○劉繼虎， 馬 莉

(中南大學 法學院， 湖南 長沙 410083)

中國娛樂產(chǎn)業(yè)稅收政策之法理分析

○劉繼虎， 馬 莉

(中南大學 法學院， 湖南 長沙 410083)

娛樂產(chǎn)業(yè)作為文化產(chǎn)業(yè)重要業(yè)態(tài)和不可缺少的一部分，無論是對于實現(xiàn)我國文化強國與推動社會主義文化大繁榮，或者通過娛樂產(chǎn)業(yè)的發(fā)展推動我國經(jīng)濟的全面發(fā)展，還是滿足人民精神文化權利的需求、提升人民精神文化生活水平，都有著不可估量的作用。稅收作為國家調(diào)控經(jīng)濟的杠桿，對于促進文化產(chǎn)業(yè)的發(fā)展具有重要作用。但我國現(xiàn)行娛樂產(chǎn)業(yè)稅收政策存在歧視性和不公平性，重塑我國的娛樂產(chǎn)業(yè)稅收政策，是振興我國文化產(chǎn)業(yè)的必由之路。

娛樂產(chǎn)業(yè)； 文化產(chǎn)業(yè)； 稅收政策

隨著社會生產(chǎn)的高度發(fā)展，我國農(nóng)業(yè)和工業(yè)生產(chǎn)水平達到一定的高度，在物質(zhì)生活水平不斷提高的同時，人們對精神文化生活有了進一步的需求，人民日益增長的精神文化需求無法通過單一的物質(zhì)消費方式得到滿足，社會整體消費結構轉(zhuǎn)型，從原來農(nóng)業(yè)工業(yè)經(jīng)濟時代單一的物質(zhì)消費主導，走向現(xiàn)代經(jīng)濟第三產(chǎn)業(yè)繁榮、物質(zhì)消費與精神文化消費多方位發(fā)展。作為第三產(chǎn)業(yè)中的支柱型產(chǎn)業(yè)——文化產(chǎn)業(yè)應運發(fā)展，文化產(chǎn)業(yè)作為豐富、滿足人民精神文化需求的產(chǎn)業(yè)，是適應社會消費結構轉(zhuǎn)型、經(jīng)濟發(fā)展新常態(tài)下的必然產(chǎn)物，其對于轉(zhuǎn)變經(jīng)濟增長方式，改善人民消費生活和精神文化生活質(zhì)量，滿足人民精神文化權利的實現(xiàn)，促進經(jīng)濟發(fā)展具有重要作用。通過文化服務和文化輸出的方式，實現(xiàn)文化產(chǎn)業(yè)強國的目標。為了保障和實現(xiàn)文化產(chǎn)業(yè)穩(wěn)健發(fā)展，我國當前正在積極推進《文化產(chǎn)業(yè)促進法》的起草工作，力圖從制度設計的頂層解決制約我國文化產(chǎn)業(yè)發(fā)展的主要問題。反思我國文化產(chǎn)業(yè)的稅收待遇和稅收政策，恰逢其時。

一、我國娛樂產(chǎn)業(yè)是文化產(chǎn)業(yè)的重要業(yè)態(tài)

娛樂產(chǎn)業(yè)作為文化產(chǎn)業(yè)不可缺少的一部分，是文化產(chǎn)業(yè)的重要表現(xiàn)形態(tài)。在我國，娛樂產(chǎn)業(yè)一直受忽視和歧視，極大地制約了整個文化產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。隨著文化產(chǎn)業(yè)整體內(nèi)容的豐富和發(fā)展，娛樂產(chǎn)業(yè)從原先單一的娛樂休閑行業(yè)發(fā)展成為多媒介豐富多彩的文化娛樂產(chǎn)業(yè)，縱觀當今各國文化產(chǎn)業(yè)發(fā)展現(xiàn)狀，美國的好萊塢和迪斯尼、法國的香榭麗舍和戛納電影節(jié)以及日韓娛樂文化席卷全球，“娛樂產(chǎn)業(yè)經(jīng)濟”已然成為新消費時代、文化產(chǎn)業(yè)之下經(jīng)濟浪潮中最令人矚目的方向。從娛樂產(chǎn)業(yè)自身來看，無論是對于我國實現(xiàn)文化強國推動社會主義文化建設大繁榮，或者通過娛樂產(chǎn)業(yè)經(jīng)濟的發(fā)展推動社會經(jīng)濟的全面發(fā)展，還是滿足人民精神文化權利的需求提升人民精神文化水平，都有著不可估量的潛能和重要的戰(zhàn)略地位。

(一)娛樂產(chǎn)業(yè)界定

對于娛樂產(chǎn)業(yè)，我國不同學者給出不同的界定，江凌將娛樂產(chǎn)業(yè)界定為“有文化意義的供人消遣或使人有趣的精神產(chǎn)品生產(chǎn)和服務行業(yè)”[1]，文碩將娛樂產(chǎn)業(yè)界定為“制造快樂的經(jīng)濟領域”[2]145，謝倫燦教授將本文所指的娛樂產(chǎn)業(yè)稱為文化娛樂產(chǎn)業(yè)，并認為：“文化娛樂產(chǎn)業(yè)囊括了符號、信息、媒介、文化、經(jīng)濟等因素，即文化娛樂產(chǎn)業(yè)是將具有娛樂特性的圖形、圖像、文字、色彩、音符、旋律等娛樂符號通過現(xiàn)有科學技術手段處理成娛樂信息，依托各種媒介包括有機媒介如人的肢體語言、行為動作和無機媒介如書籍、影視、廣播、網(wǎng)絡、通信設備等，轉(zhuǎn)變?yōu)楦鞣N文化娛樂產(chǎn)品，在文化娛樂市場中進行商品流通，滿足大眾精神娛樂消費需求，形成經(jīng)濟效益與社會效益的一種特殊文化經(jīng)濟現(xiàn)象的總稱?！盵3]36美國娛樂產(chǎn)業(yè)經(jīng)濟學家Harold L. Vogel在其著作《娛樂產(chǎn)業(yè)經(jīng)濟學》中對娛樂和產(chǎn)業(yè)分別予以界定，認為娛樂是“令人歡娛、發(fā)笑、快樂或者愜意地占據(jù)了觀眾的時間或者注意力的活動”，并且在書中將娛樂產(chǎn)業(yè)分為現(xiàn)場娛樂產(chǎn)業(yè)和媒體娛樂產(chǎn)業(yè)兩大部分。[4]綜合國內(nèi)外學者對娛樂產(chǎn)業(yè)的界定，結合我國國情，筆者認為，作為我國文化產(chǎn)業(yè)之重要業(yè)態(tài)的娛樂產(chǎn)業(yè)，有著文化產(chǎn)業(yè)賦予它的文化特質(zhì)，是指提供娛樂產(chǎn)品、活動場所或服務的行業(yè)總稱，既包含由休閑娛樂業(yè)和演出娛樂業(yè)組成的現(xiàn)場娛樂產(chǎn)業(yè)，具體表現(xiàn)形式有歌廳、舞廳、夜總會、酒吧、游藝游樂場(如臺球、高爾夫球、保齡球、射擊、狩獵、跑馬、游戲機、蹦極、卡丁車、熱氣球、動力傘、射箭、飛鏢等)、歌舞音樂話劇院等，也包含由傳媒娛樂業(yè)(電影、電視、網(wǎng)絡視頻和音樂等)和數(shù)字娛樂業(yè)(動漫、卡通和電子競技等)構成的媒體娛樂業(yè)。對于娛樂產(chǎn)業(yè)的合理界定，對其范圍的正確認識，是反思娛樂產(chǎn)業(yè)的戰(zhàn)略地位和稅收政策的基礎和前提。

(二)娛樂產(chǎn)業(yè)作為文化產(chǎn)業(yè)重要業(yè)態(tài)的戰(zhàn)略地位

十八屆五中全會通過的《中共中央關于制定國民經(jīng)濟和社會發(fā)展第十三個五年規(guī)劃的建議》指出：“發(fā)揮消費對增長的基礎作用，著力擴大居民消費，引導消費朝著智能、綠色、健康、安全方向轉(zhuǎn)變，以擴大服務消費為重點帶動消費結構升級?！眾蕵樊a(chǎn)業(yè)作為人民的主要消費陣地，勢必成為“供給側改革”的重要領域，尤其是娛樂產(chǎn)業(yè)中的新興創(chuàng)意。娛樂產(chǎn)業(yè)是以創(chuàng)意為根本、智慧為內(nèi)涵、技術為支撐的可持續(xù)發(fā)展的第三產(chǎn)業(yè)，具有創(chuàng)新應變與新科技對接能力，新興創(chuàng)意娛樂產(chǎn)業(yè)的不斷崛起和傳統(tǒng)娛樂產(chǎn)業(yè)的文化吸引，對于實現(xiàn)文化強國和文化產(chǎn)業(yè)經(jīng)濟發(fā)展的戰(zhàn)略性地位不容忽視。

1.我國娛樂產(chǎn)業(yè)在文化產(chǎn)業(yè)經(jīng)濟中的戰(zhàn)略地位

作為文化產(chǎn)業(yè)之下的重要業(yè)態(tài)，娛樂產(chǎn)業(yè)擔當著重要的角色，它在經(jīng)濟上能夠為大眾提供娛樂消費產(chǎn)品或服務，以滿足民眾的消費需求，促進整體經(jīng)濟產(chǎn)業(yè)結構轉(zhuǎn)型，在文化上可以施展營造文化氛圍的作用。娛樂產(chǎn)業(yè)的出現(xiàn)絕非偶然，它是在科技進步的前提下，生產(chǎn)力與人類精神文化高度發(fā)展并結合形成的產(chǎn)業(yè)經(jīng)濟。從提供產(chǎn)品角度來看，娛樂產(chǎn)業(yè)是向民眾提供娛樂消費產(chǎn)品、活動場所或服務的產(chǎn)業(yè)；從社會經(jīng)濟角度來看，娛樂產(chǎn)業(yè)在為民眾提供娛樂消費產(chǎn)品、服務提升人民生活水平的同時，為社會帶來物質(zhì)財富，推動促進了社會經(jīng)濟的發(fā)展，娛樂產(chǎn)業(yè)不僅是外國經(jīng)濟學家口中的戰(zhàn)略經(jīng)濟產(chǎn)業(yè)，更是我國第三產(chǎn)業(yè)中地位重要的支柱產(chǎn)業(yè)、新興產(chǎn)業(yè)。人民生活質(zhì)量和生活水平隨著娛樂產(chǎn)業(yè)壯大不斷提高，民眾日新月異愈見增長的精神文化需求和權益也得到了滿足，全民文化審美能力與社會整體的精神文明水平更是更上一層樓。

2.我國娛樂產(chǎn)業(yè)對公民精神文化權利的保障

我國《憲法》第二章公民的基本權利義務中第四十七條規(guī)定：“中華人民共和國公民有進行科學研究、文學藝術創(chuàng)作和其他文化活動的自由。國家對于從事教育、科學、技術、文學、藝術和其他文化事業(yè)的公民的有益于人民的創(chuàng)造性工作，給以鼓勵和幫助?！笨梢姽窬裎幕陌l(fā)展是我國憲法予以支持保護的重要權利。我國娛樂產(chǎn)業(yè)文化屬性和娛樂產(chǎn)品、活動和服務的精神文化消費性，正是有益于尊重和保障人民的精神文化權益的表現(xiàn)。首先，娛樂產(chǎn)業(yè)的發(fā)展讓公民有機會和空間去認識和發(fā)展精神文化。只有娛樂產(chǎn)品、活動或者服務的不斷發(fā)展，才能更好地為民眾提供精神文化提升的途徑方式。其次，娛樂產(chǎn)業(yè)的發(fā)展創(chuàng)新對于激發(fā)娛樂產(chǎn)業(yè)從業(yè)者創(chuàng)新能力和創(chuàng)造性工作具有非常重要的作用。如沒有廣闊的電視電影產(chǎn)業(yè)發(fā)展前景，好的編劇和劇本就無用武之地。電視劇《人民的名義》讓更多的民眾了解并認同社會主義法治觀，為人們塑造正確的世界觀、人生觀和價值觀，起到了潛移默化的引導作用。最后，娛樂產(chǎn)業(yè)的發(fā)展為娛樂文化服務，完善公共文化娛樂服務體系，促進農(nóng)村文化娛樂事業(yè)的進步，保障全民精神文化娛樂權利的普遍實現(xiàn)，都有重要的貢獻。

3.我國娛樂產(chǎn)業(yè)之于文化強國的重要性

文化是一種軟實力，娛樂是隸屬于文化中非常吸引人的柔性力量，不像政治、經(jīng)濟和軍事那樣具有直接的剛性力量。娛樂的魅力在于它可以潤物無聲，使人更好地接受它，一旦這種力量顯示出來，就會顯示出任何政治、軍事和經(jīng)濟無法替代的重要影響。通過文化娛樂產(chǎn)業(yè)戰(zhàn)略的運用，娛樂產(chǎn)業(yè)的發(fā)展和娛樂文化的輸出，相比其他產(chǎn)業(yè)而言，其經(jīng)濟效用和功能潛力巨大，同時可以帶動本國文化和娛樂走向世界，讓世界各國更加了解本國民族文化和娛樂，提升國家形象，讓本國文化得到國際的認可和尊重。近年來我國娛樂文化的輸出對經(jīng)濟發(fā)展的助力顯著，從“辣條”“老干媽”通過視頻娛樂網(wǎng)站向世界的傳播，到漢語漢服民族文化在世界各國備受歡迎，證明娛樂產(chǎn)業(yè)的巨大魅力、潛力和能力?？梢娢覈鴬蕵樊a(chǎn)業(yè)對于我國文化強國的戰(zhàn)略實現(xiàn)具有支柱地位。

二、我國娛樂產(chǎn)業(yè)稅收政策充滿歧視性

盡管我國娛樂產(chǎn)業(yè)有著巨大發(fā)展空間和潛力，其作用和戰(zhàn)略地位日漸顯著，但由于我國稅收政策對娛樂產(chǎn)業(yè)一直采取抑制或漠視的不公平態(tài)度，導致我國娛樂產(chǎn)業(yè)發(fā)展受到稅收政策的制約和限制。娛樂產(chǎn)業(yè)已成為文化產(chǎn)業(yè)的重要組成部分和重要業(yè)態(tài)，我國當前奉行的歧視性稅收政策，與我國大力倡導文化強國、促進文化產(chǎn)業(yè)發(fā)展的目標背道而馳，也不符合世界娛樂產(chǎn)業(yè)經(jīng)濟發(fā)展的潮流趨勢。我國現(xiàn)行娛樂產(chǎn)業(yè)稅收政策的歧視性主要體現(xiàn)在稅收不公平和稅收政策的錯誤導向。

(一)設置重稅限制娛樂產(chǎn)業(yè)發(fā)展

盡管娛樂產(chǎn)業(yè)有著顯著的文化產(chǎn)業(yè)經(jīng)濟戰(zhàn)略地位，對保障公民精神文化權利、實現(xiàn)文化強國目標具有強大的功能，但令人遺憾的是，我國一直以來對娛樂產(chǎn)業(yè)給予消極定位，抑制娛樂產(chǎn)業(yè)是我國稅收政策的基本導向。當全球娛樂產(chǎn)業(yè)經(jīng)濟蓬勃發(fā)展，我國娛樂產(chǎn)業(yè)注入新血液逐步形成新興的產(chǎn)業(yè)經(jīng)濟形態(tài)，但由于一直以來的消極傳統(tǒng)態(tài)度，我國對娛樂產(chǎn)業(yè)的稅收政策保留著幾十年前的歧視眼光，對娛樂產(chǎn)業(yè)繼續(xù)實行不盡合理的制約型稅費政策，這不符合經(jīng)濟發(fā)展的趨勢，也不利于我國實現(xiàn)供給側改革的結構性減稅目的。

我國傳統(tǒng)娛樂業(yè)(含休閑娛樂業(yè)與演出娛樂業(yè))，在營改增之前稅收負擔主要來自營業(yè)稅，營業(yè)稅設置“娛樂業(yè)”稅目對其進行規(guī)制。特別是《營業(yè)稅暫行條例》，將傳統(tǒng)娛樂業(yè)與文化體育業(yè)分開，設置“娛樂業(yè)”稅目單獨適用高額稅率(5%-20%)，其稅率遠遠高于文化體育業(yè)的稅率(3%)，并且由各省級政府在《營業(yè)稅暫行條例》規(guī)定內(nèi)自行決定具體稅目及稅率。首先，對傳統(tǒng)娛樂業(yè)適用5%到20%高得令人咋舌的營業(yè)稅稅率，這是導致傳統(tǒng)娛樂業(yè)稅收負擔頗高的重要原因?！盃I改增”之后我國傳統(tǒng)娛樂業(yè)征繳6%的增值稅，雖然從表面上看傳統(tǒng)娛樂業(yè)的稅率直降，然而由于實際操作中傳統(tǒng)娛樂企業(yè)的增值稅抵扣環(huán)節(jié)的實現(xiàn)障礙，傳統(tǒng)娛樂業(yè)的稅負問題沒有得到根本解決，同時由于對傳統(tǒng)娛樂業(yè)實行差別對待，適用歧視性稅收政策，傳統(tǒng)娛樂業(yè)稅負仍然顯重。根據(jù)相關規(guī)定，我國傳統(tǒng)娛樂業(yè)納稅人除了需要繳納高額的營業(yè)稅之外，還應當繳納的稅費有企業(yè)所得稅、城市維護建設稅、文化事業(yè)建設費、教育費附加。除對少數(shù)小型微利娛樂企業(yè)適用20%的企業(yè)所得稅率，娛樂企業(yè)普遍征收25%的企業(yè)所得稅，城市維護建設稅依照不同地區(qū)分別有7%、5%、1%的稅率，征收營業(yè)額的3%文化事業(yè)建設費，教育費附加稅率為3%。之前對娛樂產(chǎn)業(yè)征收的營業(yè)稅本來就重，營改增之后，對其征收的城市維護建設稅和教育費附加沒有得到改善，明顯重于其他同類產(chǎn)業(yè)。相比于其他文化體育產(chǎn)業(yè)來說，娛樂產(chǎn)業(yè)與其并無本質(zhì)區(qū)別，甚至承載了更多豐富的社會經(jīng)濟文化功能，我國稅收政策卻讓娛樂產(chǎn)業(yè)從業(yè)者承擔了沉重的稅費負擔，這樣的重稅政策對傳統(tǒng)娛樂業(yè)是一種赤裸裸的歧視性制約。

“營改增”之前我國新興創(chuàng)意娛樂業(yè)(含傳媒娛樂業(yè)和數(shù)字娛樂業(yè))，傳媒娛樂業(yè)(主要是影視行業(yè))直接涉及的稅費主要有六種，為增值稅、營業(yè)稅、企業(yè)所得稅、城市維護建設稅、文化事業(yè)建設費、教育費附加。根據(jù)不同稅目之下的影視業(yè)征收不同的營業(yè)稅稅率，但主要稅率為3%或5%，而涉及提供應稅服務的影視業(yè)在“營改增”之前，存在重復征收增值稅和營業(yè)稅的情況，再加上各種雜費的征收導致我國傳媒娛樂業(yè)的總體稅負也較重?！盃I改增”之后的實施初期，由于增值稅專用發(fā)票的取得受到限制，影視制片公司可以進行抵扣的進項稅額很少，增值稅抵扣鏈條斷裂現(xiàn)象時有出現(xiàn)。數(shù)字娛樂業(yè)由于國家對其地位作用認知較晚，如電子競技游戲業(yè)幾乎沒有得到國家的多少稅收減免和優(yōu)惠政策，其發(fā)展呈現(xiàn)迅猛態(tài)勢，但是相比發(fā)達國家而言其實際稅負仍然較重。而動漫業(yè)更是經(jīng)歷了從發(fā)展較好的稅收政策環(huán)境到“營改增”之后由于毛利率的提高和增值稅抵扣率低，出現(xiàn)稅負不降反增的窘境。

(二)稅收優(yōu)惠忽視娛樂產(chǎn)業(yè)發(fā)展

稅收優(yōu)惠政策是指為了實現(xiàn)特定的政策目標，針對特定的納稅人或征稅對象，國家予以稅收減免待遇的政策。在供給側改革和新常態(tài)經(jīng)濟發(fā)展的當下，通過稅收優(yōu)惠政策實現(xiàn)產(chǎn)業(yè)導向，達到對目標行業(yè)激勵、支持和促進的作用，是稅收發(fā)揮國家調(diào)節(jié)作用的重要體現(xiàn)。而在我國娛樂產(chǎn)業(yè)面臨巨大發(fā)展?jié)摿Φ默F(xiàn)在，我國娛樂產(chǎn)業(yè)稅收優(yōu)惠政策卻沒有積極發(fā)揮出對娛樂產(chǎn)業(yè)激勵、支持和促進作用。

稅收優(yōu)惠政策幾乎沒有涉足傳統(tǒng)娛樂業(yè)，對于新興娛樂業(yè)，動漫業(yè)受稅收優(yōu)惠的“恩寵”較大，在增值稅和企業(yè)所得稅上擁有有條件的減免優(yōu)惠。影視業(yè)在符合國家規(guī)定的情況下在一定期限內(nèi)得到一些稅收優(yōu)惠，《關于支持文化企業(yè)發(fā)展若干稅收政策問題的通知》(財稅〔2009〕31號)中規(guī)定：“廣播電影電視行政主管部門按照各自職能權限批準從事電影制片、發(fā)行、放映的電影集團公司、電影制片廠及其他電影企業(yè)取得的銷售電影拷貝收入、轉(zhuǎn)讓電影版權收入、電影發(fā)行收入以及在農(nóng)村取得的電影放映收入免征增值稅和營業(yè)稅?！?財稅〔2009〕31號《關于支持文化企業(yè)發(fā)展若干稅收政策問題的通知》第一條，“一、廣播電影電視行政主管部門(包括中央、省、地市及縣級)按照各自職能權限批準從事電影制片、發(fā)行、放映的電影集團公司(含成員企業(yè))、電影制片廠及其他電影企業(yè)取得的銷售電影拷貝收入、轉(zhuǎn)讓電影版權收入、電影發(fā)行收入以及在農(nóng)村取得的電影放映收入免征增值稅和營業(yè)稅?！背酥猓渌珉娮痈偧紛蕵窐I(yè)、網(wǎng)絡視頻業(yè)等新興娛樂業(yè)，稅收優(yōu)惠政策吝于關注，比如企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠，在新興娛樂業(yè)領域的優(yōu)惠政策幾乎可以忽略，僅有滿足小型微利條件的娛樂企業(yè)，才能夠享受20%企業(yè)所得稅稅率的普遍優(yōu)惠，這無益于當下娛樂企業(yè)的壯大，也同娛樂產(chǎn)業(yè)“做大做強”美好愿景相去甚遠。

(三)一刀切地對待所有娛樂產(chǎn)業(yè)業(yè)態(tài)

娛樂產(chǎn)業(yè)以娛樂產(chǎn)品、活動或者服務的消費水平和是否面向普通民眾為依據(jù)可以劃分為大眾娛樂業(yè)和奢侈娛樂業(yè)。劉劍文教授在“大消費·娛樂業(yè)·優(yōu)化稅制”專家研討會上指出：“大眾娛樂業(yè)是指由創(chuàng)新技術驅(qū)動融合的、高科技含量明顯的、大眾普遍消費的娛樂項目，其具有文化傳播功能，真正接地氣、創(chuàng)意性強、具有生命力，能夠拉動消費升級、豐富人民群眾的精神生活，包括網(wǎng)咖、游藝場、電子競技、量販式KTV等。而奢侈娛樂業(yè)是指包括高爾夫、游艇、會所等高檔的、具有炫富色彩的娛樂項目，面向的是少數(shù)富裕者，與普通民眾關系不大，因而對消費型經(jīng)濟的影響和滲透力較小。”[5]我國一直以來對娛樂產(chǎn)業(yè)不僅不認同，而且不加區(qū)分，將娛樂產(chǎn)業(yè)內(nèi)部具有顯著功能區(qū)別的大眾娛樂業(yè)與奢侈娛樂業(yè)統(tǒng)一對待，對于這兩類本來應當采取不同稅收政策和管理方式的娛樂業(yè)態(tài)，眉毛胡子一把抓，混為一體，采取一刀切的稅收政策，這只會阻礙整個娛樂業(yè)的發(fā)展。

三、重塑我國娛樂產(chǎn)業(yè)稅收政策

“稅收不僅僅是國家取得財政收入的一種主要手段，更是國家引導調(diào)控經(jīng)濟實行宏觀調(diào)控的重要經(jīng)濟杠桿之一?！盵6]404通過稅收減免、結構性減稅、稅收優(yōu)惠等稅收政策的導向轉(zhuǎn)變和稅收制度優(yōu)化，可以消除娛樂產(chǎn)業(yè)市場因不公平稅負造成的困境，使其走出稅收“泥淖”，讓娛樂產(chǎn)業(yè)市場“有利可圖”。我國娛樂產(chǎn)業(yè)市場發(fā)展?jié)摿薮?，要增強娛樂產(chǎn)業(yè)對投資的吸引力，引導資金和資源向娛樂產(chǎn)業(yè)流入，對娛樂產(chǎn)業(yè)稅收政策重新定位、完善稅收法治，不失為明智之舉。對娛樂產(chǎn)業(yè)實現(xiàn)稅收減免、稅收抵扣、稅收優(yōu)惠以及出口退稅等輕稅待遇，將對現(xiàn)有娛樂產(chǎn)業(yè)與新興娛樂產(chǎn)業(yè)的發(fā)展，給予以極大的支持和保障。此外，還可以提高我國娛樂產(chǎn)業(yè)企業(yè)的競爭力，使其充滿活力，更有動力去創(chuàng)新，走向國際化，實現(xiàn)娛樂產(chǎn)業(yè)經(jīng)濟強國和文化強國的目標。

(一)公平對待娛樂產(chǎn)業(yè)——稅收政策的重新定位

在保證國家財政稅收收入的前提下，改變過去對娛樂產(chǎn)業(yè)一直以來的抑制和漠視態(tài)度，將娛樂產(chǎn)業(yè)作為文化產(chǎn)業(yè)的重要部分予以公平對待。對娛樂產(chǎn)業(yè)施行“寬容平等”的稅收政策，取消不公平對待娛樂產(chǎn)業(yè)的重稅政策，減輕乃至取消娛樂產(chǎn)業(yè)不合理的雜稅雜費。如娛樂產(chǎn)業(yè)中被認定為“娛樂業(yè)”稅目的休閑娛樂業(yè)，一直以來被差別對待，單獨征收營業(yè)額3%的文化事業(yè)建設費和教育費附加，這應當予以取消或者減輕，以實現(xiàn)娛樂產(chǎn)業(yè)內(nèi)部的稅收公平。當前我國娛樂產(chǎn)業(yè)中新興娛樂產(chǎn)業(yè)——媒體娛樂產(chǎn)業(yè)發(fā)展迅猛的趨勢之下，我國稅收優(yōu)惠政策相比娛樂產(chǎn)業(yè)發(fā)達國家來說有所欠缺，應當針對現(xiàn)行娛樂產(chǎn)業(yè)發(fā)展狀況為其提供更多更大稅收優(yōu)惠，除了之前涉及的電影電視產(chǎn)業(yè)和動漫產(chǎn)業(yè)領域外，應當全面鋪開，對于網(wǎng)絡視頻業(yè)和電子競技業(yè)也應該予以有效支持。對于出口國外的娛樂產(chǎn)品或服務，或引進國外的技術或產(chǎn)品，應實施稅收優(yōu)惠、稅收抵扣政策和退稅政策，鼓勵支持我國娛樂業(yè)企業(yè)的壯大和走向國際。

(二)完善稅收法治，增強娛樂產(chǎn)業(yè)信心

稅收政策需要具有確定性和穩(wěn)定性才能給予娛樂產(chǎn)業(yè)更強信心，否則容易出現(xiàn)朝令夕改，此一時彼一時的局面。如果不實現(xiàn)稅收政策的法治化，即便一時一地公平對待娛樂產(chǎn)業(yè)，而由于政策的不穩(wěn)定性和政策決策隨意性，另一時另一地娛樂產(chǎn)業(yè)稅收政策可能隨時變動。

由于一直以來我國稅收法律制度存在體系性缺失和法律效力層級低的缺陷，這不僅影響了稅收政策的穩(wěn)定性和確定性，還影響稅收作為國家調(diào)節(jié)之手對娛樂產(chǎn)業(yè)發(fā)展促進和調(diào)控作用的發(fā)揮。無論是國家財稅部門還是地方財稅部門的稅收政策性文件與通知，都不具備法律的規(guī)范性與穩(wěn)定性，與“稅收法治”國家的實現(xiàn)相去甚遠。加快推進《文化產(chǎn)業(yè)促進法》立法，將娛樂產(chǎn)業(yè)予以界定納入文化產(chǎn)業(yè)促進法的調(diào)整范圍?！盃I改增”全面推進之后，娛樂產(chǎn)業(yè)的主要稅收來源稅種為增值稅、企業(yè)所得稅，企業(yè)所得稅雖然已有法律規(guī)范，但其規(guī)定對現(xiàn)行娛樂產(chǎn)業(yè)而言有著很大的空白，對于電影電視網(wǎng)絡視頻、電子競技產(chǎn)業(yè)等特定行業(yè)的發(fā)展，應當有針對性地實行減免稅，或者對這些企業(yè)予以有條件的抵扣。加大對特定小微娛樂產(chǎn)業(yè)企業(yè)的企業(yè)所得稅優(yōu)惠力度，需要《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》進行適當修改和增加條款予以實現(xiàn)。針對如火如荼地推進的“營改增”，我國應當在系統(tǒng)梳理現(xiàn)行娛樂產(chǎn)業(yè)增值稅政策后，推進《增值稅法》的起草，同時將娛樂產(chǎn)業(yè)涉及增值稅優(yōu)惠條款寫入《增值稅法》中。

實現(xiàn)娛樂產(chǎn)業(yè)稅收法治，堅持“稅收法定原則”是根本指南。隨著社會經(jīng)濟的高度繁榮，市場瞬息萬變，稅收調(diào)控日漸復雜化，單靠稅收法律難以跟上市場失靈的腳步，不能滿足經(jīng)濟穩(wěn)健發(fā)展的需要，于是稅收授權立法在各國得以引入運用，使國家調(diào)節(jié)之手在市場失靈緊迫之時及時地予以調(diào)控，最適時也最高效地應對經(jīng)濟形勢的變幻。在文化產(chǎn)業(yè)領域，我國也因稅收授權立法制度的實施，頒布了大量的稅收授權立法文件。如今無論是稅收特別授權立法或是稅收法條授權立法，因其空白授權和缺乏監(jiān)督廣受詬病，規(guī)范約束稅收授權立法，對其進行制約監(jiān)督極為重要。首先，保留必要的法條授權條款，為行政機關應對經(jīng)濟形勢變幻而合理運用稅收政策留有余地。其次，要求被授權機關在行使稅收立法權時，應當采取正式規(guī)范性文件形式如法規(guī)、規(guī)章形式，不能僅僅制作如通知之類的非規(guī)范性稅收政策文件。這樣的要求意在通過正當性民意代表立法機構和立法程序，實現(xiàn)稅收政策的合法性和合理性，同時也是經(jīng)過立法機構和立法程序的民主參與機制，來體現(xiàn)稅收法定原則“納稅人同意”的精神實質(zhì)[7]，最后做好對行政機關被授予的稅收立法權行使予以監(jiān)督。

(三)有區(qū)別地對待娛樂產(chǎn)業(yè)不同業(yè)態(tài)

現(xiàn)代法治國家無法避開量能課稅這個重要課題，同時量能課稅隨著時代的發(fā)展和稅收法律制度的進步，其內(nèi)涵有了進一步的深化延伸，量能課稅“能”的標準，不再僅僅局限于納稅人的納稅能力和負擔能力，因為社會公平和稅收公平的需要，“能”的標準也加入社會化的因素，不僅單單考慮納稅人的負擔能力，還要將納稅人或者課稅對象所具有的社會性加以考量，這樣才能實現(xiàn)量能課稅的根本目的——稅收實質(zhì)公平。

劉劍文教授認為按照娛樂產(chǎn)業(yè)與大眾消費關系及體現(xiàn)價值的不同，可將娛樂產(chǎn)業(yè)分為大眾娛樂業(yè)和奢侈娛樂業(yè)兩種業(yè)態(tài)，在稅收上應當區(qū)別對待，從而實現(xiàn)娛樂產(chǎn)業(yè)內(nèi)部的橫向公平，這是量能納稅和稅收公平的要求。大眾娛樂業(yè)具有積極的正外部性效應，具有普遍消費性和文化傳播作用，對于我國民眾精神的放松和文化熏陶具有重要的社會意義，如茶藝吧、歌舞音樂劇院等，稅收政策應當體現(xiàn)對其支持、促進和鼓勵，積極加大對其優(yōu)惠力度。而對于奢侈娛樂業(yè)這種帶有炫富色彩高檔消費，社會意義不大的非社會性娛樂業(yè)，娛樂會所等奢侈性娛樂行業(yè)，對其增加征收“消費稅”，如此一來，既符合稅收公平量能課稅的要求，又擴大了國家稅收來源，保證了財稅收入，對于實現(xiàn)社會公平具有重要意義。

四、結語

稅收對娛樂產(chǎn)業(yè)的發(fā)展具有導向和調(diào)控作用，通過對娛樂產(chǎn)業(yè)實施結構性減稅、稅收優(yōu)惠、稅費減免，能夠降低娛樂產(chǎn)業(yè)整體稅負，促進娛樂產(chǎn)業(yè)經(jīng)濟發(fā)展，吸引更多的資金和資源向娛樂產(chǎn)業(yè)配置，為娛樂產(chǎn)業(yè)的發(fā)展創(chuàng)造有利的物質(zhì)經(jīng)濟基礎；同時，越來越多資金資源涌向娛樂產(chǎn)業(yè)后，能夠拓寬娛樂產(chǎn)業(yè)領域的稅源，擴大稅基，增加財政收入，促進國家整體經(jīng)濟的增長。反思我國現(xiàn)行娛樂產(chǎn)業(yè)稅收政策和導向，存在重稅、優(yōu)惠政策缺失和“一刀切”的問題，嚴重阻礙了我國娛樂業(yè)的發(fā)展，亟需引起注意，需要進一步對娛樂產(chǎn)業(yè)的稅收政策進行優(yōu)化，以良好的稅收政策與制度促進、支持和正確導向娛樂產(chǎn)業(yè)健康發(fā)展。

[1]江凌.文化娛樂產(chǎn)業(yè)的品牌戰(zhàn)略[J].當代經(jīng)理人,2003,(5):74-75.

[2]文碩.首席娛樂官[M].大連：東北財經(jīng)大學出版社，2005.

[3]謝倫燦.文化娛樂產(chǎn)業(yè)的評價與發(fā)展[M].北京：中國經(jīng)濟出版社，2009.

[4]哈羅德·L·沃格爾.娛樂產(chǎn)業(yè)經(jīng)濟學[M].支庭榮，陳致中，譯.北京：中國人民大學出版社，2013.

[5]劉劍文.“大消費·娛樂業(yè)·優(yōu)化稅制”研討會綜述[EB/OL].(2016-01-10)[2017-03-12].http://www.cftl.cn/ArticleIn-fo.aspx?Aid=48813&LevelId=002003001.

[6]漆多俊.經(jīng)濟法學[M].北京：高等教育出版社，2010.

[7]劉桂清.稅收調(diào)控中落實稅收法定原則的正當理由和法條授權立法路徑新探[J].稅務研究，2015，(3)：83-87.

JurisprudentialAnalysisonTaxPolicyofChineseEntertainmentIndustry

LIU Jihu, MA Li

(Law School of Central South University, Changsha 410083, China)

Entertainment industry, as an important and indispensable part of the cultural industry, plays an immeasurable role, whether in the realization of our cultural power and the prosperity of socialist culture, or in promoting the comprehensive development of China’s economy, or in meeting people’s demands of spiritual and cultural rights so as to improve their spiritual and cultural life. Taxation, as a lever to regulate the economy, has a significant effect on the development of cultural industry. The current tax policy for entertainment industry is discriminatory and unfair, so that remodeling China’s entertainment industry tax policy becomes the only way to revitalize China’s cultural industry.

entertainment industry; cultural industry; tax policy

2017-04-12

國家社科基金重大項目“國家文化法制體系研究”(15ZD03)

劉繼虎(1962—)，男，湖北荊門人，中南大學法學院副院長，教授，博士研究生導師。馬 莉(1991—)，女，湖南株洲人，中南大學法學院經(jīng)濟法學專業(yè)碩士研究生。

D922.8

A

1672—1012(2017)03—0009—06