摘要：新一輪的政府會計改革在政府會計體系內(nèi)建立了政府財務(wù)會計和政府預(yù)算會計的“二元制”結(jié)構(gòu)，要求政府預(yù)算會計和政府財務(wù)會計“平行記賬”。理解平行記賬原理是做好平行記賬工作的基礎(chǔ)和關(guān)鍵，在此基礎(chǔ)上，才能按照平行記賬的步驟對所發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)正確進(jìn)行預(yù)算會計和政府財務(wù)會計的賬務(wù)處理。

關(guān)鍵詞：政府會計;平行記賬;雙分錄

從2015年開始，財政部陸續(xù)發(fā)布政府會計基本準(zhǔn)則、具體準(zhǔn)則和應(yīng)用指南以及《政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表》，《政府會計基本準(zhǔn)則》規(guī)定了政府會計核算系統(tǒng)由財務(wù)會計和預(yù)算會計組成，并提出了建立“財務(wù)會計和預(yù)算會計適度分離又相互銜接”的會計核算的全新模式，適度分離財務(wù)會計和預(yù)算會計的會計功能，財務(wù)會計采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，預(yù)算會計采用收付實現(xiàn)制，財務(wù)會計核算提供財務(wù)信息，為政府單位財務(wù)管理服務(wù)，預(yù)算會計核算提供預(yù)算收支及結(jié)果的信息，為單位預(yù)算管理服務(wù)。在適度分離的基礎(chǔ)上，通過兩種方式實現(xiàn)財務(wù)會計和預(yù)算會計的相互銜接，其一是納入部門預(yù)算管理的現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)需要平行記賬，其二是年終編制《本期盈余和預(yù)算結(jié)余差異情況調(diào)節(jié)表》反映財務(wù)會計和預(yù)算會計的銜接。其中，在政府會計核算體系內(nèi)的財務(wù)會計和預(yù)算會計的平行記賬既是本次政府會計改革的亮點同時也是難點，增加了政府會計人員實務(wù)操作的難度，對政府單位會計人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)和職業(yè)判斷能力提出了新的更高的要求。

1.“平行記賬”原理

1.1什么是“平行記賬”

“平行記賬”是在同一政府會計系統(tǒng)內(nèi)，對于納入部門預(yù)算管理的現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)，財務(wù)會計和預(yù)算會計同時進(jìn)行賬務(wù)處理。

1.2如何理解“平行記賬”

首先，其會計主體具備同一性，即政府單位內(nèi)部同一會計事項，采用不同的會計基礎(chǔ)，使用不同的會計科目，同時進(jìn)行會計核算，分別產(chǎn)生財務(wù)報告和決算報告，財務(wù)管理信息和預(yù)算管理相互補充，以反映單位經(jīng)濟(jì)活動和資金運動的全貌。

其次 ，“平行記賬”是有條件的。經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生后，必須同時具備兩個條件，才需要政府預(yù)算會計和政府財務(wù)會計平行記賬，一是必須是納入政府部門預(yù)算管理的資金，二是必須有廣義現(xiàn)金的流入流出。如政府單位受托代管的現(xiàn)金和銀行存款，雖然有現(xiàn)金流入，但由于其未納入本單位預(yù)算管理，所以不需要平行進(jìn)行賬務(wù)處理。購買材料、接受勞務(wù)等，款項未付，雖然納入本單位預(yù)算管理，但沒有現(xiàn)金流出，預(yù)算會計同樣不需要平行處理。目前，政府單位經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生后，一般存在三種處理辦法，一是財務(wù)會計和預(yù)算會計平行記賬處理，二是只進(jìn)行財務(wù)會計核算，預(yù)算會計不作處理，三是只作預(yù)算會計核算，財務(wù)會計不作處理。另外，財政部2018年下發(fā)的34號文件進(jìn)一步明確，雖未納入年初批復(fù)的預(yù)算，但納入決算報表編制范圍的非財政撥款收支，也應(yīng)當(dāng)在財務(wù)會計核算的同時進(jìn)行預(yù)算會計的平行處理。

1.3“平行記賬”和“雙分錄”的區(qū)別

改革前的預(yù)算會計以預(yù)算管理為中心，強(qiáng)調(diào)其為預(yù)算管理服務(wù)的功能，雖然在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的處理上采用“雙分錄”的形式，但實質(zhì)上是以預(yù)算會計為主兼顧財務(wù)會計的預(yù)算會計和財務(wù)會計的融合記賬方式，難以全面清晰的反映政府單位財務(wù)狀況全貌及收入費用和成本運行的全過程。改革后的預(yù)算會計和財務(wù)會計分設(shè)，既改善了預(yù)算會計核算功能又強(qiáng)化了財務(wù)會計核算功能，財務(wù)會計和預(yù)算會計采用不同的會計要素、會計科目、記賬基礎(chǔ)，體現(xiàn)其適度分離的特點，但對于符合平行記賬條件的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)通過的平行賬務(wù)處理，實現(xiàn)兩種會計的相互銜接，既反映了政府會計主體財務(wù)活動的情況，也反映了其預(yù)算收支的執(zhí)行情況及結(jié)果。以行政單位固定資產(chǎn)核算為例，如某行政單位通過財政直接支付的方式購入專用設(shè)備一臺，入賬價值60000元，預(yù)計使用年限5年，按月計提折舊。舊制度“雙分錄”的處理方式為：

購入時，借記固定資產(chǎn)60000，貸記資產(chǎn)基金60000;同時借記行政支出，貸記財政撥款收入，按月計提折舊時，借記資產(chǎn)基金1000，貸記累計折舊1000。新制度下，“平行記賬”的賬務(wù)處理為：購入時，由于納入部門預(yù)算管理的現(xiàn)金流出，財務(wù)會計和預(yù)算會計需要平行記賬。財務(wù)會計借記固定資產(chǎn)60000，貸記財政撥款收入60000，預(yù)算會計借記行政支出，貸記財政撥款預(yù)算收入，計提折舊時，財務(wù)會計借記業(yè)務(wù)活動費用1000，貸記固定資產(chǎn)累計折舊1000，預(yù)算會計不作處理。

原會計制度下的固定資產(chǎn)的購入主要反映了預(yù)算收支的增加和資產(chǎn)的增加，固定資產(chǎn)折舊計提是“虛提”，未反應(yīng)由于固定資產(chǎn)的磨損折舊而導(dǎo)致的費用增加，無法準(zhǔn)確體現(xiàn)政府單位的運行成本和行政績效。而財務(wù)會計和預(yù)算會計的“平行記賬”，在資產(chǎn)購入時，既反映了財務(wù)活動的資產(chǎn)、收入的增加，也反映了預(yù)算收支的增減變動，特別是折舊計提時，增加了當(dāng)期費用，體現(xiàn)了由于固定資產(chǎn)的使用導(dǎo)致費用的增加，科學(xué)全面的反映了經(jīng)濟(jì)活動的全貌，有利于權(quán)責(zé)發(fā)生制下的政府單位財務(wù)報告、部門財務(wù)報告和綜合財務(wù)報告的編制。

2.“平行記賬”的步驟

對于政府單位發(fā)生的俄經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或會計事項，一般按下列思路進(jìn)行賬務(wù)處理。

2.1先進(jìn)行政府財務(wù)會計的賬務(wù)處理

財務(wù)會計要參與經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的全過程，充分體現(xiàn)“業(yè)財融合”，在政府會計體系內(nèi)，絕大部分業(yè)務(wù)需要財務(wù)會計的處理，所以，在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生時，首先要進(jìn)行財務(wù)會計的處理。

2.2判斷經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或會計事項是否需要預(yù)算會計平行處理

會計人員必須熟練運用平行記賬原理，判斷所發(fā)生的會計事項是否涉及預(yù)算會計，是否需要預(yù)算會計記錄，如符合平行記賬要點，則需進(jìn)行預(yù)算會計處理，如不符合，則只作財務(wù)會計處理即可。

2.3判斷經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或事項是否僅需要預(yù)算會計處理

此類業(yè)務(wù)相對較少，主要存在于政府單位年終財政撥款結(jié)余、財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)的內(nèi)部調(diào)劑和預(yù)算會計的年終轉(zhuǎn)賬業(yè)務(wù)中。

參考文獻(xiàn)：

[1]田春燕.我國政府會計改革粗在的問題及對策分析[J].現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)信息，2019（9）.

[2]馮宏.政府會計雙體系記賬模式探討[J].中國市場，2019（29）.

作者簡介：田春燕（1964-），女，河北省保定市人，河套學(xué)院教授，研究方向：財政理論與實踐教學(xué)研究。