新會計制度對行政事業(yè)單位影響研究綜述

柏威

摘要：通過對已有文獻的梳理，得出隨著《政府會計制度》（以下簡稱《制度》）正式在各行政事業(yè)單位的應用，學者們對政府會計制度的特點、實施過程中面臨的困境及其產(chǎn)生的影響，以及應對措施進行了大量研究探討。但以案例為視角，研究該制度具體實務操作的較少。

關鍵詞：會計制度;行政事業(yè)單位;研究綜述

引言

各行政事業(yè)單位對新會計制度實施產(chǎn)生的影響尤為關注，這就有必要對新會計制度實施以來對行政事業(yè)單位產(chǎn)生的影響進行綜述。本文主要綜述已有研究，從而找出目前新會計制度在實施過程中存在的影響。

一、新會計制度的特點

《制度》的頒布和實施，對政府會計改革意義重大，這是一種“準則+制度的體系”。其特點主要體現(xiàn)在以下幾個方面：

（一）統(tǒng)一了十一項會計制度

如學校、醫(yī)院、科學事業(yè)單位、測繪單位、基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)、地質(zhì)勘察單位、國有林場（苗圃）、彩票的會計制度，將原有的《行政單位會計制度》和《事業(yè)單位會計制度》合二為一。

（二）建立了新的核算模式

《制度》的頒布和實施，體現(xiàn)“雙重功能、雙重基礎、雙重目標、雙重報告”。所謂雙重功能，指在一個核算系統(tǒng)中，即需通過5類財務會計要素77個一級財務會計科目，建立財務會計，又需通過3類預算會計要素26個一級預算會計科目建立預算會計，并實現(xiàn)兩者的雙軌制運行。雙重基礎，指在財務會計中，用權(quán)責發(fā)生制，預算會計用收付實現(xiàn)制。由此財務會計核算和預算會計核算，最終形成了“雙重報告”[1]。由此，該制度就能全面清晰地體現(xiàn)了行政事業(yè)單位的財務信息和預算執(zhí)行信息，從而能夠更好地管理和監(jiān)督行政事業(yè)單位的各項財政收入、支出、結(jié)余。

（三）實行“平行記賬”

行政事業(yè)單位平行記賬是指對納入行政事業(yè)單位的預算管理的現(xiàn)金收支業(yè)務，需要進行財務會計和預算會計雙重核算，從而形成雙重報表[2]。財會人員需對雙重報表之間鉤稽管理進行解釋和調(diào)整。這增加會計核算的工作難度和工作量，財會人員需具有較高業(yè)務處理能力。

二、行政事業(yè)單位應用新會計制度面臨的困境及影響

《制度》改革面廣、政策性強、技術(shù)性強，規(guī)范了非財政補助制度、細化了財務報表科目、增補了資產(chǎn)管理規(guī)定，利于完善財務報表科目、提高財務管理效能、加強對資產(chǎn)的管控、促進管理的公平性。但經(jīng)一年運行，許多學者也指出部分行政事業(yè)單位在會計核算方面面臨很多困難，歸納起來主要體現(xiàn)三個方面：政策制度層面、技術(shù)層面、人才層面。

（一）政策制度層面

政府會計制度的頒布和實施統(tǒng)一了行政事業(yè)單位的會計科目設置，使新舊制度之間的轉(zhuǎn)換變得十分復雜[3]，在會計核算和財務管理方面對財務人員具有很大的挑戰(zhàn)性。如和《醫(yī)院會計制度》相比，現(xiàn)金流量表在記賬模式、現(xiàn)金流量分類、概念、適用范圍等方面不同。在該制度中涉及的7個非財政撥款現(xiàn)金流量表和財政撥款現(xiàn)金流量表沒有明確現(xiàn)金使用方向，預算收支表重疊過多。事業(yè)單位眾多，收入來源復雜，支出范圍廣，現(xiàn)金流量表的內(nèi)容比行政單位復雜，但制度預算收支表沒有涉及投資、籌資和運營能力等信息[4]。實際運行中，《制度》在確認和計量環(huán)節(jié)還存在核算邊界及屬性不清、政策理論有爭議、對準則制度的理解不統(tǒng)一等問題，可能會降低信息質(zhì)量，造成工作中對實務問題繞道走[5]。部分行政事業(yè)單位部分經(jīng)濟業(yè)務的核算內(nèi)容與會計制度中科目契合度不高，難以確認，而且核算主體和項目設置多層次、多維度。這種科目層級，與政府會計制度的邏輯關系不符，業(yè)務信息系統(tǒng)之間的鏈接與整合不順，影響會計核算流程及信息質(zhì)量[6]?？蒲?、高校、醫(yī)院等事業(yè)單位，固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)所占比例較大，新制度明確規(guī)定了這兩種資產(chǎn)的折舊、攤銷、預提費用等問題，緊密聯(lián)系資產(chǎn)管理和財務管理，從而有利于及時調(diào)整管理策略，優(yōu)化資源配置[7]。這也改變了舊制度對固定資產(chǎn)的確認方式、計量方式、記錄方式以及折舊的核算時間和方法，并強調(diào)對固定資產(chǎn)由占有轉(zhuǎn)向控制，由虛提到實提，由單體系轉(zhuǎn)向雙體系，由規(guī)則導向到原則導向，但可能導致新舊制度中固定資產(chǎn)的核算、折舊存在出入[8]。

（二）技術(shù)層面

《制度》要求同一筆業(yè)務兩張憑證，建立預算會計和財務會計兩套報表，需要相應的辦公系統(tǒng)作為支撐。如制度實行平行記賬，需要匹配新的會計信息化軟件，需要對接更新辦公系統(tǒng)[9]。而現(xiàn)有的財務管理系統(tǒng)還無法提供有效保障，平行記賬方法缺少信息系統(tǒng)支持[10]。另外，與舊制度相比，新《政府會計制度》中的會計核算體系，在會計核算方法、核算體系、報告目標等方面存在較大差異。而行政事業(yè)單位財會人員如何在新舊制度的實務操作層面實現(xiàn)兩者的有效鏈接，確保會計信息和會計制度的連續(xù)性，是此次改革的難點[11]。

（三）人才層面

行政事業(yè)單位財會人員整體素質(zhì)不夠高，而政府會計制度的實施， 對行政事業(yè)單位是一次前所未有的大變革，變革的過程財務人員需對會計準則的深入理解、吸收、應用[12]。行政事業(yè)單位中財會人員素質(zhì)參差不齊，專業(yè)人員儲存不足，知識結(jié)構(gòu)不完善，從業(yè)人員老齡化嚴重。致使許多行政事業(yè)單位開展的新舊制度鏈接工作存在工作底稿欠缺、會計科目對接不理解、原始憑證不足，鏈接質(zhì)量得不到保障，使新舊制度的許多鏈接工作未完成[13]。

三、行政事業(yè)單位應對新會計制度的措施

（一）完善政府會計制度并分步改革

完善制度，準確把握制度中對相關會計要素的定義，如通過看現(xiàn)金收付、往來結(jié)算、期末結(jié)轉(zhuǎn)，關注往來業(yè)務、實際結(jié)算數(shù)、專用資金和項目結(jié)算數(shù)，做到平行記賬不重不漏[14]。中國經(jīng)濟體制、企業(yè)會計制度決定政府會計制度改革需采用先逐步推進，后分步到位，由點到面的漸進式變遷的改革模式，并根據(jù)現(xiàn)金流量分類對行政事業(yè)單位設計不同的現(xiàn)金流量表，借鑒成功的會計制度改革經(jīng)驗，如我國企業(yè)會計改革、前期政府會計改革、西方政府會計改革等[15]。但在借鑒國際經(jīng)驗時，需根據(jù)我國實際情況和制度環(huán)境，分步驟實施，循序漸進，逐步建立具有中國特色且操作性強的會計制度體系[16]。

（二）更新升級會計核算系統(tǒng)，做好相關鏈接工作

為了使新制度順利實施，事業(yè)單位需要對新舊制度中關聯(lián)部分修訂完善[17]。首先，建立統(tǒng)一的信息系統(tǒng)，并加快升級[18]。其次，從上到下高度重視，梳理以往財務管理工作，普及好新制度理念，有計劃有步驟地制定好階段性目標。合理配置財務人員，全面清點現(xiàn)有資源，梳理以往賬目，實時跟蹤正在進行的項目，根據(jù)單位特點制定出符合單位實際情況的任務書、時間表、路線圖。最后，做好會計科目、財務會計與預算會計、財務會計報表和預算會計報表的新舊鏈接工作，且這種鏈接需準確、清晰、有據(jù)。

（三）提高財會人員的理論知識水平和實務操作能力

為使財務工作平穩(wěn)過渡并順利應對新制度實施中存在的障礙、難點，需要行政事業(yè)單位的財務人員對新會計制度相關理論知識盡快熟練掌握，并對實際工作中的各種會計業(yè)務具體操作運用自如。這樣，財會人員才能將理論和實踐精密結(jié)合，順利開展各項財務工作。單位需高度重視，結(jié)合實際，組織財會人員學習理論制度，并對變化較大和較難理解部分組織研討，積極參加上級單位組織的培訓。如由財政部分牽頭，采用小班化教學，或聘請資深教授授課，并進行分類指導[19]。并建立相應的評價考核和獎懲制度，從而增強培訓效果[20]。財會人員也需刻苦鉆研，按規(guī)定設置和使用會計科目[21]。

結(jié)語

已有研究主要對《制度》相關理論、推進的影響、存在的問題進行詳細的探討，這對制度的順利施行奠定一定基礎。但以案例為視角，分析其在行政事業(yè)單位中如何具體核算和平行記賬，如何編制預算財務報表等實務操作涉及較少。而《制度》頒布，最終是要運用到實際工作中。實際操作中，許多行政事業(yè)單位財務人員對制度的具體運用還缺乏經(jīng)驗，急需具體案例分析。倘若研究者把制度理論，結(jié)合典型案例進行展示，并總結(jié)出貼切，精準的實務操作方法，這樣的研究明顯更“接地氣”。同時，也能為眾多財務人員的工作提供參考，從而加快政府會計制度快速落地生根，更好指導實踐。

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