注冊會計師職業(yè)責(zé)任潛在風(fēng)險與實際風(fēng)險的矛盾分析

尹襯容

[摘 要]注冊會計師是企業(yè)健康發(fā)展的守護者，是社會投資者利益維護團隊的前哨兵，隨著現(xiàn)代管理體系在市場經(jīng)濟體中的運用越來越廣泛，注冊會計師的作用越來越重要。面對市場擴張，注冊會計師雖然能從中獲取更多的利益，但面對的責(zé)任風(fēng)險卻更多且更復(fù)雜。據(jù)此，本文對注冊會計師職業(yè)責(zé)任的潛在風(fēng)險與實際風(fēng)險做簡要分析，并對其中產(chǎn)生的矛盾提出幾點參考性建議。

[關(guān)鍵詞]注冊會計師;職業(yè)責(zé)任;潛在風(fēng)險;實際風(fēng)險

doi：10.3969/j.issn.1673 - 0194.2020.06.014

[中圖分類號]F233[文獻標(biāo)識碼]A[文章編號]1673-0194（2020）06-00-02

1? ? ?注冊會計師的職責(zé)

注冊會計師是審計報告的簽發(fā)者，是審計質(zhì)量的保證人。注冊會計師的主要職責(zé)就是通過實施審計工作確定財務(wù)報告的真實性、完整性與公允性，從而在一定程度上保證各相關(guān)方已審計的財務(wù)報告反映的會計信息公允、合理反映被審計企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果及現(xiàn)金流量。要注意的是，注冊會計師的審計報告具有鑒定作用，具有一定的法律證明效力，注冊會計師對審計報告反映的情況承擔(dān)連帶責(zé)任。假如審計失敗，注冊會計師要為信息的重大差錯或錯誤所導(dǎo)致的后果承擔(dān)屬于自己的責(zé)任，付出經(jīng)濟或自由代價，這也就是注冊會計師的執(zhí)業(yè)潛在風(fēng)險。注冊會計師因為各種不同的原因，提取了錯誤的審計信息，得出了有差錯的或錯誤的審計報告，一定程度上會給企業(yè)帶來一定損失。這里的審計失敗分為兩種，一種是注冊會計師因自身能力有限，或者審計團隊問題導(dǎo)致審計失敗，非主觀意識造成的，屬于審計過失行為。而另一種則是，注冊會計師主觀作為，與企業(yè)共同舞弊或包庇企業(yè)舞弊，這屬于審計欺詐行為。

2? ? ?職業(yè)責(zé)任的潛在風(fēng)險與實際風(fēng)險

注冊會計師的主要職責(zé)是通過審計，對發(fā)表的審計意見負責(zé)。但在執(zhí)行審計程序過程中，可能會存在一些主觀或者客觀失誤，最終導(dǎo)致審計結(jié)果存在瑕疵。比如，一方面，由于注冊會計師是對企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果進行審計，但是被審計單位的行業(yè)、經(jīng)營模式、交易方式種類繁多，負責(zé)的注冊會計師可能無法一一了解，在沒有一定經(jīng)驗與謹慎關(guān)注度的情況下，容易發(fā)生審計差錯，導(dǎo)致發(fā)表錯誤的審計意見。另一方面，如今的審計工作大多數(shù)由被審計單位聘請注冊會計師事務(wù)所完成，且大多數(shù)被審計單位內(nèi)部的關(guān)于會計師事務(wù)所聘請控制程序的不相容控制不是很到位，導(dǎo)致注冊會計師與被審計企業(yè)之間存在一定利益關(guān)系，某些注冊會計師在利益誘導(dǎo)下，對企業(yè)財務(wù)狀況進行虛假審計，發(fā)表錯誤的審計意見，最終導(dǎo)致審計失敗。由于審計的結(jié)果是一種鑒證的結(jié)論，在中國法律法規(guī)中明確了發(fā)生相關(guān)差錯需要承擔(dān)民事、行政與刑事責(zé)任。所以審計工作也存在較大風(fēng)險性，而這種風(fēng)險從理論與實際角度來分析，可以分為潛在的職業(yè)責(zé)任風(fēng)險和實際的職業(yè)責(zé)任風(fēng)險，以下將從這兩個方面進行概述。

2.1? ?職業(yè)責(zé)任的潛在風(fēng)險

只要開展審計活動，注冊會計師就必然面臨著一定的風(fēng)險。具體而言，職業(yè)責(zé)任風(fēng)險包括以下兩個方面。

2.1.1? ?固有風(fēng)險

固有風(fēng)險是企業(yè)本身存在的影響其報告的各種內(nèi)外因素發(fā)生錯報的可能性，包括其所在的競爭環(huán)境、管理層素質(zhì)、被審計期間特殊復(fù)雜的交易、被審計的經(jīng)驗、容易錯報漏報的科目、容易發(fā)生舞弊的崗位或交易等。這些因素的存在是被審計單位固有存在的風(fēng)險，一般與注冊會計師主觀意識無關(guān)。

2.1.2? ?檢查風(fēng)險

現(xiàn)在注冊會計師多數(shù)實施的是風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?，是在對被審計單位的?nèi)部控制進行分析后再實施一定的實質(zhì)性審計程序，注冊會計師認為審計意見發(fā)表應(yīng)獲取足夠多的審計證據(jù)，意見發(fā)表在一定程度上依賴于注冊會計師的專業(yè)判斷。在非全面實施檢查的基礎(chǔ)上獲取的審計證據(jù)，在一定程度上會限制注冊會計師對整個結(jié)果的保證程度。另外，注冊會計師本身檢查的手段也是有限的，一般是通過詢問、檢查、比較、函證、監(jiān)盤等方法進行，這些方法的使用也受審計環(huán)境、審計人員素質(zhì)的影響，最終獲取的審計證據(jù)可能存在瑕疵。當(dāng)這些瑕疵被人為掩蓋時，注冊會計師就很容易發(fā)表錯誤的審計意見，這是注冊會計師面臨的檢查風(fēng)險。

2.2? ?職業(yè)責(zé)任的實際風(fēng)險

現(xiàn)存環(huán)境下，注冊會計師存在的實際風(fēng)險是獨立性風(fēng)險。注冊會計師理論上要求注冊會計師應(yīng)在執(zhí)業(yè)中保持獨立性，而保持獨立性的最重要的一個因素是隔絕與被審計單位之間的利益關(guān)系。理論上企業(yè)判斷注冊會計師事務(wù)所與被審計單位之間存在較大利益關(guān)系大多會依賴于判斷該業(yè)務(wù)是否在事務(wù)所收入中占比較大、是否存在或有收費。而現(xiàn)實環(huán)境是，部分地區(qū)由于過度競爭，注冊會計師為了生存，通過低價競爭及放棄職業(yè)道德獲取業(yè)務(wù)，導(dǎo)致其與被審計單位形成了較大的利益關(guān)系，嚴重損害了其獨立性;部分注冊會計師由于現(xiàn)實的懲戒環(huán)境較寬松，在低價的情況下，放棄執(zhí)業(yè)原則，或?qū)嵤┎坏轿坏膶徲嫵绦蚧蛟诓粚嵤┤魏螌徲嫵绦虻那闆r下出具審計報告。由于中國法律法規(guī)對注冊會計師本身的責(zé)任有嚴格規(guī)定，注冊會計師出具不恰當(dāng)?shù)膶徲嬕庖姇r需要承擔(dān)相應(yīng)的民事、行政與刑事責(zé)任，而注冊會計師在審計程序?qū)嵤┎坏轿磺闆r下出具的審計報告，理論上就導(dǎo)致本身承擔(dān)了較大的現(xiàn)實風(fēng)險。但是由于現(xiàn)實環(huán)境對注冊會計師出具報告的質(zhì)量沒有一個直觀標(biāo)準，社會難以確定哪些報告是恰當(dāng)?shù)?，哪些是不恰?dāng)?shù)?，往往要待事件爆發(fā)，造成較大損失時才發(fā)現(xiàn)注冊會計師的工作不到位，才對相關(guān)注冊會計師進行處理。相對而言，注冊會計師的實際風(fēng)險就比理論上小。

3? ? ?實際職業(yè)責(zé)任風(fēng)險承擔(dān)較小的原因

目前，注冊會計師面臨潛在職業(yè)責(zé)任風(fēng)險大，而實際承擔(dān)責(zé)任風(fēng)險較小的情況，注冊會計師的潛在風(fēng)險與實際風(fēng)險之間會存在矛盾。注冊會計師實際上需要承擔(dān)的風(fēng)險并沒有理論上的大，究其原因，主要有以下幾個方面。

3.1? ?民事賠償責(zé)任較輕

雖然當(dāng)前我國有一些民事賠償制度規(guī)定，但不夠嚴密，對注冊會計師民事賠償?shù)姆秶?、金額等未有細致化規(guī)定，所以一旦出現(xiàn)審計失敗，對注冊會計師進行懲罰，在一定程度上無法依靠法律法規(guī)，導(dǎo)致注冊會計師承擔(dān)的民事賠償責(zé)任比較輕。同時，雖然我國的投資事務(wù)已發(fā)展了很多年，但很多投資人的維權(quán)意識仍然停留在一個較弱階段，不懂得拿起法律的武器來保護自己，導(dǎo)致很多因為審計失敗造成投資人損失，但未讓相關(guān)注冊會計師承擔(dān)民事責(zé)任，很多注冊會計師都逃脫了懲罰，此種現(xiàn)象導(dǎo)致越來越多的注冊會計師忽視了民事賠償責(zé)任，懷著僥幸心理開展審計工作，增加了審計風(fēng)險。

3.2? ?投資者自身非專業(yè)

投資者在尋求注冊會計師審計時，雖然投資者已經(jīng)具備了一定的金融財務(wù)知識，但具體的業(yè)務(wù)各有特點且復(fù)雜多變，很大程度上依賴對注冊會計師的信任。對于復(fù)雜多變的投資環(huán)境，他們無法通過自身的工作確定被投資單位報告的真實性與完整性，因為自身專業(yè)的局限性，也不能為審計過程提出建設(shè)性意見，所以即使審計過程存在問題，投資者也有很大可能查看不出。一旦投資項目發(fā)生問題，證明審計失敗后，很多投資者甚至都不清楚問題所在，尤其很多人抱著“大事化小，小事化了，怕麻煩，自認倒霉”的消極態(tài)度，不采取任何措施維護自身權(quán)益，維權(quán)意識還停留在一個比較弱的層次，更難以界定注冊會計師的責(zé)任。

4? ? ?緩解潛在風(fēng)險與實際風(fēng)險之間的矛盾

對于緩解潛在風(fēng)險與實際風(fēng)險之間的矛盾，要從兩方面入手：一是降低注冊會計師所面臨的潛在風(fēng)險;二是改善實際風(fēng)險較小的情況。

4.1? ?降低注冊會計師所面臨的潛在風(fēng)險

①為注冊會計師工作營造良好的社會輿論環(huán)境。明確注冊會計師的定位，注冊會計師雖然作為信息披露的最后一道環(huán)節(jié)，但并不是所有責(zé)任都歸結(jié)于注冊會計師的。營造良好的社會輿論環(huán)境，為注冊會計師正名，監(jiān)管機構(gòu)和企業(yè)同樣負有責(zé)任，使公眾正確認識到審計失敗的責(zé)任歸屬。②明確注冊會計師的責(zé)任。注冊會計師與企業(yè)內(nèi)部會計師的職能是不同的，所承擔(dān)的審計責(zé)任和會計責(zé)任也是不同的，權(quán)責(zé)分開，工作職位不能互換。③對于注冊會計師，企業(yè)要給注冊會計師投保職業(yè)責(zé)任險，降低會計師在從業(yè)過程中面臨的風(fēng)險。職業(yè)責(zé)任險就像其他保險一樣，用不到的時候形同虛設(shè)，用得到的時候必須要有。注冊會計師一旦審計失敗，所面臨的后果是非常嚴重的，而通過辦理職業(yè)責(zé)任保險，是分擔(dān)風(fēng)險和轉(zhuǎn)嫁風(fēng)險的好方法。④提高注冊會計師的專業(yè)素質(zhì)與道德素養(yǎng)，避免因注冊會計師道德素養(yǎng)不高而產(chǎn)生的包庇風(fēng)險，從而合理規(guī)避審計失敗風(fēng)險?？梢酝ㄟ^建立注冊會計師的征信系統(tǒng)，上傳注冊會計師的工作信息，提高會計師的責(zé)任意識。

4.2? ?改善注冊會計師面臨的實際風(fēng)險較小的情況

①政府部門要完善對審計問題發(fā)生后的監(jiān)管流程，加強對注冊會計師開展審計工作過程的監(jiān)督，有效減少舞弊問題出現(xiàn)的風(fēng)險，增加對于企業(yè)財務(wù)舞弊的處罰措施，減少注冊會計師、會計師事務(wù)所審計欺詐行為，嚴格按照企業(yè)真實的經(jīng)營財務(wù)狀況進行審計。②完善相應(yīng)的法律制度。對于注冊會計師來說，其所承擔(dān)的法律后果并沒有想象中那么嚴重。政府部門要做的，就是分情況完善法律制度。審計過失行為可以酌情處理，而審計欺詐行為，一定要充分運用法律手段，嚴懲不貸，增加企業(yè)、投資人、注冊會計師三方的違約成本，為資本市場的良好運行奠定基礎(chǔ)。

5? ? ?結(jié) 語

企業(yè)若想提高財務(wù)管理水平，必須具備高素質(zhì)的注冊會計師人員，對企業(yè)財務(wù)進行合理評估。注冊會計師所擔(dān)負的職責(zé)主要為審計職責(zé)，基于對注冊會計師工作的保證，其所對應(yīng)的風(fēng)險也應(yīng)該被重視起來。目前，注冊會計師的潛在風(fēng)險所涉及范圍較大，對注冊會計師的工作產(chǎn)生不良輿論氛圍，而一旦發(fā)生問題，注冊會計師所實際受到的風(fēng)險又只是輕輕放下，潛在風(fēng)險與實際風(fēng)險的矛盾造成了注冊會計師工作的矛盾。所以減少會計師潛在風(fēng)險，加強審計監(jiān)督工作，能夠更好地解決潛在風(fēng)險與實際風(fēng)險的矛盾，促進企業(yè)平穩(wěn)健康發(fā)展。

主要參考文獻

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