韓維芳

我國注冊會計師隊伍發(fā)展現(xiàn)狀分析

韓維芳

本文以1993-2013年A股上市公司年度審計報告簽字注冊會計師為對象，對我國注冊會計師隊伍的人口特征和執(zhí)業(yè)特征進行描述。發(fā)現(xiàn)：（1）“四大”和非“四大”的注冊會計師在人口特征和執(zhí)業(yè)特征上存在顯著差異，而國內(nèi)大所和非大所之間的差異較小?！八拇蟆钡淖詴嫀熭^年輕、女性比重較高、教育水平較高、平均簽字數(shù)量較少，國內(nèi)所需要采取措施優(yōu)化人員結(jié)構(gòu)。（2）我國注冊會計師隊伍的年齡逐年增加，事務(wù)所應(yīng)通過改善內(nèi)部治理、創(chuàng)造良好的執(zhí)業(yè)環(huán)境，以提高審計行業(yè)的吸引力。

注冊會計師人口特征執(zhí)業(yè)特征

一、引言

DeFond and Francis（2005） 提出，為了更好地理解審計師的行為以及審計質(zhì)量，進一步的研究應(yīng)該拓展到審計師個人層面。Francis（2011） 也呼吁更廣泛地關(guān)注審計師的個人特征以及這些特征對于審計質(zhì)量所產(chǎn)生的影響。李江濤等（2012）以2009年公司為樣本，考察了該年度年報審計師的人口特征與審計收費之間的關(guān)系。羅春華等（2014）發(fā)現(xiàn)女性、職位越高審計師更加穩(wěn)健，沒有發(fā)現(xiàn)獲取CPA證書年限與審計穩(wěn)健性相關(guān)。Ittonen et al.（2013） 發(fā)現(xiàn)相比男性審計師，女性審計師更能夠抑制客戶的盈余管理水平。Sundgren and Svanstr·m（2014） 發(fā)現(xiàn)在審計師個人職業(yè)生涯的不同階段，審計師個人特征發(fā)揮的作用存在差異。本文則對我國注冊會計師隊伍的發(fā)展及現(xiàn)狀展開分析，回答兩個基本問題：第一，審計師個人的人口特征、執(zhí)業(yè)特征及發(fā)展及現(xiàn)狀；第二，不同年度、不同類型的事務(wù)所中，審計師個人的特征是否存在差異。本文研究有助于理解我國注冊會計師隊伍的現(xiàn)狀，有助于分析存在的問題，能夠為事務(wù)所和監(jiān)管部門提出優(yōu)化行業(yè)隊伍建設(shè)的建議。

二、數(shù)據(jù)獲取過程

本文以1993-2013年間上市公司年度審計報告上的簽字會計師姓名為基礎(chǔ)，在中注協(xié)—行業(yè)信息查詢—注冊會計師信息（http：//211.167.229.177/ cicpa/public/publicindex.jsp）中逐一查詢，獲取審計師個人的人口特征（年齡、性別、學(xué)歷）。以簽字注冊會計師-會計年度為單位，獲取審計師個人會計年度的簽字數(shù)量，描述審計師個人的執(zhí)業(yè)特征。

表1　簽字會計師年齡（分年度/分事務(wù)所類型）的統(tǒng)計

按照事務(wù)所的規(guī)模，我們區(qū)分國際“四大”（Big4）、國內(nèi)“六大”（Big6）和其它具備證券期貨從業(yè)資格的事務(wù)所（Non-Big10）。2001年之前參照DeFond et al.（2000）的方法確定是否為國內(nèi)“六大”（Big6）；2002年之后，根據(jù)中注協(xié)對事務(wù)所的排名確定是否為國內(nèi)“六大”（Big6）。

三、我國注冊會計師隊伍的人口特征描述

本文關(guān)注我國注冊會計師隊伍的年齡、性別、教育背景和簽字數(shù)量。由于無法獲取2013年新增簽字注冊會計師的出生日期，對1993-2012年的簽字注冊會計師的年齡進行統(tǒng)計；對1993-2013年的簽字注冊會計師的性別、教育背景進行統(tǒng)計；對1993-2013年簽字注冊會計師的簽字數(shù)量進行統(tǒng)計。

（一）簽字注冊會計師的年齡

表1描述了簽字注冊會計師的年齡特征。圖1為簽字注冊會計師年齡的中位數(shù)的分年度/分事務(wù)所類型分布。Big4中，簽字會計師年齡的均值為35.78，中位數(shù)為35；Big6中，簽字會計師年齡的均值為38.09，中位數(shù)為37；Non-Big10中，簽字會計師年齡的均值為38.18，中位數(shù)為37。國際“四大”的注冊會計師隊伍相比較而言更加年輕。1999-2003年間，注冊會計師年齡的變化較為平穩(wěn)。2004年之后，Big6和Non-Big10均具有較明顯的上升趨勢。

如果會計師事務(wù)所能夠不斷吸收新鮮血液，有年輕的注冊會計師擔(dān)任簽字會計師，那么簽字會計師年齡的變化應(yīng)該較為平穩(wěn)，而結(jié)果表明簽字會計師的年齡是上升趨勢，因而有必要分析原因。（1）不同所的人員配置存在差異。國際“四大”根據(jù)審計師個人的行業(yè)專長，從事務(wù)所整體層面配置簽字人員；而非“四大”多為“誰承接、誰簽字”，能夠承接到上市公司審計項目的多為資深審計師，從而審計人員的平均年齡逐年遞增。（2）擔(dān)任簽字會計師意愿的影響。審計人員晉升為合伙人的難度越來越大，很多審計師不將審計職業(yè)作為長期目標。此外，審計師面臨的法律責(zé)任不斷增加，審計人員不愿意擔(dān)任上市公司的年報簽字會計師。以上原因單獨、同時或結(jié)合其它原因影響到注冊會計師職業(yè)隊伍的年齡變化。會計師事務(wù)所應(yīng)該通過改善內(nèi)部治理和增加審計行業(yè)的吸引力，以改善注冊會計師職業(yè)隊伍的結(jié)構(gòu)。

表2　簽字會計師性別（分年度/分事務(wù)所類型）的統(tǒng)計

（二）簽字會計師的性別

表2描述了不同年度、不同類型的事務(wù)所中簽字會計師性別的變化。圖2為簽字會計師為男性比重的分年度/分事務(wù)所類型分布。Big4中，簽字會計師為男性的比重為55%；Big6和Non-Big10中，簽字會計師為男性的比重均為67%。簽字會計師的性別結(jié)構(gòu)隨年度的變化較??；除了1993年，Big4中簽字會計師為男性的比重均低于Big6和Non-Big10。羅春華等（2014）和Ittonen et al.（2013） 發(fā)現(xiàn)女性審計師具有較高的審計質(zhì)量?！八拇蟆焙头恰八拇蟆比藛T的構(gòu)成差異也會影響到他們之間審計質(zhì)量的差異。

（三）簽字會計師的學(xué)歷

表3描述了不同年度、不同類型的事務(wù)所中簽字會計師學(xué)歷的變化。圖3為簽字會計師學(xué)歷為本科及以上比重的分年度/分事務(wù)所類型分布。Big4（Big6、Non-Big10）中，95%（67%、66%）的簽字會計師具備本科及以上學(xué)歷?！八拇蟆焙头恰八拇蟆钡膶徲嬋藛T的學(xué)歷存在差異符合我們的預(yù)期，數(shù)據(jù)統(tǒng)計的結(jié)果表明他們之間存在較大的差異。在審計行業(yè)中，“四大”的吸引力高于其它事務(wù)所，能夠招聘到優(yōu)秀的畢業(yè)生，也成為審計人員再次擇業(yè)的選擇。

四、簽字會計師的執(zhí)業(yè)特征描述

表4描述了簽字會計師會計年度的平均簽字數(shù)量。圖4為簽字會計師平均簽字數(shù)量的分年度/分事務(wù)所類型分布。Big4中簽字會計師的平均簽字數(shù)量為1.52，Big4的A股上市公司業(yè)務(wù)量小，但客戶的規(guī)模較大。Big6中簽字會計師的平均簽字數(shù)量為2.20，Big6的A股上市公司數(shù)量較多，從而簽字會計師的平均簽字數(shù)量較多。Non-Big10中，簽字會計師的平均簽字數(shù)量為2.04。

表3　簽字會計師學(xué)歷（分年度/分事務(wù)所類型）的統(tǒng)計

下面從簽字會計師平均簽字數(shù)量年度變化的角度進行分析。Big4中，簽字會計師的平均簽字數(shù)量在2000年達到最大值3.48，而后基本呈下降趨勢，2003和2004年間的下降趨勢最為明顯，由2003年的2.81下降為2004年的1.58。Big6中，簽字會計師的平均簽字數(shù)量的變化最大，1998年簽字會計師的平均簽字數(shù)量達到最大值5.33，而后基本呈下降趨勢。Non-Big10中，簽字會計師的平均簽字數(shù)量的變化相對平緩。2004年，國務(wù)院取消了注冊會計師執(zhí)行證券、期貨相關(guān)業(yè)務(wù)許可證的規(guī)定，能夠?qū)ι鲜泄具M行簽字的人員增加，2003和2004年間簽字會計師的平均簽字數(shù)量有顯著的下降。

五、總結(jié)

本文采用A股上市公司審計報告簽字會計師姓名以及中注協(xié)提供簽字會計師個人信息查詢的制度背景為基礎(chǔ)，以1993-2013年A股上市公司年度審計報告簽字會計師為對象，以簽字會計師、年度為分析單位，對簽字會計師的人口特征（年齡、性別、學(xué)歷）和執(zhí)業(yè)特征（平均簽字數(shù)量）進行分年度、分事務(wù)所類型的描述。發(fā)現(xiàn)：“四大”和非“四大”的簽字會計師，在年齡、性別、學(xué)歷、平均簽字數(shù)量等方面均存在差異。第一，“四大”簽字會計師比較年輕，各年度之間的變化較小，而非“四大”簽字會計師年齡較大且有逐年上升趨勢。第二，“四大”簽字會計師為男性的比重為55%，而非“四大”的比重為67%。第三，“四大”簽字會計師為本科及以上學(xué)歷的比重為95%，而非“四大”的比重僅為67%。第四，“四大”簽字會計師的平均簽字數(shù)量最小，而國內(nèi)“六大”簽字會計師的平均簽字數(shù)量最大。

表4　簽字會計師的數(shù)量/平均簽字數(shù)量（分年度/分事務(wù)所類型）的統(tǒng)計

本文受到國家自然科學(xué)基金風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫓蕜t對審計質(zhì)量的影響：基于事務(wù)所整體、總分所及注冊會計師層面的研究（71402023）、高校創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)教育基地（10-7109-04-012）、上海立信會計學(xué)院青年教師科研基金項目（2014QNYB15）、立信會計研究院建設(shè)課題（14KJYJ04）的資助。

作者單位：上海立信會計學(xué)院會計與財務(wù)學(xué)院

主要參考文獻

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2.羅春華，唐建新，王宇生.注冊會計師個人特征與會計信息穩(wěn)健性研究. 審計研究.2014（1）

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