公允價(jià)值在我國(guó)企業(yè)的應(yīng)用探究

程冰欣

摘 要：公允價(jià)值是我國(guó)以及國(guó)際會(huì)計(jì)界一直以來(lái)關(guān)注的一個(gè)重要問題。隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)及其體制的不斷快速發(fā)展，我國(guó)經(jīng)濟(jì)逐步與世界經(jīng)濟(jì)接軌，并逐漸在世界經(jīng)濟(jì)中占有一席之地，成為世界經(jīng)濟(jì)的重要組成部分。美國(guó)次貸金融危機(jī)爆發(fā)后，公允價(jià)值計(jì)量方法再次引起爭(zhēng)議。正是由于我國(guó)認(rèn)識(shí)到公允價(jià)值的重要性以及企業(yè)對(duì)公允價(jià)值計(jì)量的需求，近幾年財(cái)政部頒布了很多關(guān)于企業(yè)運(yùn)用公允價(jià)值的準(zhǔn)則，增加了公允價(jià)值的適用性。雖然取得了一定的成果，在各大上市公司廣泛應(yīng)用，但是還應(yīng)該更深入地研究公允價(jià)值，增加它的適用對(duì)象，規(guī)范其使用方法，以便普及到中小企業(yè)。

關(guān)鍵詞：公允價(jià)值;企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則;會(huì)計(jì)計(jì)量

中圖分類號(hào)：F231 ? ? ?文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A ? ? ?文章編號(hào)：1673-291X（2019）14-0167-03

引言

伴隨著我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的高速發(fā)展，我國(guó)的經(jīng)濟(jì)體制逐漸發(fā)生了本質(zhì)的變化，從以前的集體經(jīng)濟(jì)體制、計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制逐漸轉(zhuǎn)變?yōu)楦臃蠒r(shí)代發(fā)展的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)。我國(guó)加入世貿(mào)組織后，經(jīng)濟(jì)迅速發(fā)展，逐步走上世界經(jīng)濟(jì)舞臺(tái)，成為世界經(jīng)濟(jì)的重要組成部分。為了提高我國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展速度，使之走上正軌，財(cái)政部根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》的規(guī)定，鼓勵(lì)上市公司率先執(zhí)行公允價(jià)值計(jì)量。

在2006年度的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，公允價(jià)值計(jì)量屬性對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)工作具有重要意義，但不具備現(xiàn)實(shí)可操作性。第一，雖然公允價(jià)值的使用在一定程度上彌補(bǔ)了其他計(jì)量屬性的不足，但可靠性不夠。第二，我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展落后，很多硬件設(shè)施跟不上國(guó)際的步伐，導(dǎo)致管理出現(xiàn)很多問題。因此，企業(yè) ?會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)公允價(jià)值計(jì)量雖然進(jìn)行了明確的界定，但是因?yàn)橥庠跅l件不成熟，不能大范圍推廣。

自2008年金融危機(jī)以來(lái)，國(guó)際社會(huì)更加重視公允價(jià)值的使用。特別是在公允價(jià)值一直處于爭(zhēng)議的情況下，很多人修正因金融危機(jī)而帶來(lái)的種種問題，在我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展過程中公允價(jià)值也有一定的影響，值得我們繼續(xù)探索。新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的頒布說明公允價(jià)值似乎在我國(guó)企業(yè)以后的核算中占據(jù)大片江山，如果資本市場(chǎng)外界環(huán)境允許的話，也許在不久的將來(lái)會(huì)計(jì)核算中的科目都會(huì)使用公允價(jià)值來(lái)計(jì)量。

一、公允價(jià)值概述

（一）公允價(jià)值的定義

公允價(jià)值又稱公允價(jià)格，在公允價(jià)值計(jì)量下，資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計(jì)量。公允價(jià)值的確定條件是公平交易，交易雙方對(duì)所進(jìn)行的交易活動(dòng)是熟悉的，且交易雙方都是自愿的。在此基礎(chǔ)上確定的資產(chǎn)金額和債務(wù)金額都屬于公允價(jià)值。

（二）公允價(jià)值的確認(rèn)

公允價(jià)值可以是重置成本，也可以是可變現(xiàn)凈值或者是以公允價(jià)值為計(jì)量目的的現(xiàn)值，但是必須同時(shí)滿足公允價(jià)值的三個(gè)條件。

1.交易信息必須是公開可知的，即交易雙方對(duì)信息的了解程度是一樣的。

2.交易雙方必須本著自愿的原則，若是沒有證據(jù)說明交易是不自愿進(jìn)行的，則市場(chǎng)價(jià)格就是我們需要的公允價(jià)值。

3.交易必須在公平的基礎(chǔ)上進(jìn)行。

（三）公允價(jià)值與歷史成本的比較

1.公允價(jià)值和歷史成本的優(yōu)點(diǎn)比較

（1）公允價(jià)值的優(yōu)點(diǎn)：①具有較強(qiáng)的及時(shí)性，能夠及時(shí)反映資產(chǎn)或負(fù)債的變化。②符合金融創(chuàng)新需要，能夠真實(shí)反映交易的本質(zhì)。例如，在很多衍生性金融工具的會(huì)計(jì)計(jì)量中，傳統(tǒng)的歷史成本對(duì)于未實(shí)際發(fā)生的無(wú)法進(jìn)行計(jì)量，而公允價(jià)值計(jì)量則可以應(yīng)用在這方面，適用今后金融創(chuàng)新的需要。

（2）歷史成本的優(yōu)點(diǎn)：雖然使用歷史成本計(jì)量難以反映未來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益，但是它與公允價(jià)值相比具有更高的可靠性、客觀性和可驗(yàn)證性。新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定的公允價(jià)值使用范圍雖然擴(kuò)大很多，但我國(guó)目前大多數(shù)企業(yè)使用的還是使用歷史成本計(jì)量。出現(xiàn)這種情況的原因，一是因?yàn)槟壳拔覈?guó)使用公允價(jià)值的外部條還不夠成熟，二是因?yàn)闅v史成本更可靠。

2.公允價(jià)值與歷史成本缺點(diǎn)比較

（1）公允價(jià)值的缺點(diǎn)：①可靠性差。因?yàn)楣蕛r(jià)值參考的是當(dāng)前市場(chǎng)價(jià)格，有的要采用類似項(xiàng)目法和估價(jià)技術(shù)法，這兩個(gè)對(duì)于會(huì)計(jì)人員的要求很高，不同人的判斷多少都有差異，所以具有很大的主觀因素，從而可靠性差。②公允價(jià)值的可操作性較差。對(duì)于是否存在活躍市場(chǎng)判斷難度較大，在實(shí)際工作中大多采用類似項(xiàng)目法或者估值，當(dāng)市場(chǎng)信息不足的情況下，操作難度大。③在前兩點(diǎn)的基礎(chǔ)上，我們可以得出，企業(yè)有很大的可能來(lái)操縱利潤(rùn)。

（2）歷史成本的缺點(diǎn)：①缺乏及時(shí)性和相關(guān)性。歷史成本反映的是過去的交易事項(xiàng)，對(duì)于當(dāng)前市場(chǎng)信息難以及時(shí)反映。②只能反映確定發(fā)生的項(xiàng)目，對(duì)于一些不確定因素?zé)o法表現(xiàn)出來(lái)。③若當(dāng)前市場(chǎng)有波動(dòng)，歷史成本得出的結(jié)果則不能真實(shí)反映當(dāng)前的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。

總的來(lái)說，公允價(jià)值更適合現(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要。首先，公允價(jià)值在某種程度上反映了市場(chǎng)價(jià)格，所以它具有相當(dāng)強(qiáng)的及時(shí)性。其次，因?yàn)楣蕛r(jià)值隨市場(chǎng)價(jià)格一塊變動(dòng)，所以它具有很大的流動(dòng)性。并且根據(jù)當(dāng)今市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展趨勢(shì)來(lái)看更提倡運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)量。

二、公允價(jià)值計(jì)量應(yīng)用實(shí)例

（一）公允價(jià)值計(jì)量現(xiàn)狀分析

固定資產(chǎn)是指為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)、出租或經(jīng)營(yíng)管理而持有的，使用壽命超過一個(gè)會(huì)計(jì)年度的有形資產(chǎn)。企業(yè)的辦公設(shè)備在所有的資產(chǎn)中占很小一部分，所以不適用公允價(jià)值計(jì)量。

對(duì)于公司的生產(chǎn)設(shè)備來(lái)說，由于其受產(chǎn)品生命周期的影響，使它在任何一個(gè)計(jì)量日按公允價(jià)值計(jì)量的結(jié)果都很難高于按照歷史成本計(jì)量的結(jié)果。公司為了有力的競(jìng)爭(zhēng)，及時(shí)更新生產(chǎn)設(shè)備就非常有必要。Y公司是當(dāng)?shù)氐囊患颐駹I(yíng)企業(yè)，該公司在2014年底購(gòu)入一臺(tái)生產(chǎn)設(shè)備，入賬價(jià)值100萬(wàn)元，預(yù)計(jì)凈殘值為0，折舊年限為20年。假設(shè)，2015年12月31日—2017年12月31日，由于行業(yè)技術(shù)的發(fā)展，Y公司的很多同行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手陸續(xù)購(gòu)入新一代生產(chǎn)設(shè)備，該項(xiàng)新設(shè)備會(huì)提高工作效率，降低生產(chǎn)成本。公司某類生產(chǎn)設(shè)備的公允價(jià)值如表1所示。

如表1所示，不管是使用公允價(jià)值計(jì)量還是歷史成本計(jì)量所產(chǎn)生的結(jié)果都是一樣的。產(chǎn)生這個(gè)結(jié)果的原因有兩個(gè)。第一，在歷史成本計(jì)量模式下，我們會(huì)以期末的公允價(jià)值減去賬面余額來(lái)得到資產(chǎn)減值的數(shù)額。第二，設(shè)備更新?lián)Q代很快，這樣會(huì)導(dǎo)致每年的資產(chǎn)數(shù)額只增不減，歷史成本的計(jì)量結(jié)果實(shí)際上是反映公允價(jià)值的。

這也就是說，公允價(jià)值計(jì)量屬性對(duì)生產(chǎn)設(shè)備的價(jià)值沒有影響，而且由于生產(chǎn)設(shè)備更新非?？?、品種繁多，很難形成可靠、持久的市場(chǎng)，公允價(jià)值就不容易獲得，所以，筆者認(rèn)為生產(chǎn)設(shè)備不適用以公允價(jià)值計(jì)量。

而對(duì)于該公司經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所類固定資產(chǎn)，采用公允價(jià)值計(jì)量筆者認(rèn)為是可行的。筆者認(rèn)為采用公允價(jià)值計(jì)量更可以使會(huì)計(jì)信息真實(shí)。這是因?yàn)椋谝?，該?xiàng)資產(chǎn)如果企業(yè)使用歷史成本計(jì)量，采用年限平均法進(jìn)行折舊，但是我國(guó)房?jī)r(jià)的價(jià)格在不斷上升，勢(shì)必會(huì)造成歷史成本和公允價(jià)值之間的差額越來(lái)越大，這樣企業(yè)提供的會(huì)計(jì)信息就缺少相關(guān)性;第二，由于我國(guó)近幾年房地產(chǎn)發(fā)展的非常迅速，這類資產(chǎn)的相似項(xiàng)目很容易找到，公允價(jià)值的取得就簡(jiǎn)單易行，且具有可靠性。

該公司自建一棟辦公樓，在2014年底完工并于當(dāng)月開始使用。建造成本10 000萬(wàn)元，計(jì)劃按30年進(jìn)行攤銷，凈殘值為0，用年限平均法。2015年12月31日到2017年12月31日，公允價(jià)值分別為11 000萬(wàn)元、12 000萬(wàn)元、12 500萬(wàn)元。具體數(shù)據(jù)如表2所示。

容易看出，在我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件逐漸完善的今天，當(dāng)某種資產(chǎn)存在活躍市場(chǎng)時(shí)，由市場(chǎng)價(jià)格確定的公允價(jià)值計(jì)量比使用歷史成本計(jì)量更具有說服力。該公司采用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量固定資產(chǎn)比使用成本模式計(jì)量提供的數(shù)據(jù)更具有相關(guān)性。

（二）公允價(jià)值應(yīng)用存在的問題及原因

1.公允價(jià)值在Y公司應(yīng)用中存在的問題

通過上述分析我們可以看出，雖然都是固定資產(chǎn)但是很明顯有些固定資產(chǎn)比如生產(chǎn)設(shè)備類的我們不管是采用歷史成本還是公允價(jià)值的計(jì)量模式其結(jié)果都是一樣的，而對(duì)于經(jīng)營(yíng)場(chǎng)所類固定資產(chǎn)使用公允價(jià)值顯然更具有合理性。通過了解，該公司公允價(jià)值使用過程中存在以下問題：

（1）公允價(jià)值是否可靠難以確保。在表2中，不同計(jì)量方法得出的結(jié)果不同，歷史成本就是由已經(jīng)發(fā)生的金額得出，公允價(jià)值根據(jù)該同類辦公樓的市場(chǎng)價(jià)格得出，但是同類寫字樓的選擇上面存在一定的主觀因素，所以不同的會(huì)計(jì)人員有不同的選擇，導(dǎo)致公允價(jià)值可靠性不能保證。

（2）公司的財(cái)務(wù)人員缺乏系統(tǒng)的理論指導(dǎo)。正如前面所述，Y公司的地理位置決定了它接收到的會(huì)計(jì)政策的遲緩性，另外市級(jí)縣領(lǐng)導(dǎo)對(duì)使用公允價(jià)值重視度不夠，會(huì)計(jì)人員也缺乏相關(guān)經(jīng)驗(yàn)，沒有相應(yīng)的教育就不具備運(yùn)用該方法核算的能力。

（3）公允價(jià)值很難直接獲取?，F(xiàn)在我國(guó)經(jīng)濟(jì)處于疲軟期，市場(chǎng)價(jià)格波動(dòng)很大，公允價(jià)值也會(huì)隨之變化，那么我們就不能直接用市場(chǎng)價(jià)格作為公允價(jià)值來(lái)計(jì)量。

2.公允價(jià)值在Y公司存在問題的原因

（1）公允價(jià)值的確認(rèn)主要是通過市場(chǎng)價(jià)格來(lái)進(jìn)行的，在沒有市場(chǎng)價(jià)格的情況下，需要會(huì)計(jì)人員依靠自己的經(jīng)驗(yàn)做出判斷，有很大的主觀因素。另外兩個(gè)市場(chǎng)參與者在除了交易沒有其他利益往來(lái)的情況下，通常認(rèn)為符合公允價(jià)值條件，交易價(jià)格即為公允價(jià)值。但在現(xiàn)實(shí)情況中，經(jīng)常有關(guān)聯(lián)關(guān)系的公司通過公允價(jià)值計(jì)量來(lái)虛增利潤(rùn)。與實(shí)際交易中的歷史成本計(jì)量相比，公允價(jià)值計(jì)量可以提供更有效的決策信息。但由于我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展不成熟、市場(chǎng)交易不夠靈活，遠(yuǎn)不及國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，因此公允的國(guó)際市場(chǎng)價(jià)值在國(guó)際市場(chǎng)上容易證實(shí)的條件，在我國(guó)確實(shí)是一個(gè)問題。

（2）雖然通過近幾年對(duì)公允價(jià)值的研究，我國(guó)在這個(gè)方面的水平已經(jīng)逐漸跟上國(guó)際會(huì)計(jì)的水準(zhǔn)，但是直到現(xiàn)在，我國(guó)并沒有出臺(tái)完善的、系統(tǒng)的理論指導(dǎo)，導(dǎo)致下層財(cái)務(wù)人員對(duì)公允價(jià)值運(yùn)用知識(shí)能力和儲(chǔ)備量的不足。突出表現(xiàn)在使用類似項(xiàng)目法和估價(jià)技術(shù)法確定公允價(jià)值的方面，很難克服人為主觀因素的影響。

（3）雖然我國(guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展現(xiàn)在已經(jīng)有了很大的進(jìn)步，但在很多情況下公允價(jià)值仍然難以得出。有許多資產(chǎn)或負(fù)債在市場(chǎng)交易中不容易直接找到市場(chǎng)價(jià)格，這個(gè)時(shí)候就需要按照一定折現(xiàn)率將未來(lái)現(xiàn)金流量折合為現(xiàn)值來(lái)進(jìn)行計(jì)量。但是未來(lái)現(xiàn)金流量在時(shí)間和金額上的不確定性，導(dǎo)致計(jì)量工作很難進(jìn)行，操作性受到很大限制。

我國(guó)目前的公允價(jià)值理論研究嚴(yán)重缺失，公允價(jià)值的理論體系尚不完善，無(wú)法建立完善的公允價(jià)值計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)，這就造成了會(huì)計(jì)信息原則的復(fù)雜性。因此，我們需要建立更加完善的機(jī)制，加強(qiáng)對(duì)公允價(jià)值有關(guān)信息的披露以保證會(huì)計(jì)信息質(zhì)量真實(shí)可靠。通過討論探究，筆者認(rèn)為公允價(jià)值以后會(huì)在更多方面加以應(yīng)用。

參考文獻(xiàn)：

[1] ?葛家澍，竇嫁春.財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)計(jì)量模式的必然選擇：雙重計(jì)量[J].會(huì)計(jì)研究，2010，（2）：7-12.

[2] ?陳伯成.新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中公允價(jià)值計(jì)量問題探討[J].財(cái)經(jīng)界，2011，（3）：150-151.

[3] ?郝振平.公允價(jià)值會(huì)計(jì)涉及的3個(gè)層次基本理論問題[J].會(huì)計(jì)研究，2010，（10）：12-18.

[4] ?謝詩(shī)芬，戴子禮，廖雅琴.FASB和IASB有關(guān)公允價(jià)值計(jì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則研究的最新動(dòng)態(tài)述評(píng)[J].當(dāng)代財(cái)經(jīng)，2010，（1）：107-115.

[5] ?葛家澍.公允價(jià)值會(huì)計(jì)研究[M].大連：大連出版社，2011.

[6] ?譙小霞.當(dāng)前市場(chǎng)下會(huì)計(jì)雙重計(jì)量模式構(gòu)建：公允價(jià)值與歷史成[J].財(cái)會(huì)月刊，2011，（2）：11-13.

[7] ?侯曉，紅陳華.公允價(jià)值對(duì)上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告的影響[J].商業(yè)研究，2012，（8）：12-15.

[8] ?謝嘉琦.針對(duì)我國(guó)金融工具分類變化的思考與探討[J].經(jīng)營(yíng)者，2013，（5）：36-35.

[9] ?趙曉明.公允價(jià)值在我國(guó)的應(yīng)用現(xiàn)狀分析及完善建議[J].中國(guó)總會(huì)計(jì)師，2013，（124）：42-44.

[10] ?徐浩峰.公允價(jià)值計(jì)量、系統(tǒng)流動(dòng)性與市場(chǎng)危機(jī)的傳染效應(yīng)[J].南開管理評(píng)論，2013，1（16）：49-63.

[11] ?財(cái)政部會(huì)計(jì)司.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第39號(hào)—公允價(jià)值計(jì)量[M].北京：中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，2014.

Abstract：Fair value is an important issue that has been concerned by our country and international accounting circles all the time.With the rapid development of China's market economy and its system，China's economy is gradually in line with the world economy，and gradually occupies a place in the world economy，becoming an important part of the world economy.After the outbreak of the subprime mortgage financial crisis in the United States，the fair value measurement method once again caused controversy.Because of the importance of fair value and the demand of enterprises to measure fair value，in recent years the Ministry of Finance has issued a lot of standards on the application of fair value，which has increased the applicability of fair value.Although some achievements have been achieved and widely used in large listed companies，fair value should be studied more deeply，its applicable objects should be increased，and its usage methods should be standardized，so that it can be popularized to small and medium-sized enterprises.

Key words：fair value;enterprise accounting standards;accounting measurement