行政事業(yè)單位內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系構(gòu)建

薛超

【摘 要】本研究針對(duì)目前行政事業(yè)單位內(nèi)部控制尚缺乏系統(tǒng)有效評(píng)價(jià)依據(jù)的基本現(xiàn)狀，選取相關(guān)評(píng)價(jià)指標(biāo)，運(yùn)用層次分析法 （AHP） 構(gòu)建了我國(guó)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，以彌補(bǔ)定性評(píng)價(jià)中結(jié)果缺乏可比性的問(wèn)題，以期為行政事業(yè)單位內(nèi)部經(jīng)營(yíng)管理水平和風(fēng)險(xiǎn)防范能力的提高提供一種具有可操作性的框架思路。

【Abstract】Based on the basic current situation that the internal control of administrative institutions is lack of effective evaluation system， paper selects the relevant evaluation index， uses the analytic hierarchy process （AHP） to construct the internal control evaluation index system of administrative institutes of China， to make up the problem of lacking comparability of qualitative evaluation results， so as to provide a maneuverability framework for improving the management level and risk control prevention ability of administrative institutions internal operation.

【關(guān)鍵詞】行政事業(yè)單位；內(nèi)部控制評(píng)價(jià)；層次分析法

【Keywords】administrative institution； internal control evaluation； analytic hierarchy process

【中圖分類號(hào)】F279.23 【文獻(xiàn)標(biāo)志碼】A 【文章編號(hào)】1673-1069（2017）10-0035-03

1 引言

2009年以來(lái)，隨著《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》的頒布以及相關(guān)配套政策的實(shí)施，我國(guó)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理水平和風(fēng)險(xiǎn)防范能力得到了顯著提高，大大促進(jìn)了企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展，對(duì)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序和社會(huì)公眾利益的維護(hù)起到了舉足輕重的作用。而行政事業(yè)單位作為提供社會(huì)公共服務(wù)的主體肩負(fù)著維護(hù)社會(huì)公眾利益的責(zé)任，其內(nèi)部控制工作不論是在制度構(gòu)建、體系設(shè)計(jì)還是監(jiān)督管理方面，相較于企業(yè)內(nèi)部控制的日臻完善，行政事業(yè)單位難免相形見(jiàn)絀。在此背景下，為引導(dǎo)行政事業(yè)單位更有效的提高其內(nèi)部管理水平，2012 年 12 月財(cái)政部頒布了《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》，并于2014年1 月1 日正式付諸實(shí)施。然而縱觀《規(guī)范》內(nèi)容，只是對(duì)行政事業(yè)單位的內(nèi)部控制的原則性以及規(guī)范性做出了明確規(guī)定，而對(duì)其內(nèi)部控制的有效性尚缺乏系統(tǒng)的評(píng)價(jià)依據(jù)。因此，如何科學(xué)的構(gòu)建行政事業(yè)單位內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系，來(lái)客觀有效地對(duì)行政事業(yè)內(nèi)部控制相關(guān)指標(biāo)進(jìn)行量化，最終實(shí)現(xiàn)行政事業(yè)單位的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的有據(jù)可依，不僅是完善目前行政事業(yè)單位內(nèi)部控制制度體系的重要舉措，也是推進(jìn)法制政府、責(zé)任政府和廉潔政府建設(shè)的必然選擇。

2 文獻(xiàn)綜述

行政事業(yè)單位內(nèi)部控制主要是指行政事業(yè)單位為履行職能、實(shí)現(xiàn)總體目標(biāo)而通過(guò)制度構(gòu)建、體系設(shè)定、執(zhí)行監(jiān)督等系列活動(dòng)來(lái)應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的自我約束和規(guī)范的過(guò)程（孫文明[1]，2016）。相較于國(guó)外較為完善的政府部門內(nèi)部控制研究，我國(guó)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制研究的起步較晚，前期成果大多聚焦于行政事業(yè)單位內(nèi)部控制定義及范疇的界定（王光遠(yuǎn)[2]，2009；楊雄勝[3]，2011）。而2012 年以后，隨著《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》的頒布，關(guān)于內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)體系構(gòu)建的研究才略顯方興未艾之勢(shì)，方周文[4]（2013）首先從理論上構(gòu)建了較為完整的行政事業(yè)單位內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系，其中系統(tǒng)的涵蓋了評(píng)價(jià)主體、評(píng)價(jià)依據(jù)和標(biāo)準(zhǔn)、評(píng)價(jià)方法及評(píng)價(jià)報(bào)告等幾大部分。而后，劉永澤[5]（2013）在Graves 等（2003）[6]的自我控制評(píng)估（CSA）技術(shù)基礎(chǔ)上，基于我國(guó)的基本國(guó)情，提出了采用個(gè)別訪談法、比較分析法、實(shí)地查驗(yàn)法以及專題討論法等收集證據(jù)對(duì)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制進(jìn)行有效性評(píng)價(jià)的構(gòu)想。唐大鵬、吉津海、支博[7]（2015）根據(jù)我國(guó)行政事業(yè)單位的自身屬性，通過(guò)對(duì)企業(yè)組織內(nèi)部控制評(píng)價(jià)相關(guān)研究的適度借鑒，提出了整合模式下行政事業(yè)單位內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系設(shè)計(jì)的邏輯思路以及相關(guān)指標(biāo)。最后，一些學(xué)者在定性分析的基礎(chǔ)上，通過(guò)引入數(shù)學(xué)計(jì)量方法和系統(tǒng)工程學(xué)方法來(lái)設(shè)計(jì)模型對(duì)指標(biāo)進(jìn)行量化。其中，王立勇[8]（2004）采用可靠性模型和結(jié)構(gòu)函數(shù)對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制指標(biāo)進(jìn)行了系統(tǒng)可靠度量化。楊潔[9]（2011）則利用層次分析法和模糊綜合評(píng)價(jià)法構(gòu)建了相關(guān)指標(biāo)模型，并對(duì)相關(guān)指標(biāo)進(jìn)行熵權(quán)賦值處理，來(lái)對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制指標(biāo)進(jìn)行量化。但以上分析只是針對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)的量化，關(guān)于企業(yè)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的量化指標(biāo)體系研究還尚不多見(jiàn)，同時(shí)，由于行政事業(yè)單位與企業(yè)相比有著其自身的特殊性，企業(yè)的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系并不完全適用于行政事業(yè)單位（陳艷[10]，2015）。因此，本研究在借鑒企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的基礎(chǔ)上，充分考慮行政事業(yè)單位的自身屬性和特點(diǎn)，構(gòu)建行政事業(yè)單位內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，并通過(guò)引入數(shù)學(xué)計(jì)量方法將相關(guān)指標(biāo)進(jìn)行系統(tǒng)量化，以期為各級(jí)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的有效性評(píng)價(jià)提供一種客觀科學(xué)且具有可操作性的框架思路。

3 行政事業(yè)單位內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指標(biāo)體系構(gòu)建

行政事業(yè)單位內(nèi)部控制體系構(gòu)建的核心是相關(guān)控制指標(biāo)的選擇。而在指標(biāo)選擇的過(guò)程中，為了充分客觀地反映選取指標(biāo)的有效性和完整性，應(yīng)遵循以下原則：endprint

首先，可操作性原則，即在選擇相關(guān)控制指標(biāo)時(shí)，應(yīng)充分考慮該指標(biāo)的可得性，切不可脫離實(shí)際導(dǎo)致評(píng)價(jià)無(wú)法實(shí)施。其次，全面客觀原則，一方面要求評(píng)價(jià)指標(biāo)能夠覆蓋行政事業(yè)單位的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和服務(wù)事項(xiàng)，盡可能減少評(píng)價(jià)工作存在的缺陷和盲點(diǎn)。另一方面，在評(píng)價(jià)指標(biāo)的選擇過(guò)程中應(yīng)規(guī)避一些主觀性較強(qiáng)且模棱兩可的指標(biāo)，從行政事業(yè)單位機(jī)構(gòu)設(shè)置和經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)際情況出發(fā)，保證指標(biāo)的客觀科學(xué)性。然后，一致性原則，即選取的內(nèi)部控制指標(biāo)要與評(píng)價(jià)對(duì)象和目標(biāo)相聯(lián)系，同時(shí)指標(biāo)體系也需與評(píng)價(jià)目標(biāo)保持一致。最后，在進(jìn)行行政事業(yè)單位內(nèi)部控制評(píng)價(jià)時(shí)，選取的指標(biāo)構(gòu)成的指標(biāo)體系層次要清晰，指標(biāo)間要互相關(guān)聯(lián)，能夠反映行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的本質(zhì)性能和整體特征。此外，劉永澤、唐大鵬[11]（2013）指出行政事業(yè)單位內(nèi)部控制體系的構(gòu)建也需考慮成本——效益原則，指標(biāo)選擇不要求面面俱到，只要在整體評(píng)價(jià)體系科學(xué)合理的前提下，抓住重點(diǎn)指標(biāo)即可，其評(píng)價(jià)結(jié)果也允許在一定可控范圍內(nèi)波動(dòng)。

本研究根據(jù)以上原則，同時(shí)以《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范》為主要指導(dǎo)，結(jié)合學(xué)者們前期研究成果，借鑒企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的基礎(chǔ)，充分考慮到其主要存在的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，構(gòu)建了基本囊括行政事業(yè)單位各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和業(yè)務(wù)服務(wù)的內(nèi)部控制指標(biāo)體系（如圖1所示）。

其中A表示總題目表層，B1-B5表示一級(jí)指標(biāo)，涵蓋了內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通以及監(jiān)督管理五個(gè)方面，C1-C10表示二級(jí)指標(biāo)，包含了組織結(jié)構(gòu)與責(zé)權(quán)分配、人力資源政策、目標(biāo)設(shè)定、風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別評(píng)估與應(yīng)對(duì)、收支業(yè)務(wù)控制、資產(chǎn)項(xiàng)目建設(shè)控制、信息建設(shè)、內(nèi)部與外部溝通、自我評(píng)價(jià)和外部評(píng)價(jià)以及日常監(jiān)督與專項(xiàng)監(jiān)督十個(gè)方面。

4 基于AHP方法的行政事業(yè)單位內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系的構(gòu)建

在評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的基礎(chǔ)上，本章節(jié)通過(guò)引入數(shù)學(xué)計(jì)量方法和系統(tǒng)工程學(xué)方法相結(jié)合的AHP（層次分析法）來(lái)對(duì)設(shè)計(jì)模型指標(biāo)進(jìn)行量化。層次分析法（簡(jiǎn)稱 AHP）最早由T.LSaaty提出，其本質(zhì)是首先將復(fù)雜問(wèn)題按照各組成要素的屬性和隸屬關(guān)系來(lái)進(jìn)行分組分解，進(jìn)而形成自上而下、逐層支配的條理化層次結(jié)構(gòu)。然后通過(guò)數(shù)學(xué)方法對(duì)同一層次內(nèi)各要素進(jìn)行兩兩比較，并按照要素的影響作用賦值形成判斷矩陣。最后經(jīng)過(guò)一致性檢驗(yàn)得出該層要素對(duì)上一次指標(biāo)的權(quán)重，并通過(guò)層層關(guān)系自下而上的確定要素對(duì)總目標(biāo)層最終合成權(quán)重。因此，對(duì)于行政事業(yè)單位內(nèi)部控制這個(gè)復(fù)雜系統(tǒng)而言，其有效的評(píng)價(jià)與AHP的分層理論較為契合。應(yīng)用AHP能夠把內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)作為總目標(biāo)，對(duì)其內(nèi)部控制的要素進(jìn)行層層分級(jí)，根據(jù)最底層指標(biāo)的影響程度確定權(quán)重，自下而上的合成最終指標(biāo)，實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制整體質(zhì)量的綜合評(píng)價(jià)，從而有效彌補(bǔ)了定性分析的不可度量以及評(píng)價(jià)結(jié)果缺乏可比性的缺陷。

根據(jù)圖1的有效性評(píng)價(jià)指標(biāo)遞階層次結(jié)構(gòu)圖所描繪的要素間隸屬關(guān)系，本研究設(shè)計(jì)了具有直觀性且可操作性的專家打分法來(lái)確定各指標(biāo)的權(quán)重，同時(shí)為了更好地甄別各要素的重要性，引入了1～9級(jí)分?jǐn)?shù)及其倒數(shù)的標(biāo)度法根據(jù)各層次內(nèi)要素的重要性進(jìn)行賦值，其判斷標(biāo)度如表 1所示，其中 bij表示兩個(gè)指標(biāo)間相對(duì)重要性的的比值。例如，判斷矩陣A*B=（bij）3×3，這時(shí)bij就表示Bi與Bj要素對(duì)于A重要性的比值。

經(jīng)過(guò)要素間的相互比較，確定了判斷矩陣以及各層次內(nèi)部要素的相對(duì)重要性后，還需要計(jì)算各指標(biāo)的權(quán)重，以量化各指標(biāo)對(duì)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的重要程度。權(quán)重的計(jì)算涵蓋了有和法、特征根法、熵權(quán)法等多種方法，而特征根法以其操作簡(jiǎn)單有效的特性備受學(xué)者們的青睞。例如，二級(jí)指標(biāo)層（A）和三級(jí)指標(biāo)層（B）形成的判斷矩陣A*B，其中（A*B）ω=λmaxω，λmax即為判斷矩陣的最大特征根，而ω則為對(duì)應(yīng)的特征向量矩陣，對(duì)進(jìn)行歸一化處理使∑ωi=1，則即ωi為相應(yīng)要素的權(quán)重。此外為了保證計(jì)算結(jié)果的客觀性，還需進(jìn)一步對(duì)判斷矩陣進(jìn)行一致性檢驗(yàn)，首先需要計(jì)算一致性指標(biāo)CI（Consistency Index），計(jì)算公式為CI=λmax-n/n-1，并根據(jù)同樣樣本容量的平均隨機(jī)一致性指標(biāo)RI來(lái)判斷指標(biāo)的一致性，如果CI

5 總結(jié)

本研究在梳理了大量關(guān)于行政事業(yè)單位內(nèi)部管理評(píng)價(jià)體系相關(guān)研究的基礎(chǔ)上，針對(duì)目前行政事業(yè)單位內(nèi)部控制尚缺乏系統(tǒng)有效評(píng)價(jià)依據(jù)的基本現(xiàn)狀，充分考慮指標(biāo)選取的可操作性、全面客觀性以及一致性，構(gòu)建了包含5個(gè)一級(jí)指標(biāo)，10個(gè)二級(jí)指標(biāo)的行政事業(yè)單位內(nèi)部評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，隨后通過(guò)層次分析法（AHP）來(lái)對(duì)相關(guān)指標(biāo)進(jìn)行系統(tǒng)處理，并根據(jù)專家打分法來(lái)確定各層指標(biāo)的相對(duì)重要性。而后根據(jù)一致性檢驗(yàn)的結(jié)果確定相關(guān)指標(biāo)的權(quán)重，最后通過(guò)自下而上的加總形成最終的評(píng)價(jià)結(jié)果，以期能夠彌補(bǔ)目前我國(guó)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制有效性定性評(píng)價(jià)方法可比性不強(qiáng)的缺陷。

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