shí)的察覺到將要遭遇的風(fēng)險(xiǎn)，能快速反應(yīng)，及時(shí)采取應(yīng)對措施。

3.規(guī)范控制活動(dòng)

控制活動(dòng)是內(nèi)控的具體行為，是內(nèi)控體系建設(shè)中的重要環(huán)節(jié)，我們可以從以下方面完善控制活動(dòng)。

（1）建立科學(xué)規(guī)范的預(yù)算業(yè)務(wù)控制

高校預(yù)算不嚴(yán)，會(huì)導(dǎo)致預(yù)算隨意變更，在預(yù)算通過之后還會(huì)有追加預(yù)算的情況，高校必須建立嚴(yán)格的預(yù)算制定規(guī)則，讓預(yù)算人員按規(guī)章制度辦事，并將責(zé)任落實(shí)到相關(guān)人員身上，保證預(yù)算的科學(xué)制定和嚴(yán)格執(zhí)行。

（2）完善收支業(yè)務(wù)檢查

由于高校收支結(jié)構(gòu)復(fù)雜（如圖3.1），因此在進(jìn)行收支控制時(shí)，必須加強(qiáng)監(jiān)督，定期進(jìn)行現(xiàn)金盤點(diǎn)，明確收支流程和審核、審批權(quán)限才能充分發(fā)揮有關(guān)組織和人員的積極性，一個(gè)沒有明確劃分收支流程和審核、審批權(quán)限的組織，其效率是低下的，工作上會(huì)相互推諉，從而使內(nèi)部控制形同虛設(shè)。

（3）嚴(yán)格管理高校資產(chǎn)

有的高校國有資產(chǎn)被私人變賣、挪作己用的現(xiàn)象發(fā)生，有鑒于此，高校必須嚴(yán)格限制無關(guān)人員與實(shí)物資產(chǎn)的接觸、對實(shí)物資產(chǎn)進(jìn)行定期盤查、建立資產(chǎn)管理人員責(zé)任制度，保證高校資產(chǎn)安全。

（4）科學(xué)管理基本建設(shè)項(xiàng)目

高校應(yīng)編制基建預(yù)算計(jì)劃，由專業(yè)人員進(jìn)行編制，并報(bào)上級審核，通過之后按照預(yù)算計(jì)劃進(jìn)行基本建設(shè)。同時(shí)設(shè)立專門賬戶，專款專用。同時(shí)也可以便于管理部門了解基建情況，更便于科學(xué)管理基本建設(shè)。

（5）加強(qiáng)合同管理

為了完善合同控制，高校應(yīng)該確立責(zé)任制度，將責(zé)任落實(shí)到個(gè)人。同時(shí)規(guī)范合同用章，堅(jiān)決避免混亂用章的現(xiàn)象，建立用章的流程和審批制度。還應(yīng)加強(qiáng)監(jiān)管，應(yīng)對合同中的重要條款、合同簽訂授權(quán)、合同的會(huì)簽、合同專用章的使用、合同存檔備案等建立監(jiān)督機(jī)制，減少合同管理隨意性，避免學(xué)校資源浪費(fèi)。

4.建立健全信息與溝通機(jī)制

（1）簡化信息傳達(dá)流程

高校目前存在信息傳遞結(jié)構(gòu)繁雜，有必要建立起專門的內(nèi)部信息溝通系統(tǒng)，簡化管理結(jié)構(gòu)垂直方向的信息傳遞程序，提升信息傳達(dá)速度，提高信息溝通效率，做到信息及時(shí)傳達(dá)。

（2）建立科學(xué)的信息溝通方式

信息溝通必須建立在制度化、人性化、組織化的基礎(chǔ)上，將內(nèi)部控制的相關(guān)信息在高校內(nèi)部各層級之間進(jìn)行傳遞，將內(nèi)部控制的結(jié)果及時(shí)反饋，加大相互溝通力度，對于信息溝通過程中發(fā)現(xiàn)的問題，應(yīng)該公開聽取其它部門人員的意見建議，共同協(xié)力及時(shí)解決，避免本位主義；在高校對外信息溝通方面，要建立一個(gè)開放的對外信息溝通平臺(tái)，建立有效溝通協(xié)調(diào)機(jī)制，滿足外部利益相關(guān)者的信息溝通需求。

（3）加強(qiáng)信息系統(tǒng)制度建設(shè)

社會(huì)信息化網(wǎng)絡(luò)化發(fā)展趨勢呼吁高校信息化的平臺(tái)的發(fā)展，高校信息化平臺(tái)可以實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)、財(cái)務(wù)、人事、后勤等信息資源整合，傳達(dá)各類信息，增進(jìn)上下級各個(gè)部門之間相關(guān)業(yè)務(wù)活動(dòng)的交流、合作和監(jiān)督，進(jìn)一步加強(qiáng)和完善高校的內(nèi)部控制，提高高校內(nèi)部和外部對運(yùn)行情況的監(jiān)督，有效防止舞弊，同時(shí)也能使教職工更清楚自身權(quán)益保障，高校領(lǐng)導(dǎo)者更了解本校發(fā)展?fàn)顩r及在行業(yè)中所處地位。

5.加強(qiáng)監(jiān)督

（1）提高內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性

獨(dú)立性是審計(jì)的靈魂，是審計(jì)的生命線凹。高校領(lǐng)導(dǎo)對內(nèi)審工作要高度重視，保證內(nèi)審機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性，這樣才能使內(nèi)部審計(jì)真正發(fā)揮監(jiān)督作用，也才能更加深入的進(jìn)行高校管理制度改革，建設(shè)政府、社會(huì)、行業(yè)和內(nèi)部審計(jì)共同監(jiān)督齊抓共管的監(jiān)督模式。

（2）積極配合外部監(jiān)督

引入外部監(jiān)督這是加強(qiáng)監(jiān)控的必要條件，只有內(nèi)部與外部監(jiān)督相互配合，共同實(shí)行，才能達(dá)到審計(jì)目的。高校在接受外部審計(jì)的時(shí)候，應(yīng)該積極配合，主動(dòng)披露高校真實(shí)情況，有利于外部審計(jì)工作的進(jìn)行。

（3）提高內(nèi)審人員素質(zhì)

審計(jì)方式多樣化以及審計(jì)依據(jù)無紙化等都是審計(jì)工作正面臨的挑戰(zhàn)，在新形勢下，內(nèi)部審計(jì)人員必須定期接受繼續(xù)教育，時(shí)刻關(guān)注國家相關(guān)政策方面的變化，不斷更新自己的專業(yè)知識和技能。除了專業(yè)知識技能之外，內(nèi)部審計(jì)人員還必須具備高度的責(zé)任感和專業(yè)精神，堅(jiān)持審計(jì)原則，遵守職業(yè)道德，公平公正、客觀的進(jìn)行高校審計(jì)，不為利益所動(dòng)。只有提高了內(nèi)審人員的專業(yè)素質(zhì)和道德素質(zhì)，才能保證高校監(jiān)督職能順利發(fā)揮。

（4）建立內(nèi)控評價(jià)體系——基于模糊綜合評價(jià)法

由于高校內(nèi)控評價(jià)是一個(gè)綜合而復(fù)雜的過程，需要考慮許多方面的各種因素，而這些因素很難用確切的方式去計(jì)量，這時(shí)想要對內(nèi)控有準(zhǔn)確而客觀的評價(jià)，較適合用模糊綜合分析法。模糊綜合評價(jià)法是指運(yùn)用模糊數(shù)學(xué)的基本原理，建立模糊綜合評價(jià)指標(biāo)集和指標(biāo)的評價(jià)集，確定出評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)和等級并將被評價(jià)內(nèi)容分為若干要素，借助隸屬函數(shù)和模糊統(tǒng)計(jì)，求出指標(biāo)隸屬度，建立模糊綜合評價(jià)模型進(jìn)行等級評價(jià)。

綜上所述，為了營造良好的內(nèi)部環(huán)境，促進(jìn)高校持續(xù)健康穩(wěn)定發(fā)展，高校必須高度重視內(nèi)部控制工作，從內(nèi)部控制五要素入手健全完善內(nèi)部控制系統(tǒng)，并組織好教職員工內(nèi)控培訓(xùn)，調(diào)動(dòng)員工執(zhí)行內(nèi)控措施的積極性，同時(shí)還應(yīng)該建立起內(nèi)控評價(jià)體系，定期進(jìn)行內(nèi)控有效性調(diào)查，及時(shí)發(fā)現(xiàn)內(nèi)控存在的問題并予以解決，盡量減少由于內(nèi)控方面的問題給高校帶來的不利影響。