□（中國科學(xué)院地球化學(xué)研究所 貴州貴陽550000）

一、新政府會計(jì)制度主要變化

2019年1月1日施行的新政府會計(jì)制度實(shí)行“收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制的雙核算基礎(chǔ)、預(yù)算會計(jì)和財(cái)務(wù)會計(jì)的雙核算功能、決算報告和財(cái)務(wù)報告雙報告”。新制度的適用范圍不再區(qū)分行政、事業(yè)和行政事業(yè)單位，也不再按行業(yè)實(shí)行不同的會計(jì)制度，基本統(tǒng)一了各類政府會計(jì)主體的會計(jì)科目、核算內(nèi)容和報表，各行業(yè)按照財(cái)政部陸續(xù)印發(fā)的銜接規(guī)定跟進(jìn)執(zhí)行新制度。

事業(yè)單位引入權(quán)責(zé)發(fā)生制將帶來一系列變化，例如，應(yīng)收賬款和收入按照業(yè)務(wù)進(jìn)展和合同條款進(jìn)行確認(rèn)；新增應(yīng)收股利的確認(rèn)；引入權(quán)益法核算對外投資；新增預(yù)提和待攤費(fèi)用；“實(shí)提”固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用等。新制度的核算功能顯而易見更強(qiáng)大，許多以往在行政事業(yè)單位不曾涉及的業(yè)務(wù)核算方法在2019年會陸續(xù)呈現(xiàn)，基層財(cái)務(wù)人員要對預(yù)算會計(jì)和財(cái)務(wù)會計(jì)盡快掌握；財(cái)務(wù)部門前期科目轉(zhuǎn)換的準(zhǔn)備工作也非常多，新制度實(shí)施后核算工作量也將增加。

隨著國家對科技和科學(xué)研究領(lǐng)域投入的持續(xù)增加，以中科院為例，系統(tǒng)內(nèi)各研究單位的體量呈不斷上升趨勢。在以往的收付實(shí)現(xiàn)制核算方式下，單位的資產(chǎn)、債務(wù)和成本管理都有不規(guī)范之處。在債權(quán)債務(wù)管理方面，存在長期掛賬不及時清理和掛賬亂多頭掛賬的現(xiàn)象；固定資產(chǎn)管理現(xiàn)狀也不容樂觀，如早期的小額辦公設(shè)備購買不入賬導(dǎo)致存在賬外資產(chǎn)，固定資產(chǎn)核銷手續(xù)不健全導(dǎo)致賬面與實(shí)際有差異，固定資產(chǎn)采購成本錯誤列支成材料費(fèi)用導(dǎo)致出現(xiàn)虛假盤盈現(xiàn)象等；資產(chǎn)管理基礎(chǔ)薄弱和財(cái)務(wù)核算不規(guī)范導(dǎo)致開展績效評價等工作缺乏必要的數(shù)據(jù)支撐；單位的成本費(fèi)用分?jǐn)傄哺且驗(yàn)榉謹(jǐn)偡椒ㄇ房茖W(xué)導(dǎo)致聚集了很多內(nèi)部矛盾。新政府會計(jì)制度的實(shí)施，能更全面清晰地反映財(cái)務(wù)信息和預(yù)算執(zhí)行情況，加強(qiáng)資產(chǎn)負(fù)債管理。

二、新政府會計(jì)制度改革對科學(xué)事業(yè)單位的影響

（一）新政府會計(jì)制度的實(shí)施將有利于規(guī)范財(cái)務(wù)基礎(chǔ)核算，從而提高單位會計(jì)信息質(zhì)量?？茖W(xué)事業(yè)單位中，基層單位的會計(jì)信息使用者有單位內(nèi)部管理層人員、內(nèi)外部審計(jì)人員、上級管理機(jī)構(gòu)及其他信息使用者，財(cái)務(wù)核算功能越趨于完善，財(cái)務(wù)信息將更好地服務(wù)這些信息使用者做出有利于單位發(fā)展的決策和判斷。

（二）新政府會計(jì)制度的實(shí)施對推進(jìn)科學(xué)事業(yè)單位全成本核算是鋪墊和過渡。在事業(yè)單位改革之前，成本核算的目的是為了弄清內(nèi)部成本，便于制定部分收費(fèi)項(xiàng)目的標(biāo)準(zhǔn)。新制度引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，使得財(cái)務(wù)管理模式越來越貼近企業(yè)模式，隨著事業(yè)單位改革的推進(jìn)，單位要謀發(fā)展就要有充足的物質(zhì)基礎(chǔ)去“引、用、育、留”人才，促使對規(guī)范化的財(cái)務(wù)成本管理產(chǎn)生了更大的需求。新制度的推行有利于單位摸清家底，理清債權(quán)債務(wù)，有利于了解資金的使用和流向及開展績效評價；同時也滿足單位對加強(qiáng)財(cái)務(wù)預(yù)算和資金使用監(jiān)管等方面的要求，契合了當(dāng)下事業(yè)單位實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)管理目標(biāo)的需要，也為實(shí)現(xiàn)更加精細(xì)化的成本核算目標(biāo)打下基礎(chǔ)。

（三）新政府會計(jì)制度的實(shí)施有利于提高單位風(fēng)險防控水平?？茖W(xué)事業(yè)單位的風(fēng)險主要體現(xiàn)在科研項(xiàng)目資金使用上的真實(shí)性和合法性，結(jié)合國家深化科研經(jīng)費(fèi)“放管服”改革和強(qiáng)化相關(guān)部門日常監(jiān)管責(zé)任、法人主體責(zé)任和信用管理等制度改革，推行更全面更客觀的財(cái)務(wù)核算體系能有效降低財(cái)務(wù)風(fēng)險。畢竟各項(xiàng)審計(jì)如經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)、科研經(jīng)費(fèi)結(jié)題審計(jì)均屬于事后監(jiān)督，新政府會計(jì)制度雙核算體系下的監(jiān)督屬于關(guān)口前移的事前和事中監(jiān)督，能更好地防范財(cái)務(wù)風(fēng)險。

（四）增強(qiáng)財(cái)務(wù)信息透明度有利于推進(jìn)內(nèi)部審計(jì)實(shí)施，降低內(nèi)部舞弊可能性。會計(jì)制度改革能逐步提升政府財(cái)務(wù)信息披露程度，由下頁表1可以看出，內(nèi)部審計(jì)工作成效某種程度上依賴于財(cái)務(wù)信息披露程度，隨著政府對外披露財(cái)務(wù)信息透明度逐漸增強(qiáng)及內(nèi)部審計(jì)機(jī)制逐步完善，內(nèi)部審計(jì)類型及覆蓋領(lǐng)域在逐步擴(kuò)展。單位內(nèi)部財(cái)務(wù)信息的透明度越高，越有利于審計(jì)工作領(lǐng)域拓展和質(zhì)量提升，能促進(jìn)揭露違法違紀(jì)問題，助力反腐倡廉建設(shè)。

三、面對改革的具體應(yīng)對措施

（一）單位領(lǐng)導(dǎo)層面。為更好地貫徹實(shí)施新政府會計(jì)制度，單位應(yīng)該加強(qiáng)頂層規(guī)劃，及早部署有關(guān)工作；應(yīng)聯(lián)動相關(guān)處室，宣傳和貫徹新制度，提前做好培訓(xùn)工作，尤其是對財(cái)務(wù)人員相關(guān)理論和實(shí)務(wù)的培訓(xùn)；應(yīng)抓緊開發(fā)調(diào)試與新制度相匹配的會計(jì)信息系統(tǒng)，并充分利用人工智能等手段輔助完成基礎(chǔ)核算工作，借勢將單位會計(jì)信息化基礎(chǔ)設(shè)施調(diào)整升級；要前瞻布局，積極參與科學(xué)事業(yè)行業(yè)相關(guān)補(bǔ)充規(guī)定的政策研究，積極解決眼前的財(cái)務(wù)難題。

政府財(cái)務(wù)信息披露程度、內(nèi)部審計(jì)機(jī)制建立情況表1 及內(nèi)部審計(jì)涉及領(lǐng)域變遷三者關(guān)系

（二）以財(cái)務(wù)部門為主導(dǎo)的應(yīng)對措施。單位財(cái)務(wù)部門應(yīng)于2019年1月1日前完成資產(chǎn)負(fù)債等清理和核查，做好新舊制度銜接前的準(zhǔn)備工作，以期實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確轉(zhuǎn)換。主要工作涵蓋資產(chǎn)清查、往來款壞賬分析等，具體如下：

1.開展資產(chǎn)清查工作。單位要全面開展固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、庫存物資等資產(chǎn)的清查工作，及時調(diào)整賬實(shí)差異。同時也是為實(shí)施新制度準(zhǔn)確計(jì)提折舊費(fèi)用、攤銷費(fèi)用提供基礎(chǔ)。例如折舊，現(xiàn)有事業(yè)單位會計(jì)制度計(jì)提折舊屬于“虛提”折舊，并未實(shí)際增加相應(yīng)費(fèi)用，新政府會計(jì)制度要求計(jì)提折舊，折舊費(fèi)用由相應(yīng)收益對象承擔(dān)。因此財(cái)務(wù)部門必須聯(lián)合資產(chǎn)管理部門做好資產(chǎn)清查工作。

2.清理分析往來款項(xiàng)。財(cái)務(wù)部門要提前清理應(yīng)收賬款和其他應(yīng)收款，進(jìn)行賬齡分析或個別認(rèn)定，分析是否存在壞賬、壞賬金額有多少，為準(zhǔn)確計(jì)提壞賬準(zhǔn)備提供基礎(chǔ)。同時，財(cái)務(wù)部門需持續(xù)定期進(jìn)行往來款分析。從內(nèi)部控制的角度考慮，還需建立來往的客戶和供應(yīng)商信息平臺，以有效規(guī)避壞賬風(fēng)險和業(yè)務(wù)糾紛。

3.對預(yù)付款項(xiàng)和應(yīng)付款項(xiàng)進(jìn)行清理并登記臺賬。合同業(yè)務(wù)簽署部門、合同業(yè)務(wù)歸口管理部門要清晰各自責(zé)任，分工協(xié)作，建立合同管理制度。合同量大的單位要配備合同管理信息系統(tǒng)，對合同執(zhí)行情況及預(yù)付合同款、應(yīng)付質(zhì)保金建立臺賬，并定期與財(cái)務(wù)掛賬金額核對。

4.清理基建會計(jì)賬務(wù)。新制度擴(kuò)大了事業(yè)單位資產(chǎn)負(fù)債表的核算范圍，涵蓋了基建會計(jì)核算內(nèi)容，要求對基建投資的成本在在建工程科目統(tǒng)一核算，不另設(shè)基建專賬。單位應(yīng)根據(jù)原有基建專賬的科目余額分類填入新設(shè)置的行政賬各科目的期初余額，并按項(xiàng)目作輔助核算。

5.財(cái)務(wù)部門人員分工需提前調(diào)整，盡早進(jìn)入角色。新的政府會計(jì)制度推行雙核算體系，勢必打破原有工作分工，財(cái)務(wù)部門應(yīng)提前進(jìn)入角色，熟悉新制度下的記賬方式，掌握新科目的核算內(nèi)容。

四、新舊制度銜接中的難點(diǎn)及建議

（一）折舊計(jì)提方式改變導(dǎo)致折舊費(fèi)用承擔(dān)主體認(rèn)定成為難題?，F(xiàn)行制度下計(jì)提折舊直接借記 “非流動資產(chǎn)基金——固定資產(chǎn)”科目，新制度要求折舊費(fèi)用借記“業(yè)務(wù)活動費(fèi)用/單位管理費(fèi)用”科目，新舊制度的轉(zhuǎn)換產(chǎn)生一個難點(diǎn)，即折舊費(fèi)用的承擔(dān)主體是誰?？茖W(xué)事業(yè)單位固定資產(chǎn)中有較多專用儀器設(shè)備，是課題組開展科學(xué)研究活動而采購，設(shè)備投入使用時按現(xiàn)行核算方式已列支進(jìn)入該課題 “科研成本——設(shè)備購置費(fèi)”，這也與課題任務(wù)書中的費(fèi)用預(yù)算口徑和預(yù)算批復(fù)內(nèi)容一致。各課題組采購的專用設(shè)備如若按新制度計(jì)提折舊，承擔(dān)主體將依然是該課題，導(dǎo)致重復(fù)列支。新制度施行或?qū)⑼苿涌茖W(xué)事業(yè)單位對儀器設(shè)備管理方式的變革，開始計(jì)提折舊會引起既有核算方式發(fā)生變化，建議科學(xué)事業(yè)單位能結(jié)合單位實(shí)際情況，對課題組采購的專用設(shè)備集中管理，改變采購?fù)瓿蓵r一次進(jìn)入科研成本的做法，根據(jù)實(shí)際有效的使用年限將設(shè)備折舊額攤?cè)朐撜n題組的科研成本。該思路能解決上述問題，缺點(diǎn)是未兼顧會計(jì)核算的效率。

（二）關(guān)于無形資產(chǎn)初始價值認(rèn)定及投資評估增值額的認(rèn)定處理問題?？茖W(xué)事業(yè)單位的無形資產(chǎn)有較多是在國家支持的科研項(xiàng)目中產(chǎn)生，初始成本很小往往忽略不計(jì)，這類無形資產(chǎn)在對外投資中取得了對外單位的長期股權(quán)投資，評估增值金額往往較大，按新制度規(guī)定：以未入賬的無形資產(chǎn)取得長期股權(quán)投資評估增值部分計(jì)入“其他收入”，處置時計(jì)入“資產(chǎn)處置費(fèi)用”，處置資金收入上繳財(cái)政。如果按照市場評估結(jié)果將導(dǎo)致增值較高，而其投資風(fēng)險受各種不確定因素影響，假如將增值額計(jì)入“其他收入”會對當(dāng)期財(cái)務(wù)信息造成較大影響。因此建議將其評估增值額看作無形資產(chǎn)盤盈來處理，計(jì)入“以前年度盈余調(diào)整”，不計(jì)當(dāng)期收入。