［摘 要］我國改革開放的深入進行使市場經濟環(huán)境發(fā)生了很大的變化,政府職能也跟隨著轉變起來,這些轉變影響了經濟生活的各個方面。因此,社會公眾對政府會計信息的質量提出了更高的要求,相應的政府會計的確認基礎也要隨之改革。本文闡述了權責發(fā)生制的內涵和科學性,明確了我國行政單位會計引入權責發(fā)生制的必要性和意義,最后探討了我國行政單位會計引入權責發(fā)生制后的主要業(yè)務核算。

［關鍵詞］行政單位會計；收付實現制；權責發(fā)生制；會計確認基礎

［中圖分類號］F275［文獻標識碼］A［文章編號］1005-6432（2012）1-0079-02

1 行政單位會計引入權責發(fā)生制核算的背景

行政單位會計是指以貨幣為計量單位,對國家各級行政單位的各項業(yè)務進行確認、計量和報告的會計,是預算會計體系的重要組成部分。行政單位會計的對象是各級行政單位預算資金和其他資金的收支運動,包括財政資金的領撥、使用及其結果,是純預算收支運動。我國行政單位會計特點主要體現在：核算基礎采用的是收付實現制,除了有特殊規(guī)定的事項外；支出列報的依據是經費的實際支出；核算內容和方法的特殊性,例如固定資產一般應與固定基金相對應,不計提折舊；一般不實行成本核算,即使有,主要是內部成本核算；沒有利潤及利潤分配的核算等。

會計核算基礎是為達到會計目標,用以決定適合確認會計事項以及什么樣的事項應予以確認的標準或依據。會計核算的基礎有權責發(fā)生制和收付實現制,是本期收入和本期費用的兩種不同的確認標準。對于同一個會計事項來說,這兩種會計核算通過配比原則的運用,可以產生不同的收益結果。

20世紀80年代末,新西蘭首先在政府會計中引用了權責發(fā)生制,在改進公共部門的辦事效率方面取得了明顯成效。然后,世界各國紛紛開始了在政府會計中引入權責發(fā)生制會計基礎的理論研究與實踐操作。在經歷了20多年的改革與實踐后,很多國家基本上建立了以權責發(fā)生制為主要核算基礎的政府會計體系,并在實踐中取得了很好的效果。許多發(fā)展中國家也開始了對行政單位以及其他政府部門會計進行改革,逐步拋棄了完全的收付實現制,在一定的程度上權責發(fā)生制的會計核算基礎。

隨著我國社會主義政治體制與財政管理體制改革的不斷深入進行和市場經濟環(huán)境的發(fā)展,我國行政單位會計所處的環(huán)境發(fā)生了很大的變化,這就要求行政單位提供科學、公開、透明的會計信息,不僅反映預算資金收支的情況,而且能準確揭示其自身的財務狀況。現行的收付實現制雖然能體現當期現金的收支情況,但不能提供符合新體制相關性的財務信息,無法滿足會計信息使用者的需求。收付實現制已不能適應目前的形式要求了,改革行政單位會計制度已成為政府管理體制改革的迫切要求。目前,我國正在進行行政單位會計體制改革以提高政府政策的持續(xù)能力和績效,順應國際上政府會計改革的新趨勢。

2 我國行政單位會計引入權責發(fā)生制核算的現實意義

2.1 能真實客觀反映單位財務情況

權責制的會計所的會計報告提供了全面真實的行政單位財務狀況,促進了行政單位有效的管理,明確了行政單位的受托責任,真實全面地反映了國家的綜合財政經濟狀況,使行政單位能夠及時了解各種風險,提高了行政單位防范風險的能力。

采用權責發(fā)生制會計基礎,有助于提高預算資金核算的準確度。例如在采購業(yè)務發(fā)生支出時,可以避免預算資金結余不實等問題,更為科學合理的核算行政單位采購資金,為行政單位采購的運行提供準確的財務信息。

在現行行政單位會計報表體系下,以收付實現制為基礎編制的收入支出報表中的收支與當期實際的收支有一定的差距,因此難以承擔起行政單位業(yè)績報告的重任。對比之下,在權責發(fā)生制會計基礎下編制的收入與支出表,能夠客觀地反映出行政單位所控制的財政資源,從而體現出行政單位提供服務的能力。權責發(fā)生制符合我國國情,有利于我國建立一個全面完整透明的政府會計體系,進而達到公共資源的有效配置,有效評價政府績效和提高政府持續(xù)發(fā)展的能力。

行政單位會計權責發(fā)生制改革是政府會計和財政預算管理體制改革的前提和基礎。近年來,社會主義市場運行機制日益完善,政府財政預算管理體制也進行了一系列的重大改革。這些改革措施引起了政府財務活動的重大變革,也在一定程度上影響了行政單位財務報告的編制方法和內容。只有采用權責發(fā)生制的會計核算和確認標準,才能提供準確有用的會計信息,為政府會計改革奠定堅實的基礎。

2.2 有利于資產的持續(xù)管理和負債的管理

權責發(fā)生制可以通過對長期資產計提折舊來反映資產的使用情況,并且能夠很好的對現有資產進行保養(yǎng)和改良以使其使用年限延長,突出了權責發(fā)生制對凈資產的影響,在進行資產持續(xù)性管理的同時,負債也加強了管理,避免了隱性負債的問題,將員工的養(yǎng)老金、保險等通過政府負債的形式揭示出來,增加了信息的透明度,有利于財政的管理和預算決定。

2.3 有利于行政單位防范負債風險

由于收付實現制只有在用現金清償負債時,才會被確認支出,而不能提前揭示隱形負債,如行政單位雇員的養(yǎng)老保險等。因此,現行的行政單位會計基礎對負債信息的披露無法做到真實完整,給相關的政府部門帶來了財政風險,也對國家經濟的持續(xù)發(fā)展造成了威脅。而采用以權責發(fā)生制為基礎,按一定的標準確認行政單位的負債情況,可以在一定程度上避免財務信息失真的風險,能真實反映行政單位的負債狀況和財政狀況,充分揭示了財政風險,披露了財政部門潛在的支出壓力,從而對各種風險做到防患于未然。

此外,行政單位會計權責發(fā)生制改革是評價行政單位財務績效的需要。將成本與業(yè)績緊密聯系起來,有利于行政單位加強管理,方便政府對行政單位財務績效評估,提高了行政單位公共管理的效率。行政單位會計權責發(fā)生制改革是促進社會公眾監(jiān)督,推動政治民主化進程的需要。行政單位會計采用權責發(fā)生制以后,財務會計信息會更加開放,公眾可以更方便地獲取行政單位的綜合信息,全面了解這些資源的狀況和使用效率,而這在收付實現制下是難以實現的。

3 我國行政單位會計引入權責發(fā)生制實踐的思考

在國際上,各國政府使用權責發(fā)生制的范圍是不同的,有些國家在政府預算和財務報告中全部采用權責發(fā)生制,如新西蘭、澳大利亞。有的只在政府財務報告中采用權責發(fā)生制,而在預算編制中采用收付實現制,如美國。還有的國家中央政府和地方政府采用不同的會計基礎,只在中央或地方采用權責發(fā)生制。我國是單一制國家,財政制度和政策在各個地方都是統(tǒng)一的,這有利于政府對宏觀經濟和財政的管理,因此,我國在中央政府和地方政府要統(tǒng)一會計基礎,即采用權責發(fā)生制的會計核算基礎。

現在行政單位會計完全采用權責發(fā)生制還存在著很多的困難。鑒于此,我國行政單位會計改革中如何分階段引入權責發(fā)生制會計基礎,以及哪些會計核算科目應當首先引入權責發(fā)生制等問題的研究,就顯得十分重要。

3.1 固定資產核算引入權責發(fā)生制

行政單位資產類中固定資產采用權責發(fā)生制核算是行政單位財務活動對資產管理中的一項重要內容。行政單位應將對資產的權益變動情況作為行政單位理財的一部分進行確認和計量,對于行政單位運轉過程中的固定資產消耗要分期提取折舊。具體做法是：可增設“累計折舊”科目,每年按應計提折舊額貸記“累計折舊”核算。對于固定資產更新改造等費用支出可以采用待攤或預提的辦法進行處理。

3.2 負債核算引入權責發(fā)生制

采用權責發(fā)生制對行政單位的債務進行確認時,主要的問題不在于行政單位會計中是否真實反映了直接的顯性負債,而是對行政單位的隱性債務是否做到了準確的確認和計量。收付實現制沒有對已形成的債務在各會計期間進行合理分擔,沉重的債務負擔成了制約財政可持續(xù)運轉的一個重要因素。因此,對行政單位的債務進行合理的確認和計量,可以防范現實和未來的償債風險。

對于員工的養(yǎng)老金及其他社會保障可以作為行政單位的債務來處理,按照權責發(fā)生制進行確認。具體來說,就是按照權責發(fā)生制的要求,將未來社會保障資金本期應分擔的經濟事項列入年度支出總預算,并在發(fā)放社?；饡r,列報為當年的財政支出。這種核算方式從長遠來看,可以使社會保障等支出在各會計期間得以均衡分攤,避免在以后年度因人口老齡化、政策制度改革和環(huán)境惡化等因素而給行政單位帶來過重的支出壓力。

3.3 收入和支出核算采用權責發(fā)生制

我國采用國庫集中收付制度,所有財政資金必須由國庫單一賬戶進行管理,國庫或財政專戶直接管理收入情況,但是我國的財政收入是按所屬年份來確定的,而不是按入庫時間來確認,與目前國庫資金的入庫方法有所差異,需要時間來進行協調。

行政單位的工資、購買以及經費支出的核算適宜采用權責發(fā)生制。在行政單位采購時,對于采購業(yè)務涉及跨年度支付的問題,應該按照合同的規(guī)定進行,屬于本會計期間應負擔的費用,就應該在本期間列為費用,借記“撥出經費/經費支出”等科目,貸記“國庫存款/銀行存款”；凡不屬于本期間的費用即使已經支付,也不應該列為支出,應借記“暫付款”,貸記“銀行存款”。

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［作者簡介］何曉紅(1962—）,女,河北保定人,會計師?，F任職于中央司法警官學院財務處。