政府會(huì)計(jì)制度下財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)記賬的差異分析

張楠

關(guān)鍵詞：政府會(huì)計(jì)制度 財(cái)務(wù)會(huì)計(jì) 預(yù)算會(huì)計(jì) 差異

一、引言

2015年10月，財(cái)政部發(fā)布了《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》，并根據(jù)該準(zhǔn)則和相關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定，于2017年10月發(fā)布了政府會(huì)計(jì)制度。同時(shí)，為保證新制度自2019年1月1起能夠順利實(shí)施，2018年發(fā)布了新制度與原行政單位、事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度的銜接規(guī)定。新制度要求政府會(huì)計(jì)主體對(duì)特定經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，要同時(shí)進(jìn)行預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算，其中，預(yù)算會(huì)計(jì)的核算基礎(chǔ)為收付實(shí)現(xiàn)制，而財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的核算基礎(chǔ)是權(quán)責(zé)發(fā)生制。

二、新制度下主要差異產(chǎn)生的原因及處理方法

（一）新制度下差異產(chǎn)生的原因

根據(jù)新政府會(huì)計(jì)制度要求，事業(yè)單位在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算的過程中，對(duì)于納入部門預(yù)算管理的現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)，要同時(shí)進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算和預(yù)算會(huì)計(jì)核算，并且新制度明確規(guī)定了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算和預(yù)算會(huì)計(jì)核算的核算基礎(chǔ)分別為權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制，這就導(dǎo)致了，在新制度下，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)對(duì)同一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)產(chǎn)生的收支確認(rèn)的時(shí)點(diǎn)不同，從而導(dǎo)致了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)記賬的差異。以下對(duì)幾種常見的差異進(jìn)行簡(jiǎn)要分析。

（二）事業(yè)單位收入活動(dòng)中產(chǎn)生差異的原因及處理方法

1、預(yù)收賬款業(yè)務(wù)導(dǎo)致的收入差異

事業(yè)單位在提供服務(wù)、銷售商品以及單位因出租資產(chǎn)、出售物資等業(yè)務(wù)活動(dòng)中，向?qū)Ψ筋A(yù)收款項(xiàng)時(shí)，在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的過程中，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求，該筆款項(xiàng)并不確認(rèn)為當(dāng)期收入;但由于實(shí)際收到了款項(xiàng)，在預(yù)算會(huì)計(jì)核算中，就需要按照收付實(shí)現(xiàn)制的要求確認(rèn)為收入，在這種情況下，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)沒有確認(rèn)收入，而預(yù)算會(huì)計(jì)確認(rèn)了預(yù)算收入。

當(dāng)事業(yè)單位同時(shí)滿足財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算中收入確認(rèn)的三個(gè)條件時(shí)，需要將預(yù)收的款項(xiàng)確認(rèn)為收入，此時(shí)，要將該筆款項(xiàng)直接沖減預(yù)收賬款，同時(shí)確認(rèn)為當(dāng)期的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)收入;但此時(shí)并沒有實(shí)際發(fā)生款項(xiàng)的收付，因此，預(yù)算會(huì)計(jì)不做處理。在這種情況下，預(yù)算會(huì)計(jì)沒有確認(rèn)預(yù)算收入，而財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)確認(rèn)了收入。

會(huì)計(jì)處理中，事業(yè)單位收到對(duì)方的預(yù)付款時(shí)，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)借記“銀行存款”等，貸記“預(yù)收賬款”;同時(shí)，預(yù)算會(huì)計(jì)借記“資金結(jié)存”等，貸記“事業(yè)預(yù)算收入”、“經(jīng)營(yíng)預(yù)算收入”等。將預(yù)收的款項(xiàng)確認(rèn)為收入時(shí)，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)借記“預(yù)收賬款”科目，貸記“事業(yè)收入”、“經(jīng)營(yíng)收入”等科目，預(yù)算會(huì)計(jì)不做處理。

2、接受非貨幣性資產(chǎn)捐贈(zèng)導(dǎo)致的收入差異

接受非貨幣性資產(chǎn)捐贈(zèng)是指事業(yè)單位接受捐贈(zèng)方捐贈(zèng)的庫存商品、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等。事業(yè)單位在接受捐贈(zèng)時(shí)，應(yīng)按照權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求，對(duì)發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行判斷，在滿足資產(chǎn)、收入等會(huì)計(jì)科目的確認(rèn)條件時(shí)，按照接受捐贈(zèng)的資產(chǎn)的價(jià)值，借記相應(yīng)資產(chǎn)，同時(shí)確認(rèn)捐贈(zèng)收入;但由于在該類業(yè)務(wù)中并未實(shí)際收到款項(xiàng)，沒有發(fā)生資金的流動(dòng)，因此，在預(yù)算會(huì)計(jì)核算中，無需進(jìn)行賬務(wù)處理。

會(huì)計(jì)處理時(shí)，在接受捐贈(zèng)，滿足資產(chǎn)、收入等會(huì)計(jì)科目的確認(rèn)條件時(shí)，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算中應(yīng)按照接受捐贈(zèng)的資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值，借記相關(guān)資產(chǎn)科目，貸記“捐贈(zèng)收入”;預(yù)算會(huì)計(jì)中不做賬務(wù)處理。

（三）事業(yè)單位支出活動(dòng)中產(chǎn)生差異的原因及處理方法

1、預(yù)付賬款業(yè)務(wù)導(dǎo)致的支出差異

事業(yè)單位根據(jù)購貨、服務(wù)合同或協(xié)議規(guī)定預(yù)付款項(xiàng)時(shí)，在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的過程中，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求，不滿足費(fèi)用確認(rèn)的條件，不應(yīng)在當(dāng)期確認(rèn)為財(cái)務(wù)費(fèi)用;但在預(yù)算會(huì)計(jì)中，由于發(fā)生了實(shí)際的款項(xiàng)支付，在預(yù)算會(huì)計(jì)核算的過程中，確認(rèn)為當(dāng)期預(yù)算支出。在這種情況下，預(yù)算會(huì)計(jì)確認(rèn)了預(yù)算支出，而財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)沒有確認(rèn)費(fèi)用。

在進(jìn)行會(huì)計(jì)處理中，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)應(yīng)按照預(yù)付金額，借記“預(yù)付賬款”，貸記“銀行存款”等;同時(shí)，預(yù)算會(huì)計(jì)借記“事業(yè)支出”等，貸記“資金結(jié)存”等。

2、相關(guān)資本性支出導(dǎo)致的支出差異

事業(yè)單位在購買或建造固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)或者工程項(xiàng)目的過程中，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)按照權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則，該項(xiàng)款項(xiàng)的支出不滿足費(fèi)用確認(rèn)的條件，因此不計(jì)入當(dāng)期的財(cái)務(wù)費(fèi)用，而應(yīng)借記固定資產(chǎn)、在建工程等科目;而在預(yù)算會(huì)計(jì)核算過程中，由于發(fā)生了資金的流出，因此，按照收付實(shí)現(xiàn)制的要求，應(yīng)確認(rèn)當(dāng)期的預(yù)算支出。在這種情況下，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)沒有確認(rèn)費(fèi)用，而預(yù)算會(huì)計(jì)確認(rèn)了預(yù)算支出。

在進(jìn)行會(huì)計(jì)處理中，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)應(yīng)按照所構(gòu)建的資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值，借記相關(guān)資產(chǎn)，貸記“銀行存款”;在預(yù)算會(huì)計(jì)核算中借記“事業(yè)支出”等科目，貸記“資金結(jié)存”等。

3、計(jì)提折舊和攤銷導(dǎo)致的支出差異

事業(yè)單位在計(jì)提固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)攤銷時(shí)，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求，在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中都要確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用，但在計(jì)提折舊和攤銷的過程中，并沒有形成實(shí)際的資金流動(dòng)，因此，按照收付實(shí)現(xiàn)制的要求，預(yù)算會(huì)計(jì)不用進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。在這種情況下，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)確認(rèn)了費(fèi)用，而預(yù)算會(huì)計(jì)沒有確認(rèn)預(yù)算支出，從而產(chǎn)生了差異。

在進(jìn)行會(huì)計(jì)處理中，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)應(yīng)按照計(jì)提的固定資產(chǎn)折舊或無形資產(chǎn)攤銷的金額，借記“業(yè)務(wù)活動(dòng)費(fèi)用”、“單位管理費(fèi)用”等，貸記“固定資產(chǎn)累計(jì)折舊”、“無形資產(chǎn)累計(jì)攤銷”等科目;預(yù)算會(huì)計(jì)不做會(huì)計(jì)處理。

（四）其他產(chǎn)生差異的原因及處理方法

在新制度下，除了以上事項(xiàng)外，還有一些事項(xiàng)也可能導(dǎo)致財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)的收支出現(xiàn)差異，如取得借款確認(rèn)的預(yù)算收入、為取得存貨確認(rèn)的預(yù)算支出、償還借款本息支出確認(rèn)的預(yù)算支出等，在進(jìn)行分析的過程中也需要加以關(guān)注。

三、結(jié)束語

在新政府會(huì)計(jì)制度下，由于政府會(huì)計(jì)主體財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)的不同，在記賬過程中出現(xiàn)差異是不可避免的，而這些差異最終導(dǎo)致了本年盈余和本年預(yù)算收支結(jié)余之間的差異。會(huì)計(jì)人員在進(jìn)行日常核算時(shí)，要根據(jù)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的內(nèi)容，關(guān)注財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)記賬差異產(chǎn)生的原因和實(shí)際情況，并進(jìn)一步對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表和預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表之間的差異進(jìn)行驗(yàn)證，從而保證新政府會(huì)計(jì)制度下會(huì)計(jì)工作得以順利開展。

參考文獻(xiàn)

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