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      基于兩種年限平均法的固定資產(chǎn)折舊比較分析

      2017-09-22 06:53:44蘭福濤
      北方經(jīng)貿(mào) 2017年9期
      關(guān)鍵詞:折舊率原值殘值

      蘭福濤

      (黑龍江八一農(nóng)墾大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院,黑龍江大慶163319)

      基于兩種年限平均法的固定資產(chǎn)折舊比較分析

      蘭福濤

      (黑龍江八一農(nóng)墾大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院,黑龍江大慶163319)

      年限平均法作為最簡單的固定資產(chǎn)折舊方法被諸多企業(yè)所采納,實(shí)務(wù)中又將其細(xì)化為年限平均法一和年限平均法二。通過運(yùn)用案例分析法、比較分析法,闡述了影響折舊因素發(fā)生變化時(shí),兩種年限平均法下的折舊差異,旨在提示企業(yè)合理選擇折舊方法。

      固定資產(chǎn);年限平均法;折舊;差異

      折舊是會(huì)計(jì)核算過程中不可或缺的環(huán)節(jié),是對固定資產(chǎn)本身價(jià)值的有效體現(xiàn)。兩種年限平均法計(jì)提的折舊會(huì)隨著影響折舊因素的變動(dòng)而出現(xiàn)差異,使得財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)所反映的企業(yè)經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)的公允性有失偏頗。因此,對兩種年限平均法下的固定資產(chǎn)折舊進(jìn)行比較分析具有一定的現(xiàn)實(shí)意義和實(shí)務(wù)價(jià)值。

      一、年限平均法概述

      年限平均法將一項(xiàng)資產(chǎn)應(yīng)計(jì)折舊額均衡地分?jǐn)偟劫Y產(chǎn)使用壽命內(nèi),是目前編制財(cái)務(wù)報(bào)告所采用的最廣泛的方法,它的流行源于簡便易用,無論是在理論上,還是在實(shí)踐中。年限平均法通用公式為:

      折舊率=(1-預(yù)計(jì)凈殘值率)/預(yù)計(jì)使用年限

      折舊額=固定資產(chǎn)原值×折舊率

      實(shí)務(wù)中,在采用年限平均法核算固定資產(chǎn)折舊業(yè)務(wù)時(shí),存在年限平均法一和年限平均法二兩種方法。

      (一)年限平均法一

      折舊率=(1-預(yù)計(jì)凈殘值率)/預(yù)計(jì)使用年限

      折舊額=(月初原值-月初累計(jì)減值準(zhǔn)備金額+月初累計(jì)轉(zhuǎn)回減值準(zhǔn)備金額)×月折舊率

      (二)年限平均法二

      折舊率=(1-預(yù)計(jì)凈殘值率)/預(yù)計(jì)使用年限

      折舊額=(月初原值-月初累計(jì)減值準(zhǔn)備金額+月初累計(jì)轉(zhuǎn)回減值準(zhǔn)備金額-月初累計(jì)折舊-月初凈殘值)/(預(yù)計(jì)使用年限-已計(jì)提月份)

      上述公式之所以出現(xiàn)轉(zhuǎn)回減值準(zhǔn)備,是因?yàn)橹暗臏?zhǔn)則未明確指出不允許轉(zhuǎn)回減值準(zhǔn)備,而現(xiàn)行準(zhǔn)則對這方面做出了嚴(yán)格限制。

      (三)兩種年限平均法的差異

      固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則明確了企業(yè)可以采用年限平均法作為折舊方法,即應(yīng)用廣泛的年限平均法一。但在發(fā)生資產(chǎn)減值經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)時(shí),應(yīng)該執(zhí)行減值準(zhǔn)備會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中“資產(chǎn)減值損失確認(rèn)后,減值資產(chǎn)的折舊或者攤銷費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在未來期間作相應(yīng)調(diào)整,以使該資產(chǎn)在剩余使用壽命內(nèi),系統(tǒng)地分?jǐn)傉{(diào)整后的資產(chǎn)賬面價(jià)值(扣除預(yù)計(jì)凈殘值)”規(guī)定,即年限平均法二。

      年限平均法一是在整個(gè)使用年限內(nèi)以資產(chǎn)原值為折舊計(jì)提基礎(chǔ),核算程序和原理淺顯易懂,實(shí)務(wù)中也容易操作,通過資產(chǎn)原值乘折舊率即可得到折舊額。年限平均法二則是在剩余使用年限范圍內(nèi)把賬面價(jià)值(扣除預(yù)計(jì)凈殘值)作為計(jì)提基礎(chǔ),核算過程相對復(fù)雜,而且折舊額與折舊率沒有必然聯(lián)系。

      二、兩種方法下的折舊比較分析

      (一)影響折舊因素保持不變

      假設(shè)2012年12月A企業(yè)在建工程項(xiàng)目已達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài),但工程竣工決算手續(xù)尚未辦理。根據(jù)工程造價(jià)和工程預(yù)算暫估入賬150萬元,預(yù)計(jì)使用年限為10年,凈殘值率2%。通過計(jì)算,2013~2022年度兩種方法年折舊額均為14.7萬元,累計(jì)折舊147萬元,凈殘值為3萬元。類似情況常見于機(jī)器設(shè)備類等直接購入的固定資產(chǎn),因?yàn)檫@類資產(chǎn)在使用過程中影響折舊因素一般不會(huì)發(fā)生變動(dòng)。針對具有此類特性的固定資產(chǎn),企業(yè)選取的年限平均法類型對折舊計(jì)提結(jié)果并不構(gòu)成實(shí)質(zhì)性障礙。

      (二)影響折舊因素發(fā)生改變

      對于房屋建筑物等由在建工程轉(zhuǎn)入的基建類固定資產(chǎn),具有使用年限長、價(jià)值高、易受自然侵蝕的特性,在預(yù)計(jì)使用年限內(nèi)會(huì)因改擴(kuò)建、修繕等情況使影響折舊因素發(fā)生改變,導(dǎo)致兩種年限平均法計(jì)提的折舊出現(xiàn)差異。

      1.資產(chǎn)增值

      A企業(yè)該工程于2013年12月辦理竣工決算手續(xù)后,原值增加50萬元。A企業(yè)按照規(guī)定在原來的基礎(chǔ)上將固定資產(chǎn)原值調(diào)整為200萬元。2014~2022年度兩種方法對應(yīng)的年折舊額分別為19.6萬元、20.14萬元,累計(jì)折舊為191.1萬元、196萬元,凈殘值為8.9萬元、4萬元。固定資產(chǎn)增值使得以后每個(gè)會(huì)計(jì)年度均會(huì)出現(xiàn)0.54萬元的差異。達(dá)到預(yù)計(jì)使用年限后,年限平均法一比年限平均法二少計(jì)提折舊4.9萬元;年限平均法一下的凈殘值不等于資產(chǎn)原值乘凈殘值率,高于年限平均法二4.9萬元。

      2.調(diào)整預(yù)計(jì)使用年限

      2014年12月A企業(yè)對該資產(chǎn)使用壽命進(jìn)行復(fù)核,發(fā)現(xiàn)無論是使用強(qiáng)度還是磨損程度都已經(jīng)超過正常狀態(tài),預(yù)計(jì)剩余使用年限為6年。于是A企業(yè)進(jìn)行了使用年限的變更。2015~2020年兩種方法的年折舊額分別為24.5萬元、26.86萬元,累計(jì)折舊181.3萬元、196萬元,凈殘值為18.7萬元、4萬元。由于使用年限的變動(dòng),2015~2020年每個(gè)會(huì)計(jì)年度計(jì)提的折舊均會(huì)出現(xiàn)2.36萬元的差異。達(dá)到預(yù)計(jì)使用年限后,年限平均法一比年限平均法二少計(jì)提折舊14.7萬元;年限平均法一的凈殘值不等于資產(chǎn)原值乘凈殘值率,高于年限平均法二14.7萬元。

      3.計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

      2015年12月31日種種跡象表明該項(xiàng)資產(chǎn)已經(jīng)過時(shí),A企業(yè)對該資產(chǎn)進(jìn)行了減值測試,可收回金額為75萬元,年限平均法一和年限平均法二分別計(jì)提減值準(zhǔn)備66.2萬元、63.3萬元,并確認(rèn)資產(chǎn)減值損失。計(jì)提減值準(zhǔn)備后,兩種方法的年折舊額分別為9.19萬元、14.7萬元,累計(jì)折舊104.75萬元、135.2萬元,凈殘值為29.05萬元、1.5萬元。計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備以后的每個(gè)會(huì)計(jì)年度都會(huì)出現(xiàn)5.51萬元的折舊差額。達(dá)到預(yù)計(jì)使用年限后,年限平均法一比年限平均法二少計(jì)提折舊30.45萬元;年限平均法一的凈殘值不等于資產(chǎn)原值乘凈殘值率,高于年限平均法二27.55萬元。

      4.調(diào)整預(yù)計(jì)凈殘值

      2017年末,技術(shù)和市場環(huán)境發(fā)生了變化,A企業(yè)對該項(xiàng)固定資產(chǎn)進(jìn)行了復(fù)核,復(fù)核后發(fā)現(xiàn)預(yù)計(jì)凈殘值率與原先估計(jì)數(shù)有差異,企業(yè)將預(yù)計(jì)凈殘值率調(diào)整為3%。2018~2020年度兩種方法的年折舊額分別為9.09萬元、14.45萬元,累計(jì)折舊為104.45萬元、134.45萬元,凈殘值為29.35萬元、2.25萬元。資產(chǎn)預(yù)計(jì)凈殘值率的調(diào)整使得2018~2020年度兩種年限平均法所計(jì)提的折舊存在5.36萬元的差異。達(dá)到預(yù)計(jì)可使用年限后,年限平均法一比年限平均法二少計(jì)提30萬元折舊,凈殘值高于年限平均法二27.1萬元。

      固定資產(chǎn)折舊大小是關(guān)乎企業(yè)利潤多寡的重要因素。鞍鋼股份在2008~2013年期間先后三次調(diào)整固定資產(chǎn)使用年限,2013年度更是通過這一方式獲得了9億元的利潤,成功實(shí)現(xiàn)了“保殼”。表1完整列出了A企業(yè)該項(xiàng)固定資產(chǎn)在使用年限內(nèi)的折舊計(jì)提情況及兩種年限平均法下的折舊差額。

      從表1可以看出,由于企業(yè)在影響折舊因素發(fā)生變化時(shí)持續(xù)采用年限平均法一作為折舊方法導(dǎo)致少計(jì)折舊費(fèi)用,所以在2014~2020年度采用年限平均法一時(shí)的利潤會(huì)高于年限平均法二,顯然這并不是正常生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)帶來的,而是通過折舊這條“捷徑”實(shí)現(xiàn)的。如果A企業(yè)在以后年度處置該資產(chǎn),兩種年限平均法對應(yīng)的固定資產(chǎn)清理科目金額分別為29.35萬元、2.25萬元,當(dāng)結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)清理科目余額時(shí),27.1萬元的差額會(huì)影響直接計(jì)入當(dāng)期損益的利得和損失,最終反映到利潤這一財(cái)務(wù)指標(biāo)中去。

      表1 單位:萬元

      三、結(jié)論與建議

      年限平均法一雖然簡便易行,但不適宜作為一種普遍化的折舊方法被應(yīng)用,對于固定資產(chǎn)規(guī)模較大、價(jià)值較高的企業(yè)而言,兩種方法的折舊差異會(huì)更加凸顯。那么企業(yè)會(huì)不會(huì)利用兩種方法的彈性空間形成財(cái)務(wù)舞弊,實(shí)現(xiàn)不當(dāng)?shù)美?,給企業(yè)帶來更大的威脅?因此,如何促使企業(yè)選擇合理的折舊方法值得利益相關(guān)者群體去重視和思考。首先,現(xiàn)行準(zhǔn)則規(guī)定資產(chǎn)發(fā)生減值時(shí),應(yīng)按資產(chǎn)減值的要求處理,這單純考慮了減值對折舊的影響,忽視了其他因素,所以要更進(jìn)一步規(guī)定在利用年限平均法計(jì)提折舊時(shí),只要影響折舊因素發(fā)生變動(dòng)就必須采用年限平均法二。其次,影響折舊因素不發(fā)生變化前提下,兩種方法的折舊結(jié)果相同,因此,企業(yè)在核算固定資產(chǎn)購置業(yè)務(wù)時(shí)可以優(yōu)先考慮使用年限平均法二,這樣既保證了后續(xù)折舊額的準(zhǔn)確,又省去了調(diào)整折舊方法這一環(huán)節(jié)。

      [1]崔艷.固定資產(chǎn)折舊兩種年限平均法之比較[J].財(cái)會(huì)月刊,2011(13).

      [2]羅琳君,李曉靜,等.折舊會(huì)計(jì)政策調(diào)整:倫理選擇與經(jīng)濟(jì)后果[J].商業(yè)會(huì)計(jì),2015(1).

      [3]柏楊,劉艷萍.固定資產(chǎn)折舊年限變動(dòng)對利潤的調(diào)節(jié)——基于鞍鋼股份頻繁調(diào)整固定資產(chǎn)折舊年限的分析[J].財(cái)經(jīng)界,2015(12).

      [4]查爾斯T.亨格瑞,加里L(fēng).森登,等.財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)教程[M].北京:機(jī)械工業(yè)出版社,2016.

      [責(zé)任編輯:王旸]

      F230

      A

      1005-913X(2017)09-0066-02

      2017-07-09

      蘭福濤(1991-),男(蒙古族),河北承德人,研究方向:成本會(huì)計(jì)。

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