閆華紅+趙愛英

【摘 要】 自《巴黎協(xié)定》正式生效以來，各國積極開展碳減排工作，2017年我國全面啟動碳交易市場，但是企業(yè)碳預算作為碳交易的管理工具尚未充分發(fā)揮作用，且學術界對于企業(yè)碳預算體系的構建尚不完善。基于企業(yè)低碳化發(fā)展戰(zhàn)略目標和碳預算的特殊性，文章從內容體系、組織體系等角度對碳預算體系構建思路進行創(chuàng)新，在已有文獻的基礎上完善了碳預算體系。內容體系構建中，類比傳統(tǒng)全面預算體系，首先構建出碳排放權交易預算，之后根據(jù)平衡關系，依次構建出碳排放量，碳減排收益、成本、凈收益預算，并通過舉例說明碳預算的編制過程；組織體系構建中，引入低碳環(huán)保責任中心，著重強調了低碳意識和專業(yè)環(huán)境人員的作用，并簡單提到對信息化管理的考慮，進一步完善了組織體系的構建。

【關鍵詞】 企業(yè)碳預算； 體系構建； 低碳化

【中圖分類號】 F275 【文獻標識碼】 A 【文章編號】 1004-5937（2018）02-0006-05

一、問題提出

2016年11月4日，氣候變化《巴黎協(xié)定》正式生效，人類進入了全球氣候治理新階段。溫室氣體排放量超過全球總排放量70%的175個國家和地區(qū)共同簽署了該協(xié)定，協(xié)定的正式生效取代了《京都議定書》成為人類歷史上第一份全球范圍內的減排協(xié)定。《京都議定書》經(jīng)過七年才得以批準，《巴黎協(xié)定》經(jīng)歷了迄今為止最為復雜、最為敏感也最為全面的氣候談判后，僅歷時一年就得以生效，表明當今世界各國面對氣候變化采取共同行動的決心。全球治理背景下，我國積極加入到減排行動中，制定碳排放目標，出臺相關碳減排方案政策，開展一系列碳減排活動。2009年11月，我國首次公布溫室氣體排放行動目標：2020年單位GDP碳減排下降40%～45%；2015年12月，習主席在巴黎氣候大會上重申了《中國國家自主貢獻預案強化應對氣候變化行動——中國國家自主貢獻》（INDC）文件中確定的目標，即“將于2030年左右使二氧化碳排放達到峰值并爭取盡早實現(xiàn)2030年單位國內生產(chǎn)總值二氧化碳排放比2005年下降60%～65%等目標”。此外，2008年以來，我國相繼開展了北京、天津、上海、廣東、深圳、湖北、重慶7個城市碳排放交易試點的相關工作，并將各地方高碳排放量的企業(yè)納入到試點樣本中去。

從微觀角度看，隨著低碳化發(fā)展逐漸深入到企業(yè)的發(fā)展理念中，全面預算管理體系已無法全方位滿足企業(yè)的戰(zhàn)略目標。陸云芝[ 1 ]對傳統(tǒng)預算框架體系進行調整和改進，并建議完善低碳扶持政策，將低碳意識融入企業(yè)文化，形成低碳價值觀；涂建明等[ 2 ]將碳預算納入全面預算管理體系，完善了企業(yè)的全面預算管理體系；周志方等[ 3 ]以產(chǎn)品生命周期為切入點，進行了企業(yè)碳預算體系的構建。

綜上所述，宏觀層面的碳減排已出臺較為完善的政策，也有相關法律作保障，但是在全球低碳化背景下，全面預算管理作為企業(yè)優(yōu)化資源配置、提升經(jīng)營效率、增加股東財富的重要管理工具，各地區(qū)對此尚未形成定論，企業(yè)碳排放預算體系構建的研究尚不完善，因此有必要進行思考、創(chuàng)新，為企業(yè)低碳化發(fā)展提供強有力的管理工具。

二、基本概述

（一）企業(yè)碳預算的相關概念

1.企業(yè)碳預算

傳統(tǒng)的企業(yè)全面預算是關于企業(yè)在一定時期內各項業(yè)務活動、財務表現(xiàn)等方面的總體預測，在企業(yè)經(jīng)營決策、資本投資決策、長短期計劃的實施等方面發(fā)揮著重要作用，其內容包括經(jīng)營預算、財務預算和投資預算。低碳經(jīng)濟作為全新的經(jīng)濟發(fā)展戰(zhàn)略，為全面預算管理提供了新思路。因此，在低碳型經(jīng)濟環(huán)境大背景下，企業(yè)全面預算需要將碳排放量、碳交易等低碳因素納入考慮的范疇，進一步豐富全面預算內容。于是，企業(yè)碳預算的概念應運而生。企業(yè)碳預算是企業(yè)全面預算中一個新的組成部分，它以碳排放權交易、碳排放量等因素為預算切入點，考慮其對企業(yè)業(yè)務活動和財務決策等方面的影響并對企業(yè)未來的碳排放、碳交易做出整體預測。

2.碳排放權交易

碳排放權指依法取得的向大氣排放溫室氣體的權利[ 4 ]。各個國家市場經(jīng)濟體制不同，產(chǎn)業(yè)鏈各異，企業(yè)經(jīng)濟活動對環(huán)境造成的影響各不一樣，相應地碳減排目標的完成情況也有所差別。當某國不能按期完成碳減排目標時，可以從超出配額的國家購買一定數(shù)量的碳排放權；相應地，提前完成碳減排目標并有剩余配額的國家也可以出售碳排放權給未能在配額范圍內完成任務的國家，由此碳排放權交易概念產(chǎn)生。國家宏觀層面的碳排放權交易是如此，類比可以得出，企業(yè)微觀層面的碳排放權交易亦是如此。將碳排放權看作一種商品，企業(yè)之間可以進行碳排放權的交易買賣，即產(chǎn)生了碳排放權交易。

3.碳排放量

碳排放是指煤炭、天然氣、石油等化石能源燃燒活動和工業(yè)生產(chǎn)過程以及土地利用、土地利用變化與林業(yè)活動產(chǎn)生的溫室氣體排放，以及因使用外購電力和熱力等導致的溫室氣體排放[ 4 ]。各個企業(yè)所處行業(yè)不同，其溫室氣體排放源也不同，相應地后面提到的碳排放量的核算也會不一致。

4.碳減排成本、收益及凈收益

企業(yè)未能在政府所分配的碳配額中完成碳減排任務，為了履約需要向碳配額有剩余的企業(yè)購買碳排放權，這個過程中企業(yè)的支出就是碳減排成本的一部分；此外，企業(yè)為了實現(xiàn)低碳戰(zhàn)略、完成碳減排任務，進行研發(fā)創(chuàng)新工藝流程、引進節(jié)能機器設備、聘請環(huán)境專家做碳減排指導等經(jīng)營活動而發(fā)生的支出也是碳減排成本。

與碳減排成本相反，碳減排收益是指在完成碳減排任務的前提下，企業(yè)出售多余的政府碳配額而取得的收入；此外企業(yè)在節(jié)能減排過程中，因效果明顯起到了標桿作用而取得的政府獎勵資金也屬于碳減排收益。此處涉及另一個平衡關系：碳減排凈收益=碳減排收益-碳減排成本。

（二）企業(yè)碳預算的特點

1.企業(yè)碳預算是全面預算管理的組成部分

為滿足低碳化發(fā)展需求，全面預算的內容體系亟待創(chuàng)新和完善。而碳預算作為全面預算的一個組成部分，既有全面預算的特點，又有碳預算的特殊性。endprint

全面預算必須與企業(yè)的戰(zhàn)略或目標保持一致，且數(shù)量化和可執(zhí)行性是全面預算最主要的特征，是將企業(yè)活動導向預定目標的有力工具，因此企業(yè)碳預算也必須是在企業(yè)戰(zhàn)略目標的導向下，建立好預算管理體系并重視其預算的編制及后續(xù)的監(jiān)督評價管理工作。

碳預算作為一種特殊的預算管理工具，除了具備以上的共性特征外，還具備行業(yè)特色。各個行業(yè)經(jīng)濟活動不同，溫室氣體排放源不同，對環(huán)境的影響程度不一樣，各地區(qū)其排放量的計算標準也不一致，因此企業(yè)碳預算的過程要充分考慮企業(yè)所在地的相關政策和所處的行業(yè)環(huán)境，為企業(yè)管理層決策提供充分的依據(jù)。

2.企業(yè)碳預算是基于企業(yè)低碳化發(fā)展目標戰(zhàn)略

在政府倡導的低碳經(jīng)濟發(fā)展模式下，企業(yè)要將綠色低碳發(fā)展作為其戰(zhàn)略目標，即企業(yè)要根據(jù)管理目標設計開展經(jīng)營活動，進行經(jīng)營決策。為了實現(xiàn)這一目標，企業(yè)需要重視碳減排任務的完成情況及其對經(jīng)濟利益的影響，并將該目標下放到各職能部門，甚至細化到每個員工，在整個過程中企業(yè)還需要實時監(jiān)督、控制、考評，碳預算工作主要就是圍繞企業(yè)的這些行為來進行的。因此，碳預算是企業(yè)進行碳管理控制的基礎性工作，為企業(yè)的低碳化戰(zhàn)略目標提供了管理工具，也為企業(yè)碳預算體系的構建提供了思路。

3.企業(yè)碳預算過程兼顧了環(huán)境因素和經(jīng)濟因素

前已述及，溫室氣體排放源不同，其碳排放量的核算就會不一致。在進行企業(yè)溫室氣體核算時，前期的準備工作包括確定核算邊界、識別排放源、收集活動水平數(shù)據(jù)①、選擇和獲取排放因子數(shù)據(jù)②等。因此企業(yè)需要分析生產(chǎn)經(jīng)營過程，確定排放源，并采用專業(yè)的測量方式，確定各類燃料的消耗量等數(shù)據(jù)，做好碳排放量預算的前期工作。碳排放權作為一種商品，在進行碳交易時必然要涉及交易價格，目前碳K線分析平臺提供了各交易所每天的成交價格，企業(yè)進行碳預算時，應該參考其所在地區(qū)在此周期內的碳交易成交均價，確定本企業(yè)的碳交易價格。此外，政府實行的碳減排獎勵或懲罰等經(jīng)濟措施，對碳減排成本收益造成一定影響，進而影響碳預算的凈收益。

因此，企業(yè)碳預算要同時考慮活動水平數(shù)據(jù)等環(huán)境因素和碳交易價格等經(jīng)濟因素來全方位開展碳預算工作，從而對企業(yè)碳管理做出更準確的預測、決策，按期完成企業(yè)碳排放的履約工作，提升企業(yè)的社會形象。

三、企業(yè)碳預算體系的構建

（一）企業(yè)碳預算體系的構建思路

企業(yè)碳預算體系的構建旨在滿足企業(yè)低碳化發(fā)展的需要，優(yōu)化企業(yè)全面預算管理體系，為企業(yè)的經(jīng)營決策提供可靠依據(jù)，并最終實現(xiàn)企業(yè)低碳化發(fā)展戰(zhàn)略。傳統(tǒng)的全面預算在企業(yè)經(jīng)營決策、資本投資決策、長短期計劃的實施等方面發(fā)揮著重要作用，其內容包括經(jīng)營預算、財務預算和投資預算。在低碳型經(jīng)濟環(huán)境背景下，全面預算需要考慮碳排放量對企業(yè)的影響，發(fā)揮其在低碳環(huán)保背景下的奮斗目標、協(xié)調工具及控制標準的作用。本文對于碳控排企業(yè)的碳預算體系構建是基于傳統(tǒng)的全面預算理論，運用類比法，將碳看作一種商品，對碳買賣整個過程進行思考，從而推演出碳預算的各個子預算內容體系。

碳預算作為一個特殊的全面預算管理內容，也需要專業(yè)的團隊，而企業(yè)碳預算作為全面預算的一個組成部分，碳預算體系的構建管理也需要各碳預算組織的支撐，實現(xiàn)碳減排目標及企業(yè)低碳化發(fā)展也離不開企業(yè)有效完善的碳預算組織體系。

（二）企業(yè)碳預算內容體系的構建

全面預算體系包括經(jīng)營預算、資本支出預算和財務預算。經(jīng)營預算中的銷售預算是全面預算的起點，企業(yè)根據(jù)市場行情及自身的經(jīng)營狀況，預測產(chǎn)品的銷售量，從而預測出銷售收入，并進一步預測出生產(chǎn)量、直接材料、直接人工、制造費用及銷售管理費用等。同理，企業(yè)碳預算體系的起點也應該是碳排放權交易預算。

前已述及，對于碳控排企業(yè)來說，碳排放權交易是在企業(yè)碳排放量與碳配額量之間有差異時才會產(chǎn)生，因此本文首先構建出第一個平衡等式：碳排放權交易量=碳排放量-碳配額量③。從等式可以看出，碳排放權交易量的預算首先需要預測一個周期內企業(yè)的碳排放量，碳排放量的預算主要在于預測并計算出一個周期內企業(yè)二氧化碳直接排放量和間接排放量。企業(yè)應該根據(jù)自身行業(yè)特點，依據(jù)產(chǎn)業(yè)發(fā)展的具體情況來預測其在一個周期內的碳排放量，以《北京市企業(yè)（單位）二氧化碳（CO2）排放核算和報告指南（2016版）》的CO2直接排放量計算公式為例：CO2直接排放量=活動水平數(shù)據(jù)×排放因子

其中，活動水平數(shù)據(jù)=燃料消費量×燃料低位熱值×10-3

排放因子=燃料的單位熱值含碳量×碳氧化率×44/12

CO2間接排放量=電力消耗量×電力消耗間接排放系數(shù)

從總體來看，各行業(yè)二氧化碳排放量主要是固定設施的CO2直接排放和固定設施電力消耗的CO2間接排放，部分特色行業(yè)還會涉及其他工業(yè)生產(chǎn)過程中產(chǎn)生的二氧化碳。盡管各個行業(yè)各有特色，碳預算涉及的測算標準也不一致，但是大體來講在進行碳預算過程中，最主要的是測量燃料的碳氧化率（轉化率）、單位熱值含碳量、低位熱值等數(shù)據(jù)，進而測算出活動水平數(shù)據(jù)和排放因子，最終預測出碳排放量。

因此，對于碳排放量的預算，主要工作在于根據(jù)市場需求及以前年度燃料及電力等的使用狀況預測各類能源的消耗量，經(jīng)過上述公式的計算，得出下一年度的碳排放量。以SG鋼鐵公司為例說明企業(yè)碳排放量預算，如表1、表2所示。

由表1、表2得出，SG公司預計2017年碳排放量=6 701 323.75+76 022.34=6 777 346.09tCO2

有了碳排放量預算數(shù)，再根據(jù)政府對SG公司2017年度的碳配額量，便可預算碳排放權交易量。若政府配額數(shù)P≥6 777 346.09，則SG公司無需向其他公司購買碳排放權，配額數(shù)已能完全滿足公司的碳排放量需求，且公司還可以考慮將多余的碳排放權出售給其他企業(yè)。此時根據(jù)碳市場以前年度碳交易均價，便可預測得出2017年的碳減排收益額。endprint

若政府配額數(shù)P≤6 777 346.09，SG公司的年需求量超過政府核定下發(fā)的碳配額數(shù)，為完成履約，SG公司需向其他公司購買缺少的那部分碳排放權，且根據(jù)以前年度碳交易均價，就能預測得出2017年度部分碳減排成本。

以上的碳排放量是在不考慮引用清潔技術或改進生產(chǎn)工藝的前提下得出的預測數(shù)，若2017年度SG公司采用了更環(huán)保的燃料，在進行碳排放量預測時還需要考慮環(huán)保燃料替代原燃料所減少的碳排放量，再根據(jù)上述預算流程得出碳排放權交易預算、碳減排收益和成本預算數(shù)。需要注意的是，此時的碳減排成本數(shù)還應該包括使用環(huán)保燃料所發(fā)生的費用支出，碳減排收益預算也應該考慮因生產(chǎn)過程更環(huán)保政府給予的獎勵金等。此外，碳排放量預算需要測量很多專業(yè)數(shù)據(jù)，必須配備相關的專業(yè)人員完成此工作，專業(yè)人員的薪資也應該計算在碳減排成本中。

因此，碳預算的框架體系應該包括碳排放量預算、碳排放權交易預算、碳減排收益預算、碳排放成本預算及碳減排凈收益等內容，如圖1所示。首先構建出碳排放權交易子預算；其次從碳排放權交易預算入手，測算出碳排放量，得出碳排放量子預算，通常碳排放量的預測需要專業(yè)人員根據(jù)不同行業(yè)測算不同來源的碳排放量；最后是碳減排凈收益的預算，即通過測算碳減排收益、碳減排成本預算等得出最終碳減排凈收益預算，為企業(yè)的決策提供支撐數(shù)據(jù)?？傊谶M行碳預算時，企業(yè)要本著成本收益原則，做好碳預算的每一項決策。

（三）企業(yè)碳預算組織體系的構建

完善的碳預算體系需要有效的內容體系作指導、高效的管理團隊作保障。為了充分發(fā)揮碳預算的預測、監(jiān)督管理等職能，企業(yè)需要設立專門的組織管理體系對碳預算的編制情況、執(zhí)行情況等進行全面反映。傳統(tǒng)的全面預算管理組織體系由全面預算管理的決策機構、工作機構和執(zhí)行機構三個層面組成[ 5 ]，發(fā)揮著預算編制、審批、執(zhí)行、控制、調整、監(jiān)督、核算、分析、考評及獎懲等職能，是全面預算管理有序開展的基礎環(huán)境。而作為全面預算的一部分，企業(yè)碳預算同樣發(fā)揮著預測未來、投資決策、監(jiān)督控制、考核評價等作用，因此，企業(yè)碳預算管理組織體系的工作也應該圍繞碳預算的核心作用來展開。企業(yè)應以低碳化發(fā)展為戰(zhàn)略目標，通過設立相關的責任部門，全面協(xié)調配合，從而更好地完成企業(yè)碳預算的編制、管理等工作。

本文以全面預算管理的組織體系[ 6 ]為依據(jù)，構建了由碳預算管理組織（即碳預算管理委員會、碳預算編制機構、碳預算監(jiān)督協(xié)調機構、碳預算反饋組織）和碳預算執(zhí)行組織（即責任中心）兩部分組成的企業(yè)碳預算組織體系。

1.管理組織的構建

企業(yè)的各職能組織機構在構建時，要著重強調相關負責人員的低碳意識。在執(zhí)行碳預算編制、監(jiān)督、決策、評價等職能時，企業(yè)管理人員除了考慮成本利潤等經(jīng)濟因素外，還要注重企業(yè)的碳減排任務及經(jīng)濟活動對大氣環(huán)境的影響程度等環(huán)境因素。

類比全面預算管理組織體系并考慮低碳因素，本文認為碳預算管理組織體系應該包括碳預算管理委員會、編制機構、監(jiān)督協(xié)調機構、反饋組織四部分。與傳統(tǒng)全面預算管理體系相比，碳預算管理組織要引入專業(yè)的環(huán)境人員對碳排放源的監(jiān)測、碳排放量的不確定性因素等進行更專業(yè)的指導，從而更好地為企業(yè)碳預算服務。

從總體來看，碳預算管理組織體系與傳統(tǒng)的全面預算管理組織體系沒有實質性差別，只是將低碳環(huán)保因素納入企業(yè)預算，成為企業(yè)碳預算過程中的關注點。因此，碳預算管理組織體系構建的關鍵在于培養(yǎng)管理組織人員的低碳意識，改變已有的預算管理觀念，從而使管理組織發(fā)揮更有效的作用，為企業(yè)的總體戰(zhàn)略目標服務。

在信息化、大數(shù)據(jù)時代，大多企業(yè)的組織管理系統(tǒng)都需要信息化數(shù)據(jù)的支撐，因此企業(yè)在進行碳預算體系構建時，還需要考慮是否引入信息化的監(jiān)督管理系統(tǒng)，為企業(yè)碳預算提供高效的運行環(huán)境和可靠的指標預測數(shù)據(jù)，并進行實時監(jiān)督，及時糾正碳預算與碳減排目標之間的偏差，使得管理層及時做出調整，降低碳預算的不確定性帶來的風險。

2.執(zhí)行組織的構建

低碳經(jīng)濟的發(fā)展要求企業(yè)承擔環(huán)保責任，碳預算體系的構建需要引入新的責任中心來更好地為企業(yè)低碳經(jīng)濟服務。本文將新的責任中心稱為低碳環(huán)保中心，該責任中心對企業(yè)的碳減排目標負責，與企業(yè)其他責任中心有著密切的關聯(lián)。低碳責任中心對產(chǎn)品環(huán)保性的把控決定了企業(yè)各成本中心的采購、人員工資，相應地影響著利潤中心對于產(chǎn)品的銷售，同時也決定著企業(yè)投資中心對于生產(chǎn)設備、流程工藝的改造決策?？傊髽I(yè)對碳減排的重視程度影響著企業(yè)的社會形象，執(zhí)行組織的構建就是為了同時滿足企業(yè)的經(jīng)濟利益和社會利益，實現(xiàn)企業(yè)的發(fā)展目標。

低碳環(huán)保責任中心既需要專業(yè)的環(huán)境人員對企業(yè)溫室氣體排放進行監(jiān)測、報告，也需要財務人員配合完成碳預算的各項工作，按期完成履約工作。此外，低碳環(huán)保責任中心還應該與其他責任中心協(xié)調配合，完成對員工、管理層的定期績效考核，實現(xiàn)企業(yè)的長期發(fā)展目標。

根據(jù)以上分析，碳預算組織體系內容如圖2所示。

四、結語

隨著碳交易市場的全面啟動，碳交易市場的制度體系也需要進一步完善，這對企業(yè)的經(jīng)營行為產(chǎn)生影響，使企業(yè)調整其戰(zhàn)略決策，并建立相應的碳排放體系。而傳統(tǒng)的預算體系不能滿足企業(yè)的低碳經(jīng)濟管理需求，碳預算又作為企業(yè)碳管理決策的起點，因此碳預算體系的構建顯得尤為重要。

總體來看，企業(yè)碳預算體系構建雖然有了進一步的研究支持，但是目前對于企業(yè)碳預算體系構建還存在很多問題。政府層面，要盡快完善碳預算體系構建的政策指南，為不同行業(yè)制定不同的碳預算制度體系。此外，各高校還要加強復合型、綜合素質人才的培養(yǎng)，為企業(yè)的多樣化需求提供人才保障。企業(yè)層面，根據(jù)自身行業(yè)特色構建低碳企業(yè)文化，增強員工的低碳意識，加強對員工的繼續(xù)教育和培訓，完善企業(yè)的碳預算體系，為管理層的決策提供有效信息，增加企業(yè)的社會價值。

【參考文獻】

[1] 陸云芝.低碳經(jīng)濟視角下的管理會計框架調整[J].財會月刊，2013（18）：107-108.

[2] 涂建明，李曉玉，郭章翠.低碳經(jīng)濟背景下嵌入全面預算體系的企業(yè)碳預算構想[J].中國工業(yè)經(jīng)濟，2014（3）：147-160.

[3] 周志方，李成，曾輝祥.基于產(chǎn)品生命周期的企業(yè)碳預算體系構建[J].江西社會科學，2016（11）：65-72.

[4] 中華人民共和國國際發(fā)展和改革委員會.碳排放權交易管理暫行辦法[A].2014.

[5] 張長勝.企業(yè)全面預算管理[M].北京：北京大學出版社，2007.

[6] 郭毅.全面預算管理理論與應用研究[D].西安電子科技大學碩士學位論文，2007.endprint