作業(yè)成本法在出版企業(yè)成本管理中的應用探討

江濤 中國石油集團共享運營有限公司

引言

目前，新聞出版行業(yè)與互聯(lián)網(wǎng)產(chǎn)業(yè)融合發(fā)展，新興媒體利用互聯(lián)網(wǎng)和移動信息技術(shù)向人們提供數(shù)字電視、手機APP 等形式多樣的文化服務、信息服務，新媒體傳播手段先進，傳播信息高效，產(chǎn)品內(nèi)容豐富多樣，深刻地影響著居民的生活學習方式。對于大多數(shù)尚未有效探索出融合發(fā)展道路的出版企業(yè)而言，亟須在企業(yè)經(jīng)營中實施有效的成本管理，提高市場競爭力，才能夠緊跟時代步伐，逐步與新技術(shù)新生態(tài)相融合，在互聯(lián)網(wǎng)時代取得長遠發(fā)展。

一、出版企業(yè)成本管理的主要特點

（一）出版企業(yè)成本核算方法

出版企業(yè)傳統(tǒng)管理辦法規(guī)定，凡是能直接確定為某種圖書發(fā)生的成本都屬于直接生產(chǎn)成本，包括稿酬、審稿費、紙張材料費、排印裝費等；不能直接確定為某種圖書發(fā)生的屬于間接成本，通過制造費用科目進行核算，包括辦公差旅、組稿采訪、廣告宣傳等編錄經(jīng)費。在結(jié)轉(zhuǎn)完工產(chǎn)品成本時，通常采取圖書單書成本結(jié)轉(zhuǎn)法，按照品種數(shù)、印張數(shù)或者出版碼洋數(shù)分攤計入單品種圖書中。

（二）圖書成本管控的顯著特征

一般來說，出版企業(yè)的圖書成本管控有兩個顯著特征，第一，品種較多，產(chǎn)品具有較強的差異性。很多中型規(guī)模出版社年出版品種達上千種；第二，間接成本占比高，單書核算操作成本較高。一般圖書成本中間接成本占比20%～40%，如何實現(xiàn)科學分攤是很多傳統(tǒng)出版企業(yè)的管理難題。

二、出版企業(yè)成本管理的局限性

由于出版企業(yè)在圖書成本管理方面存在一些差異，本文主要對普遍情況進行論述。

（一）圖書成本管理目標容易分散

很多傳統(tǒng)出版企業(yè)受制于多方面原因，較難形成統(tǒng)一的成本管理目標，圖書從選題策劃、組稿加工、裝幀設計、制版印刷到發(fā)行銷售的多個環(huán)節(jié)，較難形成有效協(xié)同，比如編輯出版部門傾向于在支付一定的稿酬、審稿費基礎上，加大印量提高出版碼洋；但營銷部門無法較為準確的把握市場需求行情；同時發(fā)運部門又面臨較高的庫存占庫和成本壓力，極易導致發(fā)存比例失調(diào)。

（二）圖書成本費用分攤和結(jié)轉(zhuǎn)不科學

出版企業(yè)通常選用品種數(shù)、印張數(shù)或出版碼洋數(shù)等單一比例作為圖書制造費用分攤指標，這種方法是不全面也是不準確的，主要是因為圖書之間存在印張、校審工作量、排印裝工藝等各類因素差異，大量圖書的間接成本嚴重失真，一些小印張圖書成本甚至會高于定價，一些工藝復雜的精裝書成本偏低，財務部門無法提供真實的成本數(shù)據(jù)。同時除部分暢銷書、常銷書外，大量圖書會面臨銷售的不確定性，采用單本成本結(jié)轉(zhuǎn)導致這部分滯銷書成本無法及時結(jié)轉(zhuǎn)。

（三）缺乏定量的成本分析方法

成本分析對于傳統(tǒng)企業(yè)來說是至關重要的管理工具，出版社制定科學合理的標準成本需要一定時間的生產(chǎn)經(jīng)營管理經(jīng)驗的積累，標準成本的制定需要考慮圖書分類、預計銷售量、市場情況等因素。很多經(jīng)營管理水平基礎較差的出版企業(yè)缺乏對圖書成本收入信息的深入分析，難以揭示成本增加或減少的原因，也就難以通過因素分析實現(xiàn)降本增效，導致更多的決策失誤和資源浪費。

三、基于作業(yè)成本法的管理體系應用模式

出版企業(yè)既有成本歸集和費用分攤的問題，又有多重批次銷售、庫存周轉(zhuǎn)要求高、客戶群體分散導致的物流管理復雜等特征，普遍圖書品種較多，產(chǎn)品具備差異性，但同時也有ERP 等管理信息系統(tǒng)作為支撐，出版企業(yè)具備實施作業(yè)成本法的可行性?；谝陨险撌?，筆者探討建立基于作業(yè)成本法的成本核算模式，并試圖建立起事前、事中、事后的全局性成本管理體系。

（一）作業(yè)成本法應用原理

“成本要素驅(qū)動論”理論是作業(yè)成本法的基礎，它認為，密切相關的全部作業(yè)組成了企業(yè)的生產(chǎn)和管理活動，而企業(yè)各項活動均會消耗資源，各類資源消耗的總和就構(gòu)成了企業(yè)最終產(chǎn)品的成本。作業(yè)成本法的基本應用原理可概括為：第一，以原始資源的使用為起點，依據(jù)資源動因異同計算各個作業(yè)中心所消耗的資源價值，從而形成各類作業(yè)成本的集合；第二，以作業(yè)為基礎，按照最終產(chǎn)品服務所消耗的作業(yè)量，依據(jù)作業(yè)動因進行分配，通過作業(yè)成本庫向產(chǎn)品的定向分配，完成企業(yè)間接成本費用的精細化管理。

（二）事前成本管理

1.劃分出版作業(yè)和作業(yè)中心

圖書出版通?？蓜澐譃榫庉?、出版、印制、發(fā)行四大階段，暫將各項作業(yè)劃分為六大作業(yè)中心和十三個作業(yè)，包括：立選作業(yè)中心（選題策劃作業(yè)）、校審作業(yè)中心（編審作業(yè)、校對作業(yè)）、排版設計作業(yè)中心（排版作業(yè)、圖文設計作業(yè)）、印裝作業(yè)中心（制版作業(yè)、印刷作業(yè)、裝訂作業(yè)、質(zhì)檢作業(yè)）、發(fā)行配送作業(yè)中心（發(fā)行銷售作業(yè)、倉儲作業(yè)、物流作業(yè)）和職能管理作業(yè)中心（管理作業(yè)）。

2.建立圖書成本動因與作業(yè)成本庫

成本動因也稱作成本驅(qū)動因素，是對作業(yè)成本進行歸集、分配的關鍵要素，通?？梢赃x用的作業(yè)動因包括出版字數(shù)、品種、頁數(shù)、印張數(shù)量、印刷冊數(shù)、發(fā)行冊數(shù)等。

3.利用作業(yè)基礎本量利分析進行印量決策

圖書出版的一個核心問題就是印量和定價決策，實施作業(yè)成本法管理后，能夠逐步建立起標準成本體系，可以借助基于作業(yè)成本法的本量利分析模型，將眾多成本項目進行劃分：短期變動成本包括稿酬、原材料等直接成本以及印刷費、制版費、物流運輸費等作業(yè)分配成本，長期變動成本包括選題策劃、編審、發(fā)行等作業(yè)分配成本，固定成本包括行政管理、設備維護等作業(yè)分配成本，然后可以基于本量利模型預計目標利潤、保本銷售量等指標，把握事前管理的關鍵環(huán)節(jié)。

（三）事中成本管理

1.加強出版作業(yè)標準成本體系建設

出版企業(yè)可借助基于作業(yè)成本法的信息系統(tǒng)，根據(jù)圖書的類別，建立資源消耗的標準值，比如銷售一百冊少兒圖書需要消耗多少差旅費，其次還要繼續(xù)確立作業(yè)消耗資源的標準值，也即動因分配率，比如完成一萬字的編審作業(yè)應消耗多少資源，這是兩個維度的標準體系，這些要素標準成本值的設定需要出版企業(yè)長期的信息積累。

2.精細圖書產(chǎn)品實際成本核算

實際成本計算體現(xiàn)了最終產(chǎn)品與消耗作業(yè)的關系，通過核定各成本對象所關聯(lián)作業(yè)的作業(yè)動因數(shù)量，也就是某產(chǎn)品所消耗作業(yè)的數(shù)量，計算出該成本對象應分配的作業(yè)成本，該過程充分體現(xiàn)了產(chǎn)品產(chǎn)出量與作業(yè)量之間的相關性。

3.建立成本分析工作機制

建立成本差異分析機制，一方面要分析評價標準成本的合理性，在制定作業(yè)標準成本時要考慮圖書分類、預計銷售量、市場情況等因素，合理制定標準成本，標準成本過低可能會使圖書定價偏離實際成本，標準成本過高又容易導致包括印量決策在內(nèi)的生產(chǎn)決策過于保守，對市場環(huán)境產(chǎn)生錯判；另一方面要進行量差、價差的合理控制，做好因素分析，增加增值作業(yè)減少非增值作業(yè)，對于不合理的價差應該予以控制，對于合理的應予以支持，圍繞“產(chǎn)品消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源”的思想分層級進行成本差異分析，引導如何提出改進措施，該階段是整個管理體系的核心。

（四）事后成本管理

1.完善正負激勵機制，推動管理提升成果轉(zhuǎn)化

明確了成本管理的職責分工，也制定了相應的圖書標準成本，關鍵的還是看實際執(zhí)行能否帶來效益，成本管理的主體不僅依賴信息系統(tǒng)，更依賴于人的活動，推動管理提升就必須建立起考核激勵機制，通過作業(yè)劃分能夠明確成本控制責任的歸屬問題，結(jié)合正負激勵，徹底調(diào)動各出版作業(yè)鏈條上員工的積極性，提升全員的成本意識和管理能力。

2.加強ERP 系統(tǒng)建設，持續(xù)優(yōu)化企業(yè)價值鏈

對于傳統(tǒng)出版企業(yè)而言，建立起以作業(yè)成本為基礎的成本管理體系是一項長期工程，需要不斷分析評價成本差異，提升員工積極性過程中，持續(xù)優(yōu)化整個管理體系及信息系統(tǒng)。以校對部門為例，可以與編審合并為一個作業(yè)中心，也可根據(jù)管理需求視為獨立的作業(yè)中心，其資源動因包括人員勞動、軟件輔助、外審分包、辦公材料消耗等，出版企業(yè)通過成本信息分析，降低冗余作業(yè)，提升該作業(yè)環(huán)節(jié)的資源配置?？偠灾?，就是要強化落實機制，實施專項突破，夯實管理基礎，逐步形成持續(xù)改進閉環(huán)管理和管理提升長效機制。

結(jié)語

對于核心要素和市場資源兩頭在外的出版企業(yè)來說，最重要的還是作者資源和選題資源，圖書的核心價值體現(xiàn)在豐厚的知識儲備和創(chuàng)造性的勞動上。面對日趨激烈的市場擠壓，傳統(tǒng)出版企業(yè)還是應該堅定發(fā)展道路，繼續(xù)深耕市場，豐富產(chǎn)品供給，從預算、核算、控制、分析、人員等方面加強成本管理。首先要建立規(guī)范的企業(yè)預算機制，逐步形成統(tǒng)一的成本管理目標體系，實現(xiàn)印量控制的科學決策；其次要進行科學的成本歸集和分配，提高成本控制的約束力度，不斷激發(fā)員工成本管理意識，深入分析成本變動規(guī)律，提升公司整體的投資回報能力和市場競爭力。筆者希望通過本文的研究探討，能夠為傳統(tǒng)出版企業(yè)的成本管控和管理提升提供一定借鑒和幫助。