◆曹 杰

內(nèi)容提要：近年來，隨著行為經(jīng)濟(jì)學(xué)、行為洞察等理論方法在稅收中的運(yùn)用以及稅收大數(shù)據(jù)的獲取與整合，在國際上，稅收研究實(shí)驗(yàn)逐漸由實(shí)驗(yàn)室轉(zhuǎn)向田野?；诩扔械亩愂兆匀惶镆皩?shí)驗(yàn)案例，厘清稅收自然田野實(shí)驗(yàn)的基本概念、主要特點(diǎn)及操作方法，有助于更好地理解和運(yùn)用稅收自然田野實(shí)驗(yàn)方法。稅收自然田野實(shí)驗(yàn)具有較高的外部效度，以及研究者和稅務(wù)部門實(shí)現(xiàn)“雙贏”的特點(diǎn)，符合成本效益原則，有助于提升稅收治理效能，這為稅收自然田野實(shí)驗(yàn)方法在我國的運(yùn)用和推廣提供了較為廣闊的前景。

一、引言

新世紀(jì)以來，國際上稅收自然田野實(shí)驗(yàn)逐漸增多，這與行為經(jīng)濟(jì)學(xué)理論方法的發(fā)展應(yīng)用密切相關(guān)；尤其是近十年內(nèi)，助推、行為洞察（Behavioral Insights）等方法運(yùn)用于稅收征管、納稅遵從等方面，稅收自然田野實(shí)驗(yàn)的數(shù)量增長尤為明顯。故Mascagni（2018）認(rèn)為，隨著新方法的運(yùn)用和稅收數(shù)據(jù)的利用，稅收實(shí)驗(yàn)從實(shí)驗(yàn)室向田野研究的轉(zhuǎn)變已成為稅收研究趨勢。這也可以從以下四個(gè)方面窺知一二：一是Hallsworth（2014）呼吁利用田野實(shí)驗(yàn)方法以提高稅收遵從度，梳理了1962—2014年間23個(gè)關(guān)于稅收遵從的自然田野實(shí)驗(yàn)，其中只有4個(gè)是在20世紀(jì)進(jìn)行的；二是Kennedy et al.（2017）在總結(jié)愛爾蘭將行為科學(xué)運(yùn)用于稅收征管時(shí)，較為詳細(xì)地闡釋了2011—2017年期間的20個(gè)自然田野實(shí)驗(yàn)案例；三是OECD（2017）在總結(jié)行為洞察在各國公共政策方面應(yīng)用時(shí)，列舉了稅收領(lǐng)域內(nèi)的7個(gè)案例，案例使用的即是稅收自然田野實(shí)驗(yàn)方法；四是英國的行為洞察團(tuán)隊(duì)（BIT）在全球范圍內(nèi)開展的稅收自然田野實(shí)驗(yàn)達(dá)21個(gè)①參見：BIT的主要研究理論、理念及研究成果。。

反觀國內(nèi)，稅收領(lǐng)域內(nèi)尚未有公開的自然田野實(shí)驗(yàn)案例。這與稅收自然田野實(shí)驗(yàn)在國內(nèi)還屬于相對較新的概念相關(guān)，也與認(rèn)為自然田野實(shí)驗(yàn)的開展不符合成本效益原則、實(shí)驗(yàn)的開展需要多方協(xié)調(diào)配合等觀點(diǎn)相關(guān)。因此，有必要對國際領(lǐng)域中稅收自然田野實(shí)驗(yàn)的研究內(nèi)容、特點(diǎn)、方法等方面進(jìn)行梳理、分析，以厘清稅收自然田野實(shí)驗(yàn)的基本概念，有助于更好地了解稅收自然田野實(shí)驗(yàn)方法；同時(shí)，也為我國利用行為經(jīng)濟(jì)學(xué)、行為洞察等理論方法，開展稅收自然田野實(shí)驗(yàn)提供更多的可能。在我國稅收現(xiàn)實(shí)背景下，通過開展稅收自然田野實(shí)驗(yàn)，在實(shí)踐中檢驗(yàn)和修正稅收相關(guān)理論，摸索出符合實(shí)際的稅收理論和干預(yù)措施，以提高稅收遵從度，增強(qiáng)稅收政策的預(yù)期效應(yīng)，進(jìn)而提升稅收治理效能。

二、稅收自然田野實(shí)驗(yàn)的定義、特點(diǎn)及理論基礎(chǔ)

（一）稅收自然田野實(shí)驗(yàn)的定義

田野實(shí)驗(yàn)（Field Experiments），也譯為現(xiàn)場實(shí)驗(yàn)、實(shí)地實(shí)驗(yàn)等，因?yàn)闆]有一致的定義，有時(shí)也表述為隨機(jī)控制實(shí)驗(yàn)，以示區(qū)別于傳統(tǒng)的實(shí)驗(yàn)室實(shí)驗(yàn)。Harrison和List（2004）對田野實(shí)驗(yàn)進(jìn)行了分類，即：人工田野實(shí)驗(yàn)、框架式田野實(shí)驗(yàn)及自然田野實(shí)驗(yàn)；自然田野實(shí)驗(yàn)是在真實(shí)場景中進(jìn)行，而且被試者并不知曉自己處在實(shí)驗(yàn)中。結(jié)合羅俊等（2015）對經(jīng)濟(jì)學(xué)領(lǐng)域內(nèi)的實(shí)驗(yàn)分類及比較，以及稅收領(lǐng)域內(nèi)的特點(diǎn)，稅收領(lǐng)域內(nèi)的實(shí)驗(yàn)可以作以下分類及比較（見表1）。

表1 稅收領(lǐng)域內(nèi)的實(shí)驗(yàn)分類及比較

根據(jù)既有的稅收自然田野實(shí)驗(yàn)案例，通常的稅收自然田野實(shí)驗(yàn)具有以下特點(diǎn)：一是實(shí)驗(yàn)是在真實(shí)的稅收環(huán)境下開展，包括納稅服務(wù)、稅收征管等場景；二是被試者是實(shí)際的納稅人、稅務(wù)人員等，并且被試者未知曉自身處于實(shí)驗(yàn)中；三是存在研究者的干預(yù)；四是自變量是干預(yù)策略（包括行為、文字、圖形、方式等），涉及控制組、實(shí)驗(yàn)組（干預(yù)組）；五是除了干預(yù)策略的變化，通常其他外生變量不變。相比Harrison和List（2004）的較為寬泛的定義，上述五點(diǎn)將定義范圍進(jìn)一步縮小，這也是本文討論的基礎(chǔ)。

通常，在稅收自然田野實(shí)驗(yàn)中，被試者被隨機(jī)分配到若干組，其中有一個(gè)為控制組，其他為實(shí)驗(yàn)組。例如，實(shí)驗(yàn)組可能會(huì)收到經(jīng)過加入不同干預(yù)策略的信件，而控制組只會(huì)收到稅務(wù)機(jī)關(guān)日常所發(fā)的標(biāo)準(zhǔn)意義的信件，或者也可能控制組不會(huì)收到信件。然后經(jīng)過預(yù)設(shè)的時(shí)間段后，對各組特定和預(yù)定義的結(jié)果（如申報(bào)準(zhǔn)確率、納稅額度等）進(jìn)行測量、比較，觀察各組的結(jié)果是否存在明顯差異。如果樣本足夠大，除了干預(yù)策略的影響外，隨機(jī)化可確?？刂平M和實(shí)驗(yàn)組，以及實(shí)驗(yàn)組與實(shí)驗(yàn)組之間在各個(gè)方面具有可比性。因此，各組之間結(jié)果的差異可以歸因于干預(yù)策略，而非其他影響因素。

（二）稅收自然田野實(shí)驗(yàn)的特點(diǎn)

1.合作雙方的“雙贏”模式。既有的稅收自然田野實(shí)驗(yàn)案例主要是在研究機(jī)構(gòu)（研究者）與稅收部門的合作下開展的，這與實(shí)驗(yàn)所需的稅收數(shù)據(jù)、稅收征管的現(xiàn)實(shí)場景是由稅務(wù)部門負(fù)責(zé)相關(guān)。同時(shí)，實(shí)驗(yàn)的操作具有專業(yè)性，設(shè)計(jì)要求嚴(yán)謹(jǐn)。因此，既有的實(shí)驗(yàn)主要由研究機(jī)構(gòu)進(jìn)行設(shè)計(jì)、規(guī)劃，稅務(wù)部門進(jìn)行相應(yīng)的配合工作。例如，英國的BIT、世界銀行的eMBeD團(tuán)隊(duì)尋求與各國（地區(qū)）政府、稅務(wù)部門的合作，利用行為洞察理論開展稅收自然田野實(shí)驗(yàn)。Hallsworth（2014）認(rèn)為，如果稅收自然田野實(shí)驗(yàn)設(shè)計(jì)和操作較好，那么對研究者和稅務(wù)部門而言，能夠?qū)崿F(xiàn)雙贏；通過實(shí)驗(yàn)可以檢驗(yàn)具體干預(yù)措施的有效性和成本效益，同時(shí)也可以檢驗(yàn)稅收理論的現(xiàn)實(shí)意義，以及理論的應(yīng)用價(jià)值。

2.實(shí)驗(yàn)規(guī)模較大，存在規(guī)模效應(yīng)。規(guī)模較大主要體現(xiàn)在涉及的被試者多，如果實(shí)驗(yàn)設(shè)計(jì)合理、操作得當(dāng)，還可能產(chǎn)生規(guī)模效應(yīng)。De Neve et al.（2019）在比利時(shí)開展研究簡化、威懾及稅收道德等干預(yù)策略對稅收遵從影響的實(shí)驗(yàn)，涉及的實(shí)驗(yàn)組被試達(dá)229,751人（見表2）。2018年，BIT與印尼稅務(wù)總局合作進(jìn)行了實(shí)驗(yàn)，控制組和實(shí)驗(yàn)組被試達(dá)11,157,069人（Wulandari et al.，2019）。從表2也可以看出，研究者主要還是通過與中央級(jí)的稅務(wù)局進(jìn)行合作，選取部分群體進(jìn)行試點(diǎn)實(shí)驗(yàn)，獲得相應(yīng)的經(jīng)驗(yàn)后，然后再向下級(jí)稅務(wù)局進(jìn)行相應(yīng)的推廣工作；在某個(gè)稅種上的實(shí)驗(yàn)成功后，還可以將相關(guān)的經(jīng)驗(yàn)推廣到其他稅種的征管。

表2 部分典型的稅收自然田野實(shí)驗(yàn)相關(guān)情況

3.較高的外部效度。稅收自然田野實(shí)驗(yàn)是在現(xiàn)實(shí)的征管環(huán)境下進(jìn)行，其結(jié)果具有較高的外部效度①外部效度（External Validity）是指，研究結(jié)果能夠一般化和普遍適用到樣本來自的總體和到其他的總體中的程度，即研究結(jié)果和變量條件、時(shí)間和背景的代表性和普遍適用性。，被試者并非通過招募等形式加入的，這種環(huán)境是實(shí)驗(yàn)室無法比擬的。需要指出的是，當(dāng)作為自變量的干預(yù)策略進(jìn)行了微小的變動(dòng)，比如：變動(dòng)信件中個(gè)別的語言表述、干預(yù)策略時(shí)間點(diǎn)選擇的變化（Garcia et al.，2019）等，可能會(huì)產(chǎn)生較為明顯的結(jié)果差異。

4.符合成本效益原則。與其他領(lǐng)域內(nèi)的自然田野實(shí)驗(yàn)存在區(qū)別的是，稅收領(lǐng)域內(nèi)的自然田野實(shí)驗(yàn)可以實(shí)現(xiàn)低成本、高收益，即因?qū)嶒?yàn)而凈增加的稅收收入與實(shí)驗(yàn)操作成本的比值較高。2016年，世界銀行在波蘭開展的稅收自然田野實(shí)驗(yàn)（Hernandez et al.，2017），收入與成本平均比值為62.8:1，各干預(yù)策略所引起的收入與成本比值存在差異，最高為76.6:1，最低為30.5:1。2018年，Holz et al.（2020）同多米尼加稅務(wù)局合作，開展了檢驗(yàn)助推策略的自然田野實(shí)驗(yàn)，因?qū)嶒?yàn)干預(yù)策略的實(shí)施而增加的稅收達(dá)1.93億美元，約占當(dāng)年GDP的0.23%。若實(shí)驗(yàn)涉及的是納稅人涉稅信息，干預(yù)策略并不會(huì)對納稅遵從產(chǎn)生負(fù)的溢出效應(yīng)，其積極影響具有一定的持續(xù)作用，有利于稅務(wù)部門掌握更多的涉稅信息，有助于后續(xù)的稅收征管（Brockmeyer et al.，2016）。

（三）稅收自然田野實(shí)驗(yàn)的理論基礎(chǔ)

稅收自然田野實(shí)驗(yàn)的主要目的是檢驗(yàn)被試者行為、心理的相關(guān)理論及觀點(diǎn)，由此完善和推廣相應(yīng)的干預(yù)策略，以促進(jìn)稅收遵從，縮小稅收缺口，優(yōu)化稅收管理。可以將被試者行為、心理的相關(guān)理論和觀點(diǎn)分為三個(gè)來源：傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)學(xué)、行為經(jīng)濟(jì)學(xué)及行為洞察。在稅收自然田野實(shí)驗(yàn)中，傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)學(xué)側(cè)重于通過增加審計(jì)、處罰等威懾干預(yù)策略，以檢驗(yàn)威懾的有效性。行為經(jīng)濟(jì)學(xué)興起后，對納稅人的遵從行為進(jìn)行新的解釋，除了經(jīng)濟(jì)利益的因素，社會(huì)規(guī)范、道德、公平感、互信等因素也會(huì)影響納稅人的行為。行為經(jīng)濟(jì)學(xué)的引入拓展了稅收自然田野實(shí)驗(yàn)考察的內(nèi)容。Luttmer和Singhal（2014）將影響納稅人行為的非物質(zhì)利益因素統(tǒng)稱為稅收道德，認(rèn)為確定稅收道德的作用機(jī)制對于理解個(gè)人偏好和設(shè)計(jì)合適的稅收政策而言具有重要意義；其對稅收道德的定義涵蓋內(nèi)容較廣，幾乎可以囊括行為經(jīng)濟(jì)學(xué)理論對納稅人行為、心理的闡釋內(nèi)容。

行為洞察則關(guān)注行為者的心理、行為，以及做出行為的方式、目的，旨在通過對行為者的了解，有針對性地采取干預(yù)策略，以提高公共政策的預(yù)期性和有效性（Louren?o et al.，2016）。BIT提出運(yùn)用行為洞察的四種方式，即“EAST”，其認(rèn)為，如果試圖鼓勵(lì)行為者的行動(dòng)，可以通過簡化（Easy）、吸引性（Attractive）、社會(huì)化（Social）、及時(shí)性（Timely）原則來實(shí)現(xiàn)。BIT在稅收領(lǐng)域內(nèi)開展了系列自然田野實(shí)驗(yàn)，檢驗(yàn)和完善行為洞察的理論方法，并進(jìn)行推廣，這是近年推動(dòng)稅收自然田野實(shí)驗(yàn)快速增長的重要原因。根據(jù)Louren?o et al.（2016）對行為洞察理論運(yùn)用于稅收領(lǐng)域內(nèi)案例，可以概括出行為洞察的主要觀點(diǎn)包括：顯著性、社會(huì)規(guī)范、損失厭惡、框架效應(yīng)、簡化、互惠、公平、迷戀小概率事件等方面。可以看出，行為洞察的觀點(diǎn)部分直接來自于行為經(jīng)濟(jì)學(xué)的理論假設(shè)。

三、稅收自然田野實(shí)驗(yàn)的操作方法

稅收自然田野實(shí)驗(yàn)可以分解以下基本的步驟：一是解釋性的研究或者文獻(xiàn)研究，從以往的案例中了解實(shí)驗(yàn)的基本操作，基本理論方法以及被試者行為可能存在的問題等內(nèi)容；二是結(jié)合行為經(jīng)濟(jì)學(xué)、行為洞察的理論觀點(diǎn)，對現(xiàn)存的問題進(jìn)行分析，提出初步的判斷，以及可能利用的干預(yù)策略；三是具體的實(shí)驗(yàn)的設(shè)計(jì)和執(zhí)行，包括實(shí)驗(yàn)分組、干預(yù)策略的選擇、內(nèi)外部條件的控制；四是實(shí)驗(yàn)結(jié)果的分析和評判。以下主要從稅收自然田野實(shí)驗(yàn)需要重點(diǎn)關(guān)注的方面進(jìn)行分析。

（一）研究對象的選擇

實(shí)驗(yàn)對象的選擇與所要檢驗(yàn)的內(nèi)容密切相關(guān)，同時(shí)，稅種的選擇在一定程度上也決定了被試的選取。從既有的稅收田野實(shí)驗(yàn)案例來看，被試者主要是納稅人，納稅人又可以細(xì)分為自然人（個(gè)人）、企業(yè)（機(jī)構(gòu)）；少數(shù)案例涉及稅務(wù)人員①本文也主要從關(guān)注納稅人行為、心理的稅收自然田野實(shí)驗(yàn)進(jìn)行闡述的。。例如，2014年，針對稅務(wù)人員接種流感疫苗意愿程度低的現(xiàn)象，新西蘭稅務(wù)局基于行為洞察觀點(diǎn)，采取若干干預(yù)策略，比如個(gè)性化信息、主動(dòng)選擇、獎(jiǎng)勵(lì)等，給稅務(wù)人員發(fā)送電子郵件，同時(shí)便捷接種疫苗的過程，結(jié)果2014年接種疫苗的人數(shù)比2013年增長了75%（OECD，2017）。

通常認(rèn)為，企業(yè)的行為決策是理性的。因此，行為經(jīng)濟(jì)學(xué)、行為洞察關(guān)于個(gè)人行為心理的理論，比如認(rèn)知偏差、社會(huì)規(guī)范等，并不適用于企業(yè)。這使得前期的稅收自然田野實(shí)驗(yàn)主要關(guān)注納稅人的個(gè)體行為，尤其是納稅人個(gè)體的遵從行為。隨著稅收自然田野實(shí)驗(yàn)方法的發(fā)展，研究者也逐漸擺脫了原有認(rèn)知的束縛，從而提出，企業(yè)的決策是由人來主導(dǎo)的，企業(yè)的行為表現(xiàn)出個(gè)體行為的特點(diǎn)，企業(yè)同個(gè)體一樣，需要遵守稅收法規(guī)，以使其多數(shù)的行為決策符合社會(huì)的預(yù)期。2015年，Kettle et al.（2016）在危地馬拉開展了檢驗(yàn)干預(yù)策略對企業(yè)與個(gè)人是否同樣有效的實(shí)驗(yàn)，通過變化信件上的語言表述，來觀察納稅人的反應(yīng)及實(shí)際的遵從效果。被試者分為六組：第一組不發(fā)送信件（可視為控制組）；第二組為通常稅務(wù)部門的信件文字表述（可視為控制組）；第三組為經(jīng)過重新設(shè)計(jì)、考慮了行為心理因素的信件；第四組、第五組、第六組分別在第三組的基礎(chǔ)上加添加了社會(huì)規(guī)范、民族自豪感、慎重選擇的表述，實(shí)驗(yàn)結(jié)果顯示，干預(yù)策略對個(gè)人與企業(yè)同樣有效，并且企業(yè)的新增繳稅額大于個(gè)人。

（二）自變量的啟動(dòng)方式

田野實(shí)驗(yàn)的自變量選擇、啟動(dòng)可以是多類型的。既有的稅收自然田野實(shí)驗(yàn)多數(shù)是通過語言文字表述的變化來啟動(dòng)納稅人的心理、行為的變化，然后來觀察稅收收入等因變量的變化情況。例如，2016年世界銀行在波蘭開展了稅收自然田野實(shí)驗(yàn)（Hernandez et al.，2017），通過變動(dòng)信件上的文字表述，例如威懾性的表述、社會(huì)總體繳稅情況的描述以傳達(dá)社會(huì)規(guī)范的觀念、公共物品的表述以表達(dá)互惠的觀念、措辭的嚴(yán)厲與和緩、激勵(lì)性語言等，以觀察其對納稅人遵從行為的影響。

通過語言文字的表述變化，結(jié)合行為經(jīng)濟(jì)學(xué)、行為洞察、心理學(xué)等學(xué)科的基本觀點(diǎn)、方法，可以考察和檢驗(yàn)具體的理論觀點(diǎn)，以及干預(yù)策略對納稅人行為、心理的實(shí)際影響。此外，也可以通過簡化涉稅信息，便捷納稅流程，變動(dòng)繳稅提醒的頻次、時(shí)間，變動(dòng)信息的傳導(dǎo)媒介（信件、郵件、電話等）等方式，來觀測其對納稅人行為的影響。實(shí)驗(yàn)中，語言文字的傳導(dǎo)媒介以傳統(tǒng)信件、電子郵件居多，主要是因?yàn)檫@類傳導(dǎo)媒介相對正式，也是稅務(wù)機(jī)關(guān)催繳、告知的常用方式；手機(jī)短信、互聯(lián)網(wǎng)等方式因?yàn)椴僮鞒杀鞠鄬^低，也逐漸受到部分實(shí)驗(yàn)的青睞。2016年，Mascagni et al.（2017）通過在盧旺達(dá)開展實(shí)驗(yàn)對比發(fā)現(xiàn)，對于促進(jìn)納稅人及時(shí)申報(bào)稅收而言，低成本的短信、電子郵件比傳統(tǒng)的信件催促方式更有效。

（三）干預(yù)效應(yīng)的檢驗(yàn)

稅收自然田野實(shí)驗(yàn)在現(xiàn)實(shí)環(huán)境下進(jìn)行，通過控制組和實(shí)驗(yàn)組的比較，可以較為直接地檢驗(yàn)自變量與因變量之間的關(guān)系，并判斷干預(yù)策略與因變量之間的因果關(guān)系。但是，稅收自然田野實(shí)驗(yàn)一般不會(huì)特別地去驗(yàn)證因果關(guān)系，而是判斷干預(yù)策略對納稅人行為、心理的影響程度，即平均干預(yù)效應(yīng)。因此，在實(shí)驗(yàn)中，需要保證控制組與實(shí)驗(yàn)組之間，除干預(yù)策略的變化外，沒有其他顯著的條件、環(huán)境等的差異，任何結(jié)果的差異能夠確定是因干預(yù)策略而引起的。

干預(yù)效應(yīng)通常顯示為稅收收入的增加、稅收申報(bào)人數(shù)的增長、欠稅款的減少、逾期繳稅的人數(shù)減少等較為顯著的結(jié)果，干預(yù)策略也可能產(chǎn)生溢出效應(yīng)；或者控制組與實(shí)驗(yàn)組之間的結(jié)果差異不明顯，也可能出現(xiàn)負(fù)的效應(yīng)。因此，在進(jìn)行實(shí)驗(yàn)設(shè)計(jì)時(shí)，可以考慮增加實(shí)驗(yàn)組，以更好地對比相應(yīng)的干預(yù)策略；也可以通過干預(yù)策略的不同組合，以檢驗(yàn)多重干預(yù)策略的增強(qiáng)效應(yīng)、擠出效應(yīng)。

（四）實(shí)驗(yàn)的結(jié)果評價(jià)及注意事項(xiàng)

結(jié)果評價(jià)是稅收自然田野實(shí)驗(yàn)的重要環(huán)節(jié)之一。從既有的案例來看，實(shí)驗(yàn)結(jié)果的評價(jià)主要從以下方面進(jìn)行：一是評價(jià)實(shí)驗(yàn)是否屬于嚴(yán)格的隨機(jī)控制實(shí)驗(yàn)，除干預(yù)策略外，是否存在可能導(dǎo)致控制組和實(shí)驗(yàn)組結(jié)果差異的其他因素。二是對于失效、負(fù)效應(yīng)的干預(yù)策略的可能性解釋。三是實(shí)驗(yàn)成本效益的分析。四是評價(jià)干預(yù)策略的有效性、研究結(jié)果的外部效度、樣本規(guī)模的代表性、是否存在推廣的價(jià)值；五是干預(yù)策略之間的比較，包括干預(yù)效應(yīng)、執(zhí)行方式等方面。

稅收自然田野實(shí)驗(yàn)的操作，還需要注意以下問題：一是內(nèi)部效度（Internal Validity）問題。事實(shí)上，可以將觀察納稅人行為的稅收自然田野實(shí)驗(yàn)視為心理學(xué)實(shí)驗(yàn)，與心理學(xué)實(shí)驗(yàn)類似，稅收自然田野實(shí)驗(yàn)也可能存在內(nèi)部效度問題。二是需要關(guān)注干預(yù)策略的可持續(xù)性，有些策略可能存在即時(shí)影響，可持續(xù)性較弱，實(shí)驗(yàn)需要進(jìn)行相應(yīng)的干預(yù)策略影響檢驗(yàn)。比如，利用第三方信息可以增強(qiáng)納稅人的遵從行為，但是就同一納稅人而言，時(shí)效性較短，因?yàn)榈谌叫畔⒅挥屑磿r(shí)的影響（Kennedy et al.，2017）。三是統(tǒng)計(jì)顯著性的檢驗(yàn)。需要關(guān)注控制組、實(shí)驗(yàn)組之間的差異，比如納稅人的規(guī)模差異、年齡差異、性別差異、地域差異、時(shí)間差異等，盡量保持組別之間非觀察因素的平衡，以免對實(shí)驗(yàn)結(jié)果造成干擾。

四、稅收自然田野實(shí)驗(yàn)運(yùn)用的局限性及前景展望

（一）稅收自然田野實(shí)驗(yàn)運(yùn)用的局限性

1.實(shí)驗(yàn)的開展及效果受限于稅收制度環(huán)境。高質(zhì)量的稅收自然田野實(shí)驗(yàn)有賴于較好的基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)，運(yùn)行良好的稅收制度，執(zhí)行有力的稅收法制，以及較為和諧、互信的征納關(guān)系等方面的因素。從部分發(fā)展中國家（地區(qū)）的實(shí)驗(yàn)案例可以看出，在發(fā)達(dá)國家行之有效的干預(yù)策略，在社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平欠發(fā)達(dá)的國家未必依然有效。以科索沃為例（Hernandez et al.，2019），通常在發(fā)達(dá)國家使用的是信件進(jìn)行傳遞，而科索沃部分地區(qū)缺乏必要通信設(shè)施，導(dǎo)致將近50%的信件不能有效送達(dá)；納稅人申報(bào)的基本信息要素準(zhǔn)確率低，比如聯(lián)系方式、通訊地址、郵箱等信息錯(cuò)誤或缺失，使得實(shí)驗(yàn)的質(zhì)量進(jìn)一步下降；部分信件送達(dá)日期已完全超出預(yù)設(shè)的時(shí)間范圍，影響實(shí)驗(yàn)的結(jié)果等問題。此外，在既有的稅收自然田野實(shí)驗(yàn)中，展示并證明了威懾的干預(yù)策略能有效地提高稅收遵從，但是部分實(shí)驗(yàn)結(jié)果也強(qiáng)調(diào)，威懾的干預(yù)策略在稅收執(zhí)法弱的環(huán)境下發(fā)揮作用有限；相反，威懾可能起到負(fù)作用，增強(qiáng)稅務(wù)部門與納稅人的不信任，以及納稅人的抗稅行為，進(jìn)而進(jìn)一步削弱稅收部門的信任度（Mascagni et al.，2017）。

2.部分干預(yù)策略穩(wěn)定性較差，導(dǎo)致實(shí)驗(yàn)的有效性降低。Larkin et al.（2019）及BIT在英國進(jìn)行的關(guān)于社會(huì)規(guī)范的干預(yù)策略實(shí)驗(yàn)，顯示社會(huì)規(guī)范的干預(yù)策略具有較為明顯的效果，但是在愛爾蘭進(jìn)行的類似的實(shí)驗(yàn)，社會(huì)規(guī)范的干預(yù)策略對納稅人的影響完全可以忽略，甚至在部分實(shí)驗(yàn)中還存在負(fù)效應(yīng)。Kennedy et al.（2017）較為詳細(xì)闡釋了愛爾蘭的20個(gè)稅收自然田野實(shí)驗(yàn)案例，其中無效的案例將近50%，部分實(shí)驗(yàn)結(jié)果的差異較小，不能較為明確比較干預(yù)策略的有效性。Biddle et al.（2017）對干預(yù)策略進(jìn)行設(shè)計(jì)選擇時(shí)，干預(yù)策略之間的差異不明顯，加之控制組和實(shí)驗(yàn)組區(qū)分度小以及樣本規(guī)模小，致使實(shí)驗(yàn)未能得出有效的結(jié)果。

3.行為洞察自然田野實(shí)驗(yàn)本身存在缺陷。一是實(shí)驗(yàn)中對照組需要再分層考慮年齡、性別、地區(qū)、收入等方面的差異，需要保持對照組在這些因素上的平衡，以確保實(shí)驗(yàn)結(jié)果的相對準(zhǔn)確性，而目前的案例很少涉及；二是實(shí)驗(yàn)中干預(yù)策略是在被試者不知情的情況下進(jìn)行的，如果多次進(jìn)行，或者被被試者識(shí)別出，結(jié)果可能存在差異；三是行為洞察干預(yù)措施靈活多變，需要結(jié)合具體的情況進(jìn)行相應(yīng)地選擇，是不斷試錯(cuò)的過程，對實(shí)驗(yàn)的操作者有較高的要求。例如：實(shí)施較早的稅收自然田野實(shí)驗(yàn)通常采用是信件、郵件等傳導(dǎo)媒介，隨著實(shí)驗(yàn)的豐富和發(fā)展，研究者也開始嘗試其他的方式，比如稅務(wù)人員登門拜訪的形式來觀察其對納稅人的影響。Boning et al.（2020）與美國國稅局合作，開展了規(guī)模較大的自然田野實(shí)驗(yàn)，認(rèn)為稅務(wù)部門通過訪談或登門拜訪的形式對企業(yè)的遵從行為具有直接、持續(xù)性的影響，而且稅收增收效應(yīng)明顯，而信件形式，其影響較弱；企業(yè)訪談形式具有明顯的溢出效應(yīng)，即促進(jìn)關(guān)聯(lián)企業(yè)的稅收遵從，而信件形式的溢出效應(yīng)不明顯。諸如此類的發(fā)現(xiàn)，需要實(shí)驗(yàn)設(shè)計(jì)者和操作者結(jié)合實(shí)際情況，靈活地、有針對性地選擇干預(yù)策略，對設(shè)計(jì)者和操作者的專業(yè)程度要求較高。

（二）稅收自然田野實(shí)驗(yàn)運(yùn)用的前景展望

1.稅收自然田野實(shí)驗(yàn)自變量的啟動(dòng)方式可更具多樣化。一是納稅人年齡、性別、收入水平、企業(yè)的存續(xù)時(shí)間、企業(yè)發(fā)展階段等納稅人自身相關(guān)因素，以及文化、民族心理、地域、國別、公共產(chǎn)品的提供水平、政府與民眾的日常互動(dòng)程度等環(huán)境類的因素都有潛在的作為自變量或自變量啟動(dòng)方式來進(jìn)行檢驗(yàn)、考察的可能性；二是企業(yè)稅收顧問、稅收中介機(jī)構(gòu)、個(gè)人理財(cái)顧問等群體，也可以作為納稅人的影響群體，或者直接作為被試者進(jìn)行實(shí)驗(yàn)觀測；三是互聯(lián)網(wǎng)、納稅系統(tǒng)、失信信息發(fā)布平臺(tái)等涉稅信息載體，也都有潛在利用可能性，以檢驗(yàn)其對納稅人行為的影響程度。

2.稅收自然田野實(shí)驗(yàn)的應(yīng)用范圍有待進(jìn)一步擴(kuò)展。一是應(yīng)用地區(qū)范圍有待進(jìn)一步拓展。目前的實(shí)驗(yàn)主要集中在歐盟、美國、澳大利亞、加拿大等經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、信息基礎(chǔ)設(shè)施相對發(fā)達(dá)的國家，經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平欠發(fā)達(dá)的國家在開展稅收自然田野實(shí)驗(yàn)時(shí)，會(huì)遇到信息基礎(chǔ)設(shè)施落后、稅收法制欠缺等情況，這就需要根據(jù)具體情況相應(yīng)調(diào)整實(shí)驗(yàn)的設(shè)計(jì)、干預(yù)策略，同時(shí)，單純依靠信件來進(jìn)行干預(yù)，很可能無效。二是干預(yù)策略有待進(jìn)一步多樣化。稅收自然田野實(shí)驗(yàn)本身就是不斷地“檢驗(yàn)——修正——再檢驗(yàn)”的過程，需要結(jié)合現(xiàn)實(shí)的稅收環(huán)境，對干預(yù)策略進(jìn)行檢驗(yàn)、調(diào)整。三是被試和實(shí)驗(yàn)場地范圍有待進(jìn)一步擴(kuò)展。稅務(wù)人員是稅收征管的重要執(zhí)行者，其業(yè)務(wù)能力、言行舉止、態(tài)度等會(huì)影響納稅人的遵從行為，稅收自然田野實(shí)驗(yàn)將其作為被試對象，進(jìn)行相應(yīng)的考察，能夠?yàn)閮?yōu)化納稅服務(wù)提供實(shí)際參考建議。隨著互聯(lián)網(wǎng)的發(fā)展及稅收信息化的建設(shè)，可以通過納稅人信息系統(tǒng)、納稅服務(wù)平臺(tái)等進(jìn)行稅收自然田野實(shí)驗(yàn)，以降低實(shí)驗(yàn)的操作成本。

3.自然田野實(shí)驗(yàn)將推動(dòng)行為經(jīng)濟(jì)學(xué)理論在稅收領(lǐng)域的應(yīng)用。近年來，自然田野實(shí)驗(yàn)逐漸運(yùn)用于公共政策領(lǐng)域，尤其是用于檢驗(yàn)和評價(jià)項(xiàng)目、政策的成本效益或物有所值，使得結(jié)果更為直接、評價(jià)更為便捷。同時(shí)，自然田野實(shí)驗(yàn)較為有力地推動(dòng)了行為經(jīng)濟(jì)學(xué)、行為洞察在公共政策領(lǐng)域的運(yùn)用，而且被越來越多的國家所接受。OECD（2017）在統(tǒng)計(jì)全球范圍內(nèi)行為洞察運(yùn)用于公共政策的案例時(shí)，發(fā)現(xiàn)使用自然田野實(shí)驗(yàn)方法的案例占到25.8%，遠(yuǎn)高于其他的實(shí)驗(yàn)方法。具體到稅收領(lǐng)域，從BIT、eMBeD等在檢驗(yàn)、應(yīng)用行為洞察理論和方法時(shí)，也主要采用自然田野實(shí)驗(yàn)方法來進(jìn)行檢驗(yàn)分析。稅收自然田野立足于現(xiàn)實(shí)場景，其開展有助于行為經(jīng)濟(jì)學(xué)、行為洞察關(guān)于稅收征管和稅收政策的措施建議更切合實(shí)際情況。

五、結(jié)語

近年來，稅收自然田野實(shí)驗(yàn)數(shù)量增長迅速，并且在世界范圍內(nèi)開展，其中重要原因之一就是，稅務(wù)機(jī)關(guān)寄希望于利用行為經(jīng)濟(jì)學(xué)、行為洞察等理論觀點(diǎn)，通過開展自然田野實(shí)驗(yàn)，以較優(yōu)的干預(yù)方式，來增進(jìn)稅收遵從度，提高征管效率，縮小稅收缺口。雖然各國的稅收法治水平、稅收營商環(huán)境等方面差異較大，但是，通過稅收自然田野實(shí)驗(yàn)，有助于從稅收實(shí)踐中探索具有建設(shè)性、符合實(shí)際、針對性強(qiáng)的稅收征管建議措施。稅收自然田野實(shí)驗(yàn)的國際實(shí)踐和經(jīng)驗(yàn)，對我國的稅收治理具有積極的、現(xiàn)實(shí)的借鑒意義，有助于促進(jìn)稅收遵從，提高稅收管理水平，進(jìn)而提升稅收治理效能。