縣級(jí)公立醫(yī)院財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)向管理會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)型現(xiàn)狀與對(duì)策分析

文/馮濤 孫愛君 張臻 趙美華 方怡然(.濰坊市益都中心醫(yī)院；.濰坊市第二人民醫(yī)院；.壽光市人民醫(yī)院）

2014年10月，財(cái)政部頒布了《關(guān)于全面推進(jìn)管理會(huì)計(jì)體系建設(shè)的指導(dǎo)意見》，明確了管理會(huì)計(jì)體系建設(shè)的指導(dǎo)思想和基本原則，提出了管理會(huì)計(jì)體系建設(shè)的總目標(biāo)。2016年6月和2017年9月又分別頒布了《管理會(huì)計(jì)基本指引》《管理會(huì)計(jì)應(yīng)用指引》，旨在促進(jìn)企事業(yè)單位加強(qiáng)管理會(huì)計(jì)工作，提升內(nèi)部管理水平，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型升級(jí)。 縣級(jí)公立醫(yī)院作為公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)的基層單位，受醫(yī)改分級(jí)診療政策的影響，面臨著更多的機(jī)遇與挑戰(zhàn)，為了促進(jìn)醫(yī)院發(fā)展，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)向管理會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)型迫在眉睫。

一、縣級(jí)醫(yī)院財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)向管理會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)型存在的問題

為了更好地了解縣級(jí)公立醫(yī)院管理會(huì)計(jì)發(fā)展現(xiàn)狀，本研究面向?yàn)H坊市轄區(qū)內(nèi)各級(jí)各類縣級(jí)公立醫(yī)院開展問卷調(diào)查，共收回有效電子問卷94份。該問卷調(diào)查以綜合性醫(yī)院為主，覆蓋三級(jí)甲等、三級(jí)非甲、二級(jí)及其他級(jí)別的醫(yī)院，既包括2000張以上床位數(shù)的大型醫(yī)院，也包括床位數(shù)低于500張的小型醫(yī)院。根據(jù)收回的問卷結(jié)果，發(fā)現(xiàn)縣級(jí)公立醫(yī)院在傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)向管理會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)型過程中存在著如下問題。

（一）單位層面

1.領(lǐng)導(dǎo)層對(duì)管理會(huì)計(jì)缺乏重視

醫(yī)院領(lǐng)導(dǎo)層大多數(shù)來自臨床一線，往往傾注精力于醫(yī)療業(yè)務(wù)的提升與醫(yī)療學(xué)科的發(fā)展，而對(duì)醫(yī)院財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與管理會(huì)計(jì)工作不夠重視，更對(duì)醫(yī)院管理會(huì)計(jì)的轉(zhuǎn)型缺乏應(yīng)有的認(rèn)識(shí)。領(lǐng)導(dǎo)層對(duì)醫(yī)院會(huì)計(jì)的定位還停留在傳統(tǒng)層面，認(rèn)為會(huì)計(jì)人員就是簡(jiǎn)單地報(bào)銷記賬、出具報(bào)表、提供數(shù)據(jù)等工作，而與醫(yī)院管理沒有關(guān)系。這不僅導(dǎo)致了醫(yī)院管理會(huì)計(jì)的開展由于缺乏支持而困難重重，還會(huì)間接導(dǎo)致會(huì)計(jì)人員缺乏話語權(quán)，忽視自身價(jià)值，挫傷了其由財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)向管理會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)型的主動(dòng)性。

2.財(cái)務(wù)科室與相關(guān)業(yè)務(wù)科室的融合度、銜接度不夠

醫(yī)院的管理會(huì)計(jì)服務(wù)于醫(yī)院內(nèi)部各項(xiàng)經(jīng)營活動(dòng)，必須有效利用各種信息，將財(cái)務(wù)與醫(yī)療業(yè)務(wù)進(jìn)行有機(jī)融合，才能最大限度地在醫(yī)院規(guī)劃、決策、控制和評(píng)價(jià)等方面發(fā)揮作用。由此可見，管理會(huì)計(jì)對(duì)會(huì)計(jì)人員與業(yè)務(wù)科室的融合提出非常高的要求。然而，由于臨床科室業(yè)務(wù)復(fù)雜、專業(yè)性強(qiáng)、工作量龐大，很難有精力了解基本的財(cái)務(wù)流程，這極大阻礙了財(cái)務(wù)科室與業(yè)務(wù)科室的有效溝通；同時(shí)，由于財(cái)務(wù)工作未能得到領(lǐng)導(dǎo)層充分重視，導(dǎo)致財(cái)務(wù)科室話語權(quán)不高，業(yè)務(wù)科室不愿配合財(cái)務(wù)科室的現(xiàn)象時(shí)有發(fā)生，業(yè)財(cái)無法得到有效的融合和銜接；另外，財(cái)務(wù)人員過分較真、不夠靈活的特性也使得醫(yī)院的業(yè)財(cái)融合雪上加霜。

3.管理會(huì)計(jì)體系建設(shè)不完善

管理會(huì)計(jì)體系建設(shè)應(yīng)包含理論、指引、人才、信息化等方面。通過調(diào)查結(jié)果分析，發(fā)現(xiàn)大多數(shù)醫(yī)院，尤其是二級(jí)醫(yī)院疏于進(jìn)行會(huì)計(jì)制度建設(shè)，進(jìn)而管理會(huì)計(jì)體系建設(shè)更是缺乏，普遍存在管理精細(xì)化程度不高、管理會(huì)計(jì)職能發(fā)揮作用不強(qiáng)、管理會(huì)計(jì)人才缺乏、信息化程度不高等問題。其中人才培養(yǎng)和信息化建設(shè)需要資金與技術(shù)的支持，縣級(jí)醫(yī)院的財(cái)政撥款有限，大部分資金主要用來購買藥材和醫(yī)療設(shè)備，沒有足夠的資金用來完善財(cái)務(wù)基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)[1]，對(duì)會(huì)計(jì)人員培訓(xùn)不夠，導(dǎo)致工作人員缺乏管理會(huì)計(jì)理念，阻礙了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)向管理會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)型發(fā)展。

（二）業(yè)務(wù)層面

1.會(huì)計(jì)人員的財(cái)務(wù)管理理念落后

當(dāng)下，縣級(jí)醫(yī)院的會(huì)計(jì)人員普遍存在知識(shí)老齡化的現(xiàn)象，財(cái)務(wù)知識(shí)結(jié)構(gòu)更新速度慢，局限于固有的財(cái)務(wù)觀念和記賬習(xí)慣，固守于醫(yī)院會(huì)計(jì)的特殊之處，安于現(xiàn)狀，其工作又較少涉及醫(yī)院以外的企事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理事務(wù)，對(duì)管理會(huì)計(jì)的職業(yè)發(fā)展認(rèn)識(shí)不足，缺少主動(dòng)學(xué)習(xí)管理會(huì)計(jì)的主動(dòng)性?；鶎俞t(yī)院會(huì)計(jì)人員在管理會(huì)計(jì)的理論與實(shí)踐方面都十分欠缺，其財(cái)務(wù)理念沒有做到與時(shí)俱進(jìn)。

2.醫(yī)院信息化程度不能滿足管理會(huì)計(jì)的需求

管理會(huì)計(jì)要求會(huì)計(jì)人員有意識(shí)地從復(fù)雜的業(yè)務(wù)活動(dòng)中提取大量有效的、高質(zhì)量的數(shù)據(jù)進(jìn)行分析處理，從數(shù)據(jù)中發(fā)現(xiàn)問題，結(jié)合專業(yè)知識(shí)和醫(yī)院業(yè)務(wù)特點(diǎn)得出分析結(jié)果，向業(yè)務(wù)科室提供有效的建議與意見。這對(duì)數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性、相關(guān)性、可靠性和有用性都提出了高要求，離不開醫(yī)院高效科學(xué)的信息化體系建設(shè)，但是大部分縣級(jí)公立醫(yī)院信息化程度不高，難以形成一個(gè)有效的整體，造成信息孤島現(xiàn)象，不能滿足管理會(huì)計(jì)人員的工作需求。

二、應(yīng)對(duì)策略

（一）單位層面

1.加強(qiáng)醫(yī)院領(lǐng)導(dǎo)層對(duì)管理會(huì)計(jì)的重視程度

醫(yī)院領(lǐng)導(dǎo)層對(duì)管理會(huì)計(jì)的重視程度是醫(yī)院財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)型管理會(huì)計(jì)的重要驅(qū)動(dòng)因素。財(cái)務(wù)管理人員日常要多與醫(yī)院領(lǐng)導(dǎo)進(jìn)行積極溝通，同時(shí)讓醫(yī)院領(lǐng)導(dǎo)適時(shí)參加管理會(huì)計(jì)知識(shí)培訓(xùn)，通過多種方式讓他們認(rèn)識(shí)到會(huì)計(jì)工作不僅包括基本的核算職能，還包括對(duì)醫(yī)院的運(yùn)營進(jìn)行有效的分析與管控，新形勢(shì)下財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)向管理會(huì)計(jì)的轉(zhuǎn)型對(duì)醫(yī)院的精細(xì)化管理和高質(zhì)量發(fā)展具有重要作用。

2.完善醫(yī)院整體制度體系建設(shè)，加強(qiáng)業(yè)財(cái)融合

完善醫(yī)院的制度體系建設(shè)離不開強(qiáng)大的HRP系統(tǒng)（醫(yī)院綜合運(yùn)營管理系統(tǒng)）?？梢M(jìn)專業(yè)的第三方團(tuán)隊(duì)，協(xié)助醫(yī)院進(jìn)行內(nèi)部管理全流程的梳理，做好科室職責(zé)劃分，制定高效、合理的醫(yī)院制度流程和體系。

（二）業(yè)務(wù)層面

1.重視人才招募和培養(yǎng)，為轉(zhuǎn)型管理會(huì)計(jì)提供充足的人才儲(chǔ)備

（1）建立健全總會(huì)計(jì)師制度，形成高素質(zhì)、高水平的人才梯隊(duì)

人才團(tuán)隊(duì)在助推醫(yī)院實(shí)施精益管理、提升資源利用效益和價(jià)值創(chuàng)造能力、推動(dòng)醫(yī)院財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)型發(fā)展中發(fā)揮著日益突出的重要作用。醫(yī)院要建立健全總會(huì)計(jì)師制度，充分發(fā)揮其在全面預(yù)算管理、成本核算管控、內(nèi)部控制建設(shè)和風(fēng)險(xiǎn)管理方面的作用。同時(shí)，提高會(huì)計(jì)人員進(jìn)入醫(yī)院的門檻，招聘正規(guī)院校畢業(yè)的專業(yè)人才，可以引進(jìn)高素質(zhì)水平的會(huì)計(jì)專業(yè)人才。

（2）加強(qiáng)業(yè)務(wù)培訓(xùn)，提升會(huì)計(jì)人員的專業(yè)素養(yǎng)

除了每年必須完成的會(huì)計(jì)人員繼續(xù)教育之外，定期組織財(cái)務(wù)人員認(rèn)真研讀《關(guān)于全面推進(jìn)管理會(huì)計(jì)體系建設(shè)的指導(dǎo)意見》《管理會(huì)計(jì)基本指引》《管理會(huì)計(jì)應(yīng)用指引》等財(cái)政部頒布的文件，與醫(yī)療行業(yè)結(jié)合，有針對(duì)性地進(jìn)行管理會(huì)計(jì)方面的培訓(xùn)，以管理會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)分析與經(jīng)濟(jì)運(yùn)行分析為重點(diǎn)，使會(huì)計(jì)人員有意識(shí)地轉(zhuǎn)變?cè)小皶?huì)計(jì)即核算”的觀念，促進(jìn)其向管理會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)變。

（3）對(duì)財(cái)務(wù)人員定期進(jìn)行崗位調(diào)整

一方面，調(diào)整財(cái)務(wù)人員的崗位結(jié)構(gòu)，逐步拓寬財(cái)務(wù)人員業(yè)務(wù)范圍，隨著智能會(huì)計(jì)的發(fā)展，將部分核算職能由信息化、自動(dòng)化承擔(dān)，讓財(cái)務(wù)骨干從繁雜的重復(fù)性勞動(dòng)中解脫出來，更有時(shí)間和精力去參與到管理會(huì)計(jì)工作中去，發(fā)揮會(huì)計(jì)人員在管理會(huì)計(jì)精細(xì)化管理中的決策和參謀作用，能夠更好地服務(wù)于業(yè)務(wù)科室。另一方面，根據(jù)工作需要進(jìn)行必要的輪崗與換崗，讓每一名財(cái)務(wù)管理人員盡可能熟悉醫(yī)院經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的各個(gè)環(huán)節(jié)，都有機(jī)會(huì)與業(yè)務(wù)科室工作人員溝通，拓寬工作視角，才有利于發(fā)現(xiàn)和解決醫(yī)院日常運(yùn)營管理中存在的問題。

2.提升醫(yī)院的財(cái)務(wù)信息化水平

當(dāng)前形勢(shì)下，縣級(jí)醫(yī)院要提升財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)向管理會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)型的落實(shí)效果，就必須提高醫(yī)院的財(cái)務(wù)信息化建設(shè)水平，使醫(yī)院財(cái)務(wù)在管理程序中形成信息共享機(jī)制，使信息獲取更加及時(shí)和準(zhǔn)確[2]。醫(yī)院的持續(xù)穩(wěn)定發(fā)展需要處理龐大而復(fù)雜的數(shù)據(jù)，僅僅依靠人工不僅效率低下，也難以從大量數(shù)據(jù)中得到相關(guān)的有用信息，導(dǎo)致醫(yī)院在財(cái)務(wù)管理中處于被動(dòng)地位，難以進(jìn)行精細(xì)化成本控制，阻礙了醫(yī)院的高質(zhì)量發(fā)展。

3.完善醫(yī)院的業(yè)務(wù)流程

縣級(jí)公立醫(yī)院要實(shí)現(xiàn)精細(xì)化發(fā)展，充分發(fā)揮管理會(huì)計(jì)的作用，必須完善業(yè)務(wù)流程，全方位實(shí)現(xiàn)管理會(huì)計(jì)的轉(zhuǎn)型。下面將從全面預(yù)算管理、成本核算管理、績效管理、資產(chǎn)管理、內(nèi)部控制管理幾個(gè)角度進(jìn)行分析與論述。

（1）全面預(yù)算管理

全面預(yù)算管理是醫(yī)院財(cái)務(wù)管理的重要內(nèi)容，全面預(yù)算管理作為公立醫(yī)院實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)的重要管理工具，具有規(guī)劃、控制、協(xié)調(diào)、評(píng)價(jià)等多種管理職能，能有效解決醫(yī)院面臨的種種挑戰(zhàn)[3]。實(shí)施全面預(yù)算管理是縣級(jí)醫(yī)院實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)向管理會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)型的首要任務(wù)。縣級(jí)醫(yī)院全面預(yù)算管理需要從預(yù)算編制、預(yù)算下達(dá)、預(yù)算執(zhí)行、預(yù)算調(diào)整、預(yù)算考核、預(yù)算分析等方面貫徹實(shí)施整個(gè)過程。

醫(yī)院預(yù)算指標(biāo)編制完成需要下達(dá)科室，科室對(duì)于下達(dá)的預(yù)算指標(biāo)是否接受，預(yù)算執(zhí)行過程中指標(biāo)完成情況和完成不理想的原因等都需要預(yù)算管理員與執(zhí)行科室及時(shí)進(jìn)行溝通，實(shí)現(xiàn)預(yù)算管理的業(yè)財(cái)融合。

（2）成本核算管理

醫(yī)院管理會(huì)計(jì)的開展離不開成本核算，成本核算數(shù)據(jù)為管理會(huì)計(jì)所用，提供分析依據(jù)。傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算方式缺少對(duì)醫(yī)院醫(yī)療成本的籌劃控制細(xì)分等精細(xì)化管理，大部分基層醫(yī)院的成本核算工作主要還是依據(jù)科室的成本核算，受醫(yī)院管理體制與信息化水平制約，大部分成本核算分配比較粗略，成本信息的準(zhǔn)確性有待提高[4]。為此，醫(yī)院要建立有效的成本核算體系與管理辦法，定期進(jìn)行成本監(jiān)控，才能收到良好的效果。

（3）績效管理

為了更好地對(duì)醫(yī)院的人力、物力、財(cái)力資源進(jìn)行合理有效的配置，提高資源使用效率，必須建立完善有效的績效管理制度，尤其是近幾年來國家衛(wèi)健委出臺(tái)了公立醫(yī)院績效考核指標(biāo)體系，醫(yī)院要根據(jù)國家政策結(jié)合自身實(shí)際制定績效管理目標(biāo)，定期測(cè)算，及時(shí)修正，將實(shí)際執(zhí)行結(jié)果與科室績效工資掛鉤，充分調(diào)動(dòng)員工積極性。推行科室綜合目標(biāo)管理，把績效考核體系涉及的指標(biāo)納入科室綜合目標(biāo)進(jìn)行管理，設(shè)置質(zhì)量與安全、學(xué)科建設(shè)、科研教學(xué)、運(yùn)營指標(biāo)、醫(yī)保管理和科室管理六大考核維度，將考核結(jié)果與工作量績效掛鉤，讓醫(yī)務(wù)人員關(guān)注工作量的同時(shí)兼顧工作質(zhì)量。

（4）資產(chǎn)管理

醫(yī)院資產(chǎn)是國有資產(chǎn)的重要組成部分，是醫(yī)務(wù)人員開展醫(yī)療服務(wù)的重要保障，是醫(yī)院開展各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)所依賴的物質(zhì)資源。資產(chǎn)管理作為醫(yī)院會(huì)計(jì)人員管理范疇的重要方面，在傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作中也是相當(dāng)重要的一環(huán)，如醫(yī)院資產(chǎn)是否實(shí)現(xiàn)歸口管理并明確使用責(zé)任，是否定期進(jìn)行清查盤點(diǎn)，出現(xiàn)賬實(shí)不符時(shí)能否及時(shí)查明原因并妥當(dāng)處理，是否能夠按財(cái)政部門有關(guān)規(guī)定執(zhí)行對(duì)報(bào)廢資產(chǎn)等的處理，這些都是資產(chǎn)管理中會(huì)計(jì)人員基本的監(jiān)管職責(zé)。除卻上述傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)強(qiáng)調(diào)的職責(zé)，管理會(huì)計(jì)對(duì)會(huì)計(jì)人員還提出了更多更高的要求：資產(chǎn)會(huì)計(jì)不僅要保證其賬實(shí)相符與安全性，還要協(xié)助領(lǐng)導(dǎo)層進(jìn)行決策分析和效益管理，助力于醫(yī)院資產(chǎn)的保值增值和合理使用，從而有效提高醫(yī)院的公共服務(wù)水平。

（5）內(nèi)部控制管理

醫(yī)院內(nèi)部控制是為了保證醫(yī)院各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)合法合規(guī)、有效進(jìn)行，醫(yī)院資產(chǎn)安全完整，財(cái)務(wù)信息真實(shí)可靠，能夠防范醫(yī)院舞弊腐敗現(xiàn)象的發(fā)生，提高醫(yī)護(hù)人員的辦醫(yī)效率和效果而制定和實(shí)施的一系列方法、制度和程序的總稱，并予以規(guī)范化、制度化和系統(tǒng)化，使之成為一個(gè)相對(duì)完善和嚴(yán)密的體系。醫(yī)院內(nèi)部控制全過程是一個(gè)閉環(huán)，循環(huán)往復(fù)，需要對(duì)各個(gè)環(huán)節(jié)不斷進(jìn)行完善，最終實(shí)現(xiàn)醫(yī)院在公益性的基礎(chǔ)上兼顧經(jīng)濟(jì)效益性。

內(nèi)部控制過程中借助管理會(huì)計(jì)的預(yù)測(cè)、決策、控制、規(guī)劃、分析以及評(píng)價(jià)等方面的工具方法，將其滲透到醫(yī)院財(cái)務(wù)內(nèi)控各個(gè)關(guān)鍵的流程節(jié)點(diǎn)，能夠?yàn)獒t(yī)院的內(nèi)部控制提供更多的手段途徑[5]。

內(nèi)部控制中的各個(gè)環(huán)節(jié)都與管理會(huì)計(jì)有著千絲萬縷的聯(lián)系，基層醫(yī)院的內(nèi)控相對(duì)來說還比較薄弱，大部分醫(yī)院內(nèi)部控制制度比較健全，但真正執(zhí)行卻流于形式，缺少內(nèi)控的流程化與表單化，各個(gè)管理環(huán)節(jié)易出現(xiàn)脫節(jié)，溝通不暢，互相推諉，容易產(chǎn)生一些漏洞，不利于醫(yī)院的精細(xì)化管理。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員在內(nèi)部控制過程中，要積極發(fā)現(xiàn)問題，提出問題，參與醫(yī)院內(nèi)部控制體系構(gòu)建，而不是消極地簡(jiǎn)單執(zhí)行，要充分發(fā)揮管理與監(jiān)管職能。

三、結(jié)語

隨著公立醫(yī)院改革的深入，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)向管理會(huì)計(jì)的轉(zhuǎn)型發(fā)展是必然趨勢(shì)，縣級(jí)公立醫(yī)院由于地域受限，管理會(huì)計(jì)相關(guān)體系建設(shè)不完善，人才梯隊(duì)培養(yǎng)還不成熟，管理會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)型所面臨的問題更加突出，存在很大的改進(jìn)空間。本課題針對(duì)濰坊區(qū)域內(nèi)的縣級(jí)公立醫(yī)院展開調(diào)查，對(duì)調(diào)查問卷中最具代表性的問題進(jìn)行分析，研究出一定的應(yīng)對(duì)策略。

本課題仍然存在一定局限性，有待進(jìn)一步研究探討，如項(xiàng)目成本和病種成本核算的管理對(duì)策研究，如何在新的醫(yī)保付費(fèi)體系中實(shí)現(xiàn)成本最優(yōu)化，社會(huì)效益與經(jīng)濟(jì)效益最大化，仍需進(jìn)一步研究探討。