趙軒

摘 要：目前我國經(jīng)濟(jì)處于持續(xù)上升階段，國家正在大力扶持中小型企業(yè)。融資租賃這種融資方式方便簡單，解決了部分中小型企業(yè)融資困難的問題，緩解了就業(yè)壓力，而且它提高了我國的技術(shù)水平，為我國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展起了重要的作用。因此，通過查閱國內(nèi)外與“營改增”和融資租賃相關(guān)的資料和引用RH融資租賃公司的財(cái)務(wù)資料，以RH融資租賃為例來研究“營改增”這一稅制變化對融資租賃行業(yè)稅負(fù)的影響，并針對RH融資租賃公司進(jìn)一步分析這一政策變化在實(shí)際操作中所遇到的困難，以及如何做好稅收籌劃。這一問題的研究對整個(gè)融資租賃行業(yè)都有較大的理論意義和現(xiàn)實(shí)意義。

關(guān)鍵詞：營改增;融資租賃;稅負(fù)影響;業(yè)務(wù)模式

引言

上海市自2012年初開始作為試點(diǎn)城市試行“營改增”稅制改革，歷經(jīng)五年，在2016年5月1日宣布在全國范圍內(nèi)推行，正式拉開“營改增”稅制改革新帷幕，正式宣告業(yè)內(nèi)近年來高度關(guān)注的金融業(yè)“營改增”政策落地。融資租賃是一項(xiàng)特殊的金融交易，它兼融資與融物為一體，廣泛存在于企業(yè)日常經(jīng)營活動(dòng)中。隨我國營業(yè)稅改征增值稅的全面推廣，融資租賃行業(yè)所受影響頗大。自“營改增”推行以來，融資租賃業(yè)整體稅負(fù)下降，減輕了企業(yè)稅賦負(fù)擔(dān)。但由于企業(yè)不能及時(shí)掌握稅收政策的變化以及“營改增”沒有全面地完善，使得企業(yè)在進(jìn)行納稅籌劃時(shí)不能合理進(jìn)行避稅而且容易產(chǎn)生風(fēng)險(xiǎn)。本文主要研究“營改增”在融資租賃業(yè)中政策的變化以及給融資租賃企業(yè)帶來稅負(fù)的影響，并提出企業(yè)應(yīng)該如何及時(shí)掌握政策的變化和進(jìn)行合理的納稅策劃以降低運(yùn)營風(fēng)險(xiǎn)，對融資租賃業(yè)發(fā)展有著重要的理論意義和現(xiàn)實(shí)意義。

一、融資租賃企業(yè)“營改增”前后政策對比

財(cái)稅[2016]36號文發(fā)布對融資租賃行業(yè)部分業(yè)務(wù)影響較大。對此，根據(jù)圖1圖2進(jìn)行對比分析。

二、“營改增”對融資租賃企業(yè)的影響

在“營改增”后，有形動(dòng)產(chǎn)售后回租業(yè)務(wù)按照“貸款服務(wù)”稅目征收增值稅，稅率為6%。出租人向下游承租人開具的增值稅發(fā)票由原來的專用發(fā)票調(diào)整為普通發(fā)票，即抵扣鏈條斷裂，承租人無法抵扣租息、顧問咨詢費(fèi)、手續(xù)費(fèi)等成本所含的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅。承租人接受直租、經(jīng)營租賃支付的租息及附加費(fèi)用的抵扣政策無變化，以取得的增值稅專用發(fā)票等合法有效憑證為抵扣憑證進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅抵扣。本次“營改增”對有形動(dòng)產(chǎn)售后回租業(yè)務(wù)的影響主要有以下兩方面：對租賃公司而言，稅率由17%變?yōu)?%，稅負(fù)降低、利潤增加;對承租方而言，進(jìn)項(xiàng)稅無法抵扣，成本費(fèi)用增加、利潤降低。

36號文對有形動(dòng)產(chǎn)直租業(yè)務(wù)的差額納稅、銷項(xiàng)稅稅率和進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣在“營改增”前后無變化，對出租人和承租人均沒有太大的影響。但是，對有形動(dòng)產(chǎn)的回租業(yè)務(wù)來源，在差額納稅、銷項(xiàng)稅稅率和進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣等均產(chǎn)生了明顯的巨大變化。其中，如果融資租賃企業(yè)的客戶主要為一般納稅人，那么“營改增”后雖然稅率下降，但由于進(jìn)項(xiàng)稅無法抵扣，導(dǎo)致融資成本上本;如果融資租賃企業(yè)的客戶主要為非一般納稅人或個(gè)人，由于增值稅稅率下降，導(dǎo)致融資成本下降。

三、“營改增”對RH融資租賃的影響分析

（一）案例分析

因?yàn)镽H租賃同時(shí)開展了有形動(dòng)產(chǎn)售后回租業(yè)務(wù)和有形動(dòng)產(chǎn)直租業(yè)務(wù)，根據(jù)前述研究，直租業(yè)務(wù)幾乎沒有受到“營改增”政策的影響，但是售后回租業(yè)務(wù)受“營改增”政策的影響較大。同時(shí)“營改增”政策規(guī)定了過渡期政策。2016年4月30日之前所簽訂的，RH租賃有兩種納稅方式可以選擇。方法一是按照原政策執(zhí)行，簡單的過渡期稅率按17%來計(jì)算，方法二按新的政策即6%的稅率來計(jì)算，那么按照該政策來納稅，RH租賃只能按利息額開具6%的增值稅普票。因此，本次選取2016年4月底前簽訂的售后回租的案例，分別對選取兩種方法下不同的稅負(fù)進(jìn)行研究分析。

案例：上海TX新能源科技有限公司為一般納稅人，因崇明家庭分布式電站項(xiàng)目，在2016年3月與RH租賃簽訂了一項(xiàng)售后回租合同。協(xié)議約定，上海TX新能源科技有限公司將擁有所有權(quán)的光伏組件轉(zhuǎn)讓給RH租賃，并約定由其重新將光伏組件租回。光伏組件賬面原值6 000萬元，已提折舊1 200萬元，公允價(jià)值5 000萬元。根據(jù)合同后附租金支付計(jì)劃表，從2016年3月開始，租賃期內(nèi)每年支付不含稅租金2 000萬元，增值稅由承租人承擔(dān)，租期為三年，租賃期限屆滿后，承租人上海TX新能源科技有限公司繼續(xù)取得光伏組件的所有權(quán)。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號——租賃》，合同內(nèi)容滿足融資租賃準(zhǔn)則定義。

方法一：假設(shè)RH租賃決定在2016年4月選擇采用原政策執(zhí)行，對利息收入部分繼續(xù)按17%開具增值稅專用發(fā)票，租金支付表無須調(diào)整，如表1所示。

方法二：假設(shè)RH租賃決定在2016年4月選擇采用新政策執(zhí)行，對利息收入部分按6%開具增值稅普通發(fā)票，租金支付表需調(diào)整，如表2所示。

由于合同約定增值稅均由承租人承擔(dān)，通過RH租賃分別選擇方法一和方法二的租金支付表測算結(jié)果可以明顯看出，如承租人因?yàn)槭且话慵{稅人時(shí)，方法一下支付增值稅170萬元，但承租人可享受全額增值稅抵扣170萬元;方法二下承租人支付增值稅60萬元，獲取的為增值稅普通發(fā)票，無法對進(jìn)項(xiàng)稅進(jìn)行抵扣，RH租賃和承租人綜合稅負(fù)又反而增加60萬元。如承租人是非一般納稅人時(shí)，因承租人無法享受增值稅抵扣，方法二相較方法一將直接可以減少支付110萬元。

（二）“營改增”對稅負(fù)影響分析

我們將承租人分為小規(guī)模納稅人和一般納稅人分開來測算：

如果RH租賃針對小規(guī)模納稅人的售后回租業(yè)：在“營改增”后融資租賃公司承擔(dān)的稅負(fù)將會(huì)減少，實(shí)際的稅負(fù)是原來的37.5%（0.06X/0.16X），承租人由于為小規(guī)模納稅人，無須獲取增值稅進(jìn)項(xiàng)抵扣，也會(huì)因?yàn)槌鲎馊硕愗?fù)下降享受更低的租賃利率。

如果RH租賃針對一般納稅人的售后回租業(yè)務(wù)：新政策將“融資性售后回租”歸類為“貸款服務(wù)”后，從原出租人向下游承租人開具17%的增值稅專用發(fā)票且承租人可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，調(diào)整為出租人向下游承租人開具6%的增值稅普通發(fā)票且承租人不可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。此政策將直接導(dǎo)致承租人稅負(fù)增加6%。