基于數(shù)據(jù)審計(jì)模式的新零售行業(yè)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)分析

馮夢靜 李姣姣

摘要：零售業(yè)的發(fā)展截至目前分為三個階段：傳統(tǒng)零售業(yè)、電子商務(wù)的O2O模式以及當(dāng)下的新零售商業(yè)模式。自2016年“新零售”概念被提出，國家相繼發(fā)布了相關(guān)推動新零售轉(zhuǎn)型的方案意見，凸顯新零售行業(yè)的發(fā)展對國民經(jīng)濟(jì)的深遠(yuǎn)影響。新零售“線上線下供應(yīng)鏈融合”的商業(yè)模式?jīng)Q定了其與大數(shù)據(jù)技術(shù)息息相關(guān)，因此傳統(tǒng)的審計(jì)思維和審計(jì)方式難以應(yīng)對新零售的線上交易風(fēng)險(xiǎn)，而數(shù)據(jù)審計(jì)模式成為一種趨勢，但也面臨各種挑戰(zhàn)與危機(jī)。本文研究數(shù)據(jù)審計(jì)模式對新零售企業(yè)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的影響，并從審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的三大風(fēng)險(xiǎn)層次總結(jié)新零售企業(yè)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)現(xiàn)狀，最后提出相應(yīng)的意見措施，完善審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)理論模型，為實(shí)務(wù)工作提供參考。

關(guān)鍵詞：數(shù)據(jù)審計(jì)模式；新零售業(yè)；審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

一、數(shù)據(jù)審計(jì)模式現(xiàn)狀與風(fēng)險(xiǎn)

（一）數(shù)據(jù)式審計(jì)的概念

社會發(fā)展與市場經(jīng)濟(jì)使審計(jì)目標(biāo)不斷地發(fā)生變化，審計(jì)模式受審計(jì)目標(biāo)的影響，經(jīng)歷了賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)、制度基礎(chǔ)審計(jì)、風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)和風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)四個階段。當(dāng)下互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)飛速發(fā)展，大數(shù)據(jù)時代的到來再次改變了審計(jì)模式，審計(jì)的對象由原來的紙質(zhì)賬目轉(zhuǎn)為電子數(shù)據(jù)，曾經(jīng)的紙質(zhì)審計(jì)已經(jīng)不能夠滿足當(dāng)下對被審計(jì)單位信息的全面性審計(jì)，于是數(shù)據(jù)式審計(jì)應(yīng)運(yùn)而生。

根據(jù)國家“十四五”規(guī)劃所制定的“十四五”國家審計(jì)工作發(fā)展規(guī)劃中強(qiáng)調(diào)，新時代賦予審計(jì)工作新職責(zé)新使命。審計(jì)部門要深刻認(rèn)識和準(zhǔn)確把握新時代的新特點(diǎn)、新使命、新部署、新要求，自覺在思想上、政治上、行動上同以習(xí)近平同志為核心的黨中央保持高度一致，認(rèn)真落實(shí)黨中央對審計(jì)工作的部署要求，在審計(jì)理念、審計(jì)手段、審計(jì)管理的改革創(chuàng)新上下功夫，不斷完善審計(jì)制度，使中國特色社會主義審計(jì)制度更加成熟、更加定型。全面貫徹落實(shí)習(xí)近平同志關(guān)于科技強(qiáng)審的要求，加強(qiáng)審計(jì)技術(shù)方法創(chuàng)新，充分運(yùn)用現(xiàn)代信息技術(shù)開展審計(jì)，提高審計(jì)質(zhì)量和效率；提升信息化支撐業(yè)務(wù)能力，提升數(shù)據(jù)管理水平，加強(qiáng)數(shù)據(jù)資源分析利用，健全審計(jì)質(zhì)量控制體系。

（二）數(shù)據(jù)式審計(jì)與傳統(tǒng)審計(jì)的區(qū)別

1.審計(jì)對象

信息技術(shù)不發(fā)達(dá)時，企業(yè)的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)記錄于賬簿，所以傳統(tǒng)審計(jì)一般表現(xiàn)為對手工賬簿資料的紙質(zhì)審計(jì)。受大數(shù)據(jù)環(huán)境的影響，企業(yè)記錄賬目的載體由紙質(zhì)變?yōu)橛?jì)算機(jī)。審計(jì)所需的數(shù)據(jù)在形式和內(nèi)容上均發(fā)生了改變，審計(jì)對象不僅包含傳統(tǒng)的關(guān)系型賬務(wù)數(shù)據(jù)，還包括文本、圖片、圖像和音視頻等其他格式的非結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)。大數(shù)據(jù)不僅帶來了便利，一些企業(yè)還可能利用大數(shù)據(jù)技術(shù)開辦虛擬公司、進(jìn)行虛擬交易，等等，審計(jì)人員可以通過信息技術(shù)對被審計(jì)單位的數(shù)據(jù)進(jìn)行分析，將審計(jì)的單位外延到與被審計(jì)單位有關(guān)聯(lián)的單位。同時記錄儲存電子數(shù)據(jù)的信息系統(tǒng)以及對數(shù)據(jù)進(jìn)行分類整理的應(yīng)用軟件也決定了數(shù)據(jù)的完整性、真實(shí)性等，因此數(shù)據(jù)審計(jì)模式的審計(jì)對象為電子數(shù)據(jù)及信息系統(tǒng)的內(nèi)部控制。

2.審計(jì)階段

傳統(tǒng)審計(jì)主要分為審前調(diào)查、審計(jì)實(shí)施和審計(jì)終結(jié)三個階段，而數(shù)據(jù)分析除了最終出具審計(jì)報(bào)告外，幾乎應(yīng)用于審計(jì)的全過程，這就使審計(jì)的階段分辨不清楚。因此，數(shù)據(jù)審計(jì)模式下將審前調(diào)查分為審前準(zhǔn)備和審前調(diào)查，這兩個階段需要進(jìn)行大量的數(shù)據(jù)分析，來決定是否對項(xiàng)目開展審計(jì)。也就是說，數(shù)據(jù)分析可以作為立項(xiàng)依據(jù)，在確定審計(jì)之后，就可以運(yùn)用之前數(shù)據(jù)分析的結(jié)果直接實(shí)施審計(jì)，這樣便大幅提高了審計(jì)的效率。

3.審計(jì)方法

傳統(tǒng)審計(jì)模式下依據(jù)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型評估風(fēng)險(xiǎn)，分析程序和實(shí)質(zhì)性測試為主要方法?；ヂ?lián)網(wǎng)時代的發(fā)展使得審計(jì)目標(biāo)和審計(jì)對象發(fā)生變化，傳統(tǒng)的審計(jì)方法不再適用于依托電子數(shù)據(jù)的企業(yè)，數(shù)據(jù)分析成為審計(jì)核心方法。由于信息技術(shù)導(dǎo)致數(shù)據(jù)冗雜，傳統(tǒng)的審計(jì)只是對被動獲得的信息進(jìn)行分析，而數(shù)據(jù)審計(jì)模式則不局限于對信息的分析，應(yīng)用智能化技術(shù)可以主動篩選最底層的數(shù)據(jù)，選取有效的數(shù)據(jù)將其轉(zhuǎn)換為有用的信息，這一部分信息篩查整理的效果要遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于直接對獲取信息進(jìn)行分析的效果（見表1）。

（三）數(shù)據(jù)審計(jì)模式存在的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

1.財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)層次

計(jì)算機(jī)技術(shù)的進(jìn)步使審計(jì)人員需要從企業(yè)的信息系統(tǒng)中獲取審計(jì)證據(jù)。信息系統(tǒng)在應(yīng)用時本身可能會存在不可控的故障導(dǎo)致數(shù)據(jù)丟失、損毀，引發(fā)數(shù)據(jù)的數(shù)量風(fēng)險(xiǎn)。同時受限于目前的信息技術(shù)，信息系統(tǒng)中的應(yīng)用軟件不能相互作用或是軟件開發(fā)存在缺陷，導(dǎo)致軟件中的數(shù)據(jù)失真，從而引發(fā)數(shù)據(jù)的質(zhì)量風(fēng)險(xiǎn)。

2.信息系統(tǒng)內(nèi)部控制層次

數(shù)據(jù)式審計(jì)的出現(xiàn)是為了應(yīng)對企業(yè)電子數(shù)據(jù)的審計(jì)，越來越多的業(yè)務(wù)可以線上進(jìn)行，那么就會出現(xiàn)線上申請、審批、執(zhí)行、復(fù)核等流程，紙質(zhì)的業(yè)務(wù)流程可以查詢到具體簽字的負(fù)責(zé)人，而線上業(yè)務(wù)在系統(tǒng)中的運(yùn)行使部分流程模糊，甚至出現(xiàn)不相容職責(zé)未分離的情況。同時由于線上操作的便捷性，如果出于牟利對電子數(shù)據(jù)進(jìn)行更改，則可能引發(fā)內(nèi)部控制層面的錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

3.檢查層次

信息技術(shù)的日漸發(fā)展以及信息產(chǎn)品的更新迭代改變了審計(jì)原有的工作方式，我國大部分審計(jì)人員的工作模式還停留在對紙質(zhì)資料的審查，沒有接受過系統(tǒng)訓(xùn)練的審計(jì)人員的計(jì)算機(jī)水平尚不能滿足大數(shù)據(jù)環(huán)境下的審計(jì)需求。比如，在獲取了原始的電子數(shù)據(jù)后并不能剔除那些無用數(shù)據(jù)，不能使用計(jì)算機(jī)技術(shù)發(fā)現(xiàn)本身存在誤差的數(shù)據(jù)，對于龐大的數(shù)據(jù)無法歸整分類，等等，從而導(dǎo)致檢查層面的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)（見表2）。

二、新零售行業(yè)審計(jì)現(xiàn)狀及審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

（一）新零售行業(yè)發(fā)展現(xiàn)狀

1.新零售規(guī)模壯大

新零售行業(yè)的發(fā)展離不開國家政策的扶持。國家“十四五”規(guī)劃綱要中提出，要推動產(chǎn)業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型。實(shí)施“上云用數(shù)賦智”行動，推動數(shù)據(jù)賦能全產(chǎn)業(yè)鏈協(xié)同轉(zhuǎn)型。在重點(diǎn)行業(yè)和區(qū)域建設(shè)若干國際水準(zhǔn)的工業(yè)互聯(lián)網(wǎng)平臺和數(shù)字化轉(zhuǎn)型促進(jìn)中心，深化研發(fā)設(shè)計(jì)、生產(chǎn)制造、經(jīng)營管理、市場服務(wù)等環(huán)節(jié)的數(shù)字化應(yīng)用，培育發(fā)展個性定制、柔性制造等新模式，加快產(chǎn)業(yè)園區(qū)數(shù)字化改造。深入推進(jìn)服務(wù)業(yè)數(shù)字化轉(zhuǎn)型，培育眾包設(shè)計(jì)、智慧物流、新零售等新增長點(diǎn)。

自“新零售”概念提出以來，不斷地有行業(yè)探索新零售的發(fā)展之道，在科技進(jìn)步的同時以人為本才能更好地為消費(fèi)者服務(wù)。于是企業(yè)紛紛改變運(yùn)營模式，以新零售“線上線下供應(yīng)鏈融合”的商業(yè)模式為根本，結(jié)合各自行業(yè)獨(dú)有的優(yōu)勢，打造一個能立足于新時代且代表本行業(yè)的發(fā)展模式。從業(yè)態(tài)規(guī)模來看，新零售行業(yè)涉及人們的衣食住行，當(dāng)下社交電商規(guī)模的擴(kuò)大，在滿足了人類物質(zhì)需求的同時兼顧了精神需求；從形式規(guī)模來看，包括最初的網(wǎng)上平臺，到后來的大型商超、便利店的發(fā)展，線上與線下融為一體，打造全新的零售銷售模式。

業(yè)態(tài)規(guī)模：

（1）生鮮類：

（2）母嬰類：

（3）家電類：

（4）服飾類：

（5）百貨類：

形式規(guī)模：

（1）網(wǎng)上平臺：

（2）大型商超：

（3）便利店：

截至2021年10月18日，新浪財(cái)經(jīng)公布的新零售概念股共有104只，其中具有各行業(yè)代表性的企業(yè)如蘇寧易購、永輝超市、王府井、海瀾之家、愛嬰室近三年財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)意見均為標(biāo)準(zhǔn)無保留意見。在美國上市的阿里巴巴、京東以及在香港上市的美團(tuán)作為新零售龍頭企業(yè)，近三年來財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)意見也均為標(biāo)準(zhǔn)無保留意見。

分析幾個代表性企業(yè)的營業(yè)收入、資產(chǎn)報(bào)酬率、凈資產(chǎn)收益率以及每股收益可以發(fā)現(xiàn)，幾家企業(yè)受新冠肺炎疫情波動及新收入準(zhǔn)則測算口徑的影響，盈利有所下降，但在2021年新冠肺炎疫情形勢趨于穩(wěn)定的基礎(chǔ)上，國內(nèi)經(jīng)濟(jì)持續(xù)回升，后疫情時代結(jié)合數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，零售企業(yè)線上線下融合速度進(jìn)一步加快，如永輝超市這種類型的超級市場以及阿里巴巴、京東等電商平臺發(fā)展更是不斷向好，新零售業(yè)態(tài)將得到進(jìn)一步推進(jìn)及完善。基于此，新零售行業(yè)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)雖然存在，但是結(jié)合各行業(yè)的審計(jì)報(bào)告分析，近三年的標(biāo)準(zhǔn)無保留意見也標(biāo)示著審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)相對較小（見表3）。

2.消費(fèi)額向好增長

社會消費(fèi)品零售總額自2016年至2019年期間穩(wěn)步增長，2020年較之2019年增速有所下降，可能是由于新冠肺炎疫情導(dǎo)致人們消費(fèi)水平稍微下降。但從2021年半年的數(shù)據(jù)顯示，如果之后4個月的零售總額按照前幾個月的規(guī)律增長，那么2021年的社會消費(fèi)品零售總額將高于2020年。社會消費(fèi)品零售額總體水平向好發(fā)展，說明人們對零售商品的消費(fèi)需求只增不減（見圖1）。

圖12016—2020年社會消費(fèi)品零售總額

資料來源：國家統(tǒng)計(jì)局。

2020年9月到2021年8月社會消費(fèi)品零售總額以及網(wǎng)上零售額的變化略有波動。社會消費(fèi)品零售總額環(huán)比增長趨勢略有降低，2021年8月環(huán)比增長率回升；網(wǎng)上零售額在2020年11月達(dá)到峰值，該月的“雙十一”活動刺激了消費(fèi)者的購物欲望，2021年6月次之，該月同樣有“6·18大促”。兩次活動的網(wǎng)上零售額體現(xiàn)出新零售模式下企業(yè)根據(jù)消費(fèi)者的消費(fèi)特質(zhì)以及消費(fèi)需求，制定的策略一定程度上迎合了市場，新零售的商業(yè)模式正潛移默化地維持消費(fèi)者黏性（見圖2和圖3）。

受新冠肺炎疫情的影響，2019年度社會消費(fèi)品零售總額累計(jì)增長率有所下降。隨著新零售業(yè)態(tài)的不斷推出，網(wǎng)上零售額及實(shí)物商品網(wǎng)上零售額的累計(jì)增長率均有一定程度的縮減，吃、穿、用占據(jù)了居民消費(fèi)的三大類，在前些年電商興起的形勢下，網(wǎng)上零售額飛速增長，但近三年來，新零售商業(yè)模式方興未艾，線上線下供應(yīng)鏈結(jié)合銷售的模式一定程度上打破了之前網(wǎng)絡(luò)銷售渠道幾乎“霸屏”的局面，線下銷售不斷興起。之后隨著新冠肺炎疫情形勢的好轉(zhuǎn)，零售額增長率開始回升（見表4、表5）。

（二）數(shù)據(jù)審計(jì)模式下新零售行業(yè)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

1.財(cái)務(wù)報(bào)表層次的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)

（1）基于商業(yè)模式的戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)

立足市場。由于準(zhǔn)入門檻低、短時間內(nèi)就可以上手運(yùn)營并且獲得利潤，市場內(nèi)的新零售行業(yè)與日俱增。新零售行業(yè)的商業(yè)模式?jīng)Q定了企業(yè)不僅要銷售產(chǎn)品，也要具備完善的供應(yīng)鏈、物流系統(tǒng)，初期沒有站穩(wěn)市場且沒有核心競爭力的企業(yè)，隨著業(yè)務(wù)規(guī)模變大投入大量的資金，成本提高了，就沒有利潤可言。如果企業(yè)通過提高價格來回籠資金很有可能失去對價格較為敏感的客戶。新零售發(fā)展最重要的理念就是“人”，大部分企業(yè)可能不會選擇冒著丟失消費(fèi)者的風(fēng)險(xiǎn)來賺取收益，此時企業(yè)可能面臨負(fù)債經(jīng)營的局面。這種情況下，企業(yè)的商業(yè)模式可能存在不能持續(xù)經(jīng)營的問題，從而導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表層次的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

維穩(wěn)客戶。新零售“線上線下供應(yīng)鏈融合”的商業(yè)模式改變了企業(yè)的經(jīng)營理念，以為消費(fèi)者服務(wù)為中心的理念需要企業(yè)花費(fèi)大量的心思，投入大量的資金維穩(wěn)客戶。比如，一方面，企業(yè)為了留住老客戶、吸引新客戶會推出大量的折扣、補(bǔ)貼，以“燒錢”的方式留住消費(fèi)者。另一方面，新零售特殊的商業(yè)模式需要企業(yè)技術(shù)方面不斷革新，通過數(shù)據(jù)分析獲取消費(fèi)者的消費(fèi)偏好，從而制定企業(yè)的經(jīng)營戰(zhàn)略。新老客戶黏性的增強(qiáng)以及信息技術(shù)的加持需要資金的支持。企業(yè)在缺少資金的情況下，可能會虛增利潤，以良好的面貌獲取投資者的信任進(jìn)行融資，從而導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表層次的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

（2）信息系統(tǒng)層面風(fēng)險(xiǎn)

人為控制。企業(yè)在虛增利潤時修改數(shù)據(jù)，由于新零售企業(yè)業(yè)務(wù)流程的數(shù)據(jù)通過線上信息系統(tǒng)記錄，那么在信息系統(tǒng)中與銷售相關(guān)聯(lián)的采購、倉儲、運(yùn)輸、退回等數(shù)據(jù)可能也會被篡改。信息系統(tǒng)內(nèi)部控制存在問題，一方面，管理人員層面可能存在通過操控系統(tǒng)操作人員舞弊；另一方面，信息系統(tǒng)部分應(yīng)用的權(quán)限可能被人為修改。另外，在信息系統(tǒng)應(yīng)用程序中，如果某些流程的管理人員職責(zé)不相容但沒有分離，也會存在管理人員舞弊，出現(xiàn)信息系統(tǒng)內(nèi)部控制層面的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

信息系統(tǒng)本身。信息系統(tǒng)內(nèi)部控制層面的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)有一部分可能是由于信息系統(tǒng)自身存在的缺陷所導(dǎo)致的，并非主觀意識下故意為之的舞弊。比如，信息系統(tǒng)在創(chuàng)建時本身就不符合企業(yè)的商業(yè)模式，不能滿足企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動的需求，導(dǎo)致企業(yè)發(fā)展速度滯緩；系統(tǒng)的安全性存在問題，容易被他方攻擊，導(dǎo)致數(shù)據(jù)泄露；系統(tǒng)功能不完善，在記錄數(shù)據(jù)時不能保證數(shù)據(jù)的真實(shí)性、完整性?？煽鼗虿豢煽氐南到y(tǒng)錯誤都會導(dǎo)致信息系統(tǒng)內(nèi)部控制出現(xiàn)重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

2.認(rèn)定層次的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)

（1）相關(guān)收入

虛增收入。在識別和評估與收入相關(guān)的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時，審計(jì)人員可以假設(shè)收入確認(rèn)存有舞弊風(fēng)險(xiǎn)，評估企業(yè)會以何種方式虛構(gòu)何種類型的收入。新零售企業(yè)業(yè)務(wù)擴(kuò)張、規(guī)模擴(kuò)大、技術(shù)加持等意味著成本費(fèi)用的增加，同時企業(yè)為穩(wěn)固消費(fèi)者推出的一系列補(bǔ)貼活動，二者結(jié)合注定導(dǎo)致利潤呈現(xiàn)負(fù)增長的狀態(tài)。負(fù)盈利的企業(yè)很難贏取消費(fèi)者以及投資者的信任，無法立足市場，因此虛增收入成了偽造利潤向好的方式。

收入確認(rèn)。新零售企業(yè)的銷售模式大多是交易量多、成交額度小，相較于大額收入，小額收入容易被審計(jì)人員忽略并且出現(xiàn)“跳單”“跑量”等造假現(xiàn)象，不易被發(fā)現(xiàn)。基于以消費(fèi)者體驗(yàn)為核心，新零售企業(yè)在確認(rèn)收入時存在滯后性，顧客購買產(chǎn)品時支付的價錢暫時放置第三方支付平臺，只有當(dāng)顧客滿意產(chǎn)品，取得商品的控制權(quán)時商家才能收到貨款。顧客不滿意產(chǎn)品產(chǎn)生退換貨的貨款如何處理，退換貨產(chǎn)生的運(yùn)費(fèi)是否由顧客承擔(dān)，復(fù)雜的交易使收入的確認(rèn)不易分辨。

（2）相關(guān)費(fèi)用

虛列費(fèi)用。除了虛構(gòu)收入，費(fèi)用的虛假列支也是企業(yè)增利的一種方式。虛列費(fèi)用分為兩種類型，虛增和虛減。虛增收入意味著企業(yè)會多交稅，為了逃避稅費(fèi)，企業(yè)會相應(yīng)地虛增成本費(fèi)用，從而達(dá)到在企業(yè)經(jīng)營狀況良好的情況下，既增加了利潤，又減少了支出。為了掩蓋企業(yè)處于虧損的狀態(tài)，管理層通常會通過少計(jì)或推遲計(jì)算成本費(fèi)用，來達(dá)到粉飾利潤表的目的。

3.檢查層次的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)

（1）管控流程

傳統(tǒng)審計(jì)的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)為紙質(zhì)數(shù)據(jù)，審計(jì)人員可以通過原始憑證等資料獲取企業(yè)的業(yè)務(wù)流程以及相應(yīng)的控制負(fù)責(zé)人簽字等審計(jì)證據(jù)。新零售企業(yè)的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)為電子數(shù)據(jù)，其業(yè)務(wù)流程通過線上信息系統(tǒng)呈現(xiàn)，線上業(yè)務(wù)的操作使控制活動被隱藏起來，一些業(yè)務(wù)流程模糊不易被察覺，極易出現(xiàn)多個不相容業(yè)務(wù)由同一人管控或是業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)被篡改的情況。審計(jì)人員可能對信息系統(tǒng)審查之后也無法發(fā)現(xiàn)高度隱蔽的舞弊手段。

（2）審計(jì)人員

審計(jì)新零售企業(yè)，既要審計(jì)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，又要審計(jì)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的載體信息系統(tǒng)。財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)中電子數(shù)據(jù)占據(jù)主要成分，面對龐大復(fù)雜的電子數(shù)據(jù)，缺乏計(jì)算機(jī)技術(shù)的審計(jì)人員對于獲取的數(shù)據(jù)可能無法整理成系統(tǒng)的審計(jì)信息，無法識別不重要或者錯誤的數(shù)據(jù)，對企業(yè)的信息系統(tǒng)無法全面地確認(rèn)其是否安全可靠且適用，從而導(dǎo)致審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

（3）審計(jì)技術(shù)

基于新零售“線上線下供應(yīng)鏈融合”的商業(yè)模式，企業(yè)的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)以及非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)均記錄于信息系統(tǒng)。業(yè)務(wù)范圍的繁雜使信息系統(tǒng)的規(guī)模也在不斷擴(kuò)大且變得復(fù)雜，審計(jì)人員需要通過審計(jì)軟件建立審計(jì)分析模型，將冗雜的數(shù)據(jù)納入其中進(jìn)行數(shù)據(jù)分析。如果繁雜的數(shù)據(jù)沒有強(qiáng)大的審計(jì)技術(shù)分析，可能會造成審計(jì)證據(jù)的錯亂或者丟失。

三、提高數(shù)據(jù)審計(jì)模式下新零售行業(yè)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)質(zhì)量的建議

（一）豐富審計(jì)理論

新零售行業(yè)獨(dú)特的商業(yè)模式?jīng)Q定了對數(shù)據(jù)審計(jì)模式的適用。數(shù)據(jù)審計(jì)模式下審計(jì)對象由基本的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)擴(kuò)大到財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)和半結(jié)構(gòu)化以及非結(jié)構(gòu)化的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)還有非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，審計(jì)環(huán)境由線下審計(jì)擴(kuò)大到包含線上的非現(xiàn)場審計(jì)，審計(jì)方法由抽樣式審計(jì)變?yōu)槿珮颖臼降臄?shù)據(jù)處理及分析，審計(jì)過程中加入了自始至終的數(shù)據(jù)分析，多因素的變化導(dǎo)致審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)加大，迫切需要審計(jì)理論的完善與豐富來對新的審計(jì)模式進(jìn)行規(guī)范和指導(dǎo)。

（二）提高財(cái)務(wù)報(bào)表層次的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)質(zhì)量

1.重點(diǎn)關(guān)注商業(yè)模式的審計(jì)

商業(yè)模式轉(zhuǎn)型成功與否側(cè)面反映了戰(zhàn)略布局是否準(zhǔn)確恰當(dāng)。戰(zhàn)略制定是否得當(dāng)決定了持續(xù)經(jīng)營的能力。審計(jì)人員在審計(jì)新零售企業(yè)時，首先應(yīng)分析企業(yè)的商業(yè)模式，關(guān)注其是否順應(yīng)市場的發(fā)展，是否符合企業(yè)的規(guī)模，是否體現(xiàn)企業(yè)的特色。新零售企業(yè)線上交易、線下體驗(yàn)、平臺物流發(fā)貨的商業(yè)模式致使其比傳統(tǒng)零售企業(yè)的關(guān)聯(lián)方交易更復(fù)雜，審計(jì)人員可以通過審計(jì)軟件進(jìn)行數(shù)據(jù)分析，對關(guān)聯(lián)方交易及管理層是否存在串通舞弊加大關(guān)注；以用戶體驗(yàn)為本的商業(yè)模式讓企業(yè)的成本費(fèi)用增多，審計(jì)人員要對企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況是否能維持企業(yè)穩(wěn)定運(yùn)營加大關(guān)注，避免出現(xiàn)與持續(xù)經(jīng)營相關(guān)的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

2.重點(diǎn)關(guān)注信息系統(tǒng)的審計(jì)

新零售行業(yè)商業(yè)模式意味著企業(yè)的數(shù)據(jù)被登記并存檔于信息系統(tǒng)。審計(jì)單位可以建立一套審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)識別和評估信息系統(tǒng)，對受審單位的信息系統(tǒng)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)識別，審查其是否能夠反映企業(yè)繁雜的業(yè)務(wù)流程和完善的內(nèi)部控制制度以及保證企業(yè)數(shù)據(jù)的真實(shí)性、完整性。然后對信息系統(tǒng)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評估，評估在信息系統(tǒng)遭受外界的襲擊時，所儲存的數(shù)據(jù)是否丟失或損壞以及丟失、損壞的程度是多少。

（三）提高認(rèn)定層次的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)質(zhì)量

1.擴(kuò)大審計(jì)范圍

新零售行業(yè)的交易量大、小額收入居多，線上的小金額交易容易造假且不易被發(fā)現(xiàn)，審計(jì)人員應(yīng)擴(kuò)大審計(jì)對象的范圍，采取數(shù)據(jù)審計(jì)模式下的全樣本審計(jì)對企業(yè)所有的交易量及交易額詳查，兼顧所有線上線下交易額，包括通過各種不同的第三方支付平臺產(chǎn)生的交易額以及新零售企業(yè)的補(bǔ)貼優(yōu)惠、運(yùn)費(fèi)配送費(fèi)、退貨換貨交易額等特殊交易額，來驗(yàn)證收入的真實(shí)性和完整性。

2.拓寬審計(jì)渠道

利用數(shù)據(jù)審計(jì)模式的優(yōu)勢，在對新零售企業(yè)審計(jì)時，對財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)以及圖像、音頻、視頻等非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)通過審計(jì)軟件進(jìn)行數(shù)據(jù)分析。數(shù)據(jù)式審計(jì)已經(jīng)獲取企業(yè)主動提供的審計(jì)信息并分析企業(yè)最底層的數(shù)據(jù)，還可以通過實(shí)地調(diào)查、利用外部數(shù)據(jù)與內(nèi)部數(shù)據(jù)結(jié)合反映內(nèi)部數(shù)據(jù)、明察暗訪等形式拓寬獲取審計(jì)證據(jù)的渠道，如“瑞幸咖啡”事件，審計(jì)人員通過對線下門店流量的監(jiān)控、關(guān)聯(lián)方交易的審查以及第三方媒體的跟查，才將瑞幸這一線上線下結(jié)合銷售的企業(yè)存在的問題調(diào)查清楚。

（四）提高檢查風(fēng)險(xiǎn)的審計(jì)質(zhì)量

1.培養(yǎng)高端復(fù)合型審計(jì)人才

數(shù)據(jù)式審計(jì)對審計(jì)人員的計(jì)算機(jī)能力要求較高，新零售行業(yè)下電子數(shù)據(jù)變得更為復(fù)雜。目前我國大多審計(jì)人員的知識儲備尚停留在對財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的審計(jì)層面，面對冗雜的數(shù)據(jù)以及復(fù)雜的信息系統(tǒng)，不能準(zhǔn)確地實(shí)施數(shù)據(jù)處理和數(shù)據(jù)分析。審計(jì)單位應(yīng)注重培養(yǎng)高端復(fù)合型人才，大力培養(yǎng)計(jì)算機(jī)型審計(jì)人才和審計(jì)型計(jì)算機(jī)人才，在審計(jì)團(tuán)隊(duì)中加入計(jì)算機(jī)人才，培養(yǎng)團(tuán)隊(duì)協(xié)調(diào)高效合作，同時注重對審計(jì)人員在新零售商業(yè)模式運(yùn)行方面的培訓(xùn)，保證一個審計(jì)團(tuán)隊(duì)在各方面均具有優(yōu)勢。

2.推動審計(jì)技術(shù)的創(chuàng)新

新零售行業(yè)規(guī)模的擴(kuò)充、業(yè)務(wù)范圍的增多、組織結(jié)構(gòu)的變化增加了信息系統(tǒng)的繁雜程度。復(fù)雜的信息系統(tǒng)需要新型審計(jì)技術(shù)進(jìn)行檢查評估。當(dāng)前我國信息技術(shù)在審計(jì)中的應(yīng)用不是特別廣泛，應(yīng)當(dāng)加大力度開發(fā)審計(jì)軟件，建立審計(jì)分析模型，推動審計(jì)技術(shù)的創(chuàng)新，完善數(shù)據(jù)分析、信息技術(shù)在審計(jì)中的應(yīng)用。

四、研究結(jié)論與展望

信息技術(shù)飛速發(fā)展，日臻完善，數(shù)據(jù)審計(jì)模式以及新零售行業(yè)的商業(yè)模式借用信息數(shù)據(jù)和計(jì)算機(jī)技術(shù)正處于在探索和發(fā)展階段。新零售行業(yè)“線上線下供應(yīng)鏈結(jié)合”的模式勢頭猛進(jìn)，成為零售市場的主要銷售途徑，同時這種模式?jīng)Q定了在審計(jì)時所需使用的數(shù)據(jù)審計(jì)模式，二者均是新興模式且因?yàn)殡娮訑?shù)據(jù)的特殊性，在財(cái)務(wù)報(bào)表層次、認(rèn)定層次以及檢查層次方面均存在一定的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，審計(jì)人員只有在發(fā)現(xiàn)問題時不斷地研究探索，以審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的財(cái)務(wù)報(bào)表層次、認(rèn)定層次和檢查層次為路徑，挖掘應(yīng)對數(shù)據(jù)審計(jì)模式下新零售行業(yè)對應(yīng)三大風(fēng)險(xiǎn)層次的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)因素的措施，才能達(dá)到規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，提高審計(jì)質(zhì)量的目標(biāo)。

因?yàn)橐浴叭恕睘楸镜睦砟?，新零售行業(yè)逐步占據(jù)零售市場的主要份額，成為最重要的銷售模式之一。對于新零售行業(yè)的審計(jì)至關(guān)重要，本文對數(shù)據(jù)模式下新零售行業(yè)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行了初步的研究，希望能在一些方面完善審計(jì)理論，關(guān)于影響審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的因素以及如何應(yīng)對三大風(fēng)險(xiǎn)層次的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)因素的措施還值得進(jìn)一步的探索研究，從而提高審計(jì)質(zhì)量。

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AuditRiskAnalysisofNewRetailIndustryBasedonDataAuditModel

FENGMengjing1，2LIJiaojiao1，2

（1.SchoolofBusiness，SouthwestUniversityofPoliticalScienceandLaw，Chongqing401120，China；2.AuditandLegalResearchCenterofSouthwestUniversityofPoliticalScienceandLaw，Chongqing401120，China）

Abstract：Uptonow，thedevelopmentofretailindustryhasbeendividedintothreestages：thetraditionalretailindustry，theO2Omodelofe-commerceandthecurrentnewretailbusinessmodel.Since2016，whentheconceptof“newretail”wasputforward，thecountryhassuccessivelyissuedproposalsandopinionsonpromotingthetransformationofnewretail，whichfullyshowsthefar-reachingimpactofthedevelopmentofthenewretailindustryonthenationaleconomy.Thebusinessmodelof“onlineandofflinesupplychainintegration”ofnewretaildeterminesthatitiscloselyrelatedtobigdatatechnology.Therefore，traditionalauditthinkingandauditmethodsaredifficulttoadapttotheonlinetransactionrisksofnewretail，andthedataauditmodelhasbecomeatrend，buttherearealsovariouschallengesandcrises.Thispaperstudiestheimpactofthedataauditmodelontheauditriskofnewretailenterprises，exploresthecurrentsituationofauditriskofnewretailenterprisesfromthethreerisklevelsoftheauditriskmodel，andputsforwardcorrespondingsuggestionsandmeasures，inordertoimprovetheauditrisktheoreticalmodel，andprovidereferenceforpracticalwork.

Keywords：DataAuditModel;NewRetailIndustry;AuditRisk