李學(xué)平
【摘要】當(dāng)前多數(shù)農(nóng)業(yè)企業(yè)都面對著生物資產(chǎn)生產(chǎn)成本居高不下的難題,對成本進(jìn)行高效、準(zhǔn)確的核算,直接關(guān)乎企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益。本文圍繞農(nóng)業(yè)企業(yè)中生物資產(chǎn)的生產(chǎn)成本核算問題展開分析,對《企業(yè)產(chǎn)品成本核算質(zhì)算制度(試行)》(財(cái)會(huì)[2013]17號(hào))、《農(nóng)業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法》(財(cái)會(huì)[2004]5號(hào))進(jìn)行梳理、銜接,從而將農(nóng)業(yè)企業(yè)中的生物資產(chǎn)生產(chǎn)成本核算體系加以完善。
【關(guān)鍵詞】農(nóng)業(yè)企業(yè) 生物資產(chǎn) 自然環(huán)境
從2014年至今,國家推出了鋼鐵、煤炭等業(yè)企業(yè)的產(chǎn)品生產(chǎn)成本核算制度,但對農(nóng)業(yè)企業(yè)依然沒有推行有關(guān)于成本核算的相關(guān)制度,當(dāng)前農(nóng)業(yè)企業(yè)主的生物資產(chǎn)生產(chǎn)成本核算,依舊在參照2004年頒布的《農(nóng)業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法》(財(cái)會(huì)[2004]5號(hào))、2014年實(shí)施的《企業(yè)產(chǎn)品成本核算質(zhì)算制度(試行)》(財(cái)會(huì)[2013]17號(hào))來進(jìn)行生物資產(chǎn)成本核算,由于頒布、實(shí)施的時(shí)間相差較遠(yuǎn),因此這些制度中的一些規(guī)定仍需要企業(yè)自行對其理順、銜接。
一、生產(chǎn)成本核算的科目設(shè)置
以《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)—生物資產(chǎn)》為依據(jù),在農(nóng)產(chǎn)品收獲之前,可規(guī)劃生產(chǎn)性、消耗性、公益性生物資產(chǎn);對生物資產(chǎn)的生產(chǎn)成本核算主要圍繞“生產(chǎn)性、消耗性、公益性”生物資產(chǎn)外加農(nóng)業(yè)生產(chǎn)成本,在生物資產(chǎn)收獲之前,會(huì)按照資產(chǎn)的類別、種類以及所屬部門設(shè)置明細(xì)科目進(jìn)行核算,為了有效反應(yīng)生物資產(chǎn)成本的構(gòu)成情況,可以分別在這三個(gè)賬戶所屬的明細(xì)賬中,按照成本項(xiàng)目開設(shè)專欄進(jìn)行核算,為農(nóng)業(yè)企業(yè)的成本管理決策提供相關(guān)信息。
“農(nóng)業(yè)生產(chǎn)成本”在總賬中會(huì)分成如下科目:林業(yè)、水產(chǎn)業(yè)、種植業(yè);畜牧養(yǎng)殖業(yè),同時(shí)會(huì)按照產(chǎn)品的品種、產(chǎn)品類別、設(shè)置明細(xì)賬目,在賬目內(nèi)按照成本項(xiàng)目設(shè)置專欄,對成本進(jìn)行分配、歸集工作。
在成本核算期間,需要將農(nóng)業(yè)生產(chǎn)成本科目、消耗性生物資產(chǎn)、公益性生物資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)以及農(nóng)產(chǎn)品科目的應(yīng)用范圍加以區(qū)分,其中農(nóng)業(yè)生產(chǎn)成本的應(yīng)用范圍有兩處:
第一,企業(yè)經(jīng)營多種項(xiàng)目,生產(chǎn)中發(fā)生的費(fèi)用具有間接性的特征,即生產(chǎn)中發(fā)生的用于畜牧、漁業(yè)、養(yǎng)殖以及種植的費(fèi)用,與多個(gè)生物資產(chǎn)有間接關(guān)系,這些費(fèi)用都需要通過“農(nóng)業(yè)生產(chǎn)成本”科目進(jìn)行歸集,到期末將共同費(fèi)用記入到農(nóng)產(chǎn)品、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)、消耗性生物資產(chǎn)等科目的成本。
第二,當(dāng)生產(chǎn)性生物資產(chǎn)到達(dá)成熟階段后,在產(chǎn)出農(nóng)產(chǎn)品階段發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用,須使用“農(nóng)業(yè)生產(chǎn)成本”科目將費(fèi)用歸集,完成農(nóng)產(chǎn)品收獲后,轉(zhuǎn)入“農(nóng)產(chǎn)品”科目。
二、農(nóng)業(yè)產(chǎn)品成本項(xiàng)目設(shè)置
在當(dāng)下農(nóng)業(yè)企業(yè)中,通常都是設(shè)置直接工人、直接材料、機(jī)械作業(yè)費(fèi)、間接費(fèi)用和其他直接費(fèi)用的成本項(xiàng)目。一是直接人工:主要核算直接從事農(nóng)業(yè)生產(chǎn)員工工資;二是直接材料:在種植業(yè)生產(chǎn)階段所消耗的種子(含外購、自產(chǎn))、化肥、農(nóng)藥、農(nóng)用機(jī)械修理所用的相關(guān)零件等費(fèi)用;在養(yǎng)殖業(yè)中消耗的苗種,燃料、牲畜家禽醫(yī)藥費(fèi)等。三是機(jī)械作業(yè)費(fèi):種植業(yè)在生產(chǎn)階段利用相關(guān)農(nóng)業(yè)機(jī)械進(jìn)行播種、除草、脫離等作業(yè)所產(chǎn)生費(fèi)用。四是間接費(fèi)用:包括固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用、租賃費(fèi)、保養(yǎng)費(fèi)等應(yīng)該記入成本核算對象的費(fèi)用。五是其他費(fèi)用指上述費(fèi)用范疇之外的費(fèi)用,如畜力費(fèi)用等。
三、生產(chǎn)成本核算對象、成本核算期確定
農(nóng)業(yè)企業(yè)在對成本核算對象進(jìn)行確定時(shí),通常會(huì)考慮成本管理要求以及生物資產(chǎn)的生產(chǎn)特點(diǎn),在此期間會(huì)根據(jù)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)相關(guān)的勞務(wù)作業(yè)以及生物資產(chǎn)的品種、群別、成長期、生產(chǎn)批次來確定成本核算的對象。在種植企業(yè)中,核算對象主包含如下農(nóng)作物:小麥;大豆;玉米;水稻;棉花;煙葉等等,確立核算對象期間,對主要的產(chǎn)品應(yīng)該對其生產(chǎn)成本采取單獨(dú)核算的方式,對其它農(nóng)產(chǎn)品可進(jìn)行合并核算方式。在畜牧養(yǎng)殖業(yè)中,核算的對象包括牛奶;羊毛;各種肉類;各類禽蛋。林業(yè)成本核算對象包括樹木種子、苗木,木材產(chǎn)品等,在這些對象中,種子苗木、水果、竹筍以及原木木材等屬于主要產(chǎn)品,應(yīng)對其進(jìn)行單獨(dú)成本核算。另外,林木有三個(gè)生產(chǎn)階段,即種苗、造林、裁割,在成本核算期間,應(yīng)該針對不同階段的林木分別核算成本。在水產(chǎn)中,成本核算對象包括魚類、蝦類、貝類、藻類等水產(chǎn)品。
對成本計(jì)算期的確定,應(yīng)將其與農(nóng)業(yè)企業(yè)中經(jīng)營的內(nèi)容和產(chǎn)品生產(chǎn)周期二者相結(jié)合進(jìn)行確認(rèn),例如將成本核算期確定為與生產(chǎn)周期一致,或是與會(huì)計(jì)核算期一致。
四、生產(chǎn)成本歸集、分配
(一)歸集、分配
根據(jù)《企業(yè)產(chǎn)品成本核算制度(試行)》(財(cái)會(huì)[2013]17號(hào))的規(guī)定,農(nóng)業(yè)企業(yè)應(yīng)該比照我國制造企業(yè)開展生產(chǎn)成本歸集、分配以及結(jié)轉(zhuǎn)工作。在農(nóng)業(yè)企業(yè)生產(chǎn)期間,應(yīng)遵照直接費(fèi)用和間接費(fèi)用,將生產(chǎn)中發(fā)生的材料費(fèi)用、員工薪酬、固定資產(chǎn)折舊等費(fèi)用直接計(jì)入,分配標(biāo)準(zhǔn)須按照如下原則進(jìn)行分配:
一是對生產(chǎn)中的材料費(fèi)用,如種苗、飼料、化肥、農(nóng)藥等,須按照材料的種類以及用途將其費(fèi)用進(jìn)行歸集,同時(shí)以經(jīng)濟(jì)用途為依據(jù)分配計(jì)入當(dāng)期損益中或是生物資產(chǎn)成本中。
二是在生產(chǎn)中要根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)——職工薪酬》規(guī)定職工薪酬費(fèi)用,核算內(nèi)容可分為四個(gè)類型,即短期薪酬;其他長期職工薪酬;離職后福利;辭退福利,同時(shí)根據(jù)歸集的職工薪酬的經(jīng)濟(jì)用途,將其計(jì)入當(dāng)期損益或生物資產(chǎn)成本中。
三是機(jī)械費(fèi)用,如修理零部件費(fèi)用、農(nóng)機(jī)工具折舊費(fèi)用等,對于可以區(qū)分具體由何產(chǎn)品負(fù)擔(dān)的費(fèi)用,將其直接計(jì)入這種產(chǎn)品的生產(chǎn)成本,對于無法區(qū)分何產(chǎn)品承擔(dān)的費(fèi)用,需要對其采用一定的方法進(jìn)行分配,最后計(jì)入到產(chǎn)品生產(chǎn)成本中。
四是其他費(fèi)用,企業(yè)應(yīng)根據(jù)其費(fèi)用發(fā)生的具體項(xiàng)目、具體金額出發(fā),按照費(fèi)用實(shí)際發(fā)生的額度進(jìn)行歸集。對其他費(fèi)用分配的原則可參照職工薪酬費(fèi)用分配原則,參考費(fèi)用發(fā)生的具體用途,發(fā)生部門,隨后將其分配計(jì)入有關(guān)的生物資產(chǎn)成本或計(jì)入當(dāng)期損益。
具體核算方式如下:
直接費(fèi)用中,對于可以分清生物資產(chǎn)特定對象的費(fèi)用,將其直接計(jì)入生物資產(chǎn)成本,賬務(wù)處理如下:
借:消耗性生物資產(chǎn)—產(chǎn)品名
生產(chǎn)性生物資產(chǎn)—未成熟生物資產(chǎn)—產(chǎn)品名
公益性生物資產(chǎn)—產(chǎn)品名
貸:銀行存款
原材料
應(yīng)付職工薪酬等
當(dāng)直接費(fèi)用無法分清特定對象時(shí),即屬于間接費(fèi)用,可對其進(jìn)行按月匯總,再進(jìn)行分配計(jì)入。
發(fā)生間接費(fèi)用期間,應(yīng)先在“農(nóng)業(yè)生產(chǎn)成本——共同費(fèi)用”借方歸集,賬務(wù)處理如下:“
借:農(nóng)業(yè)生產(chǎn)成本——共同費(fèi)用
貸:銀行存款
累積折舊
應(yīng)付職工薪酬
在會(huì)計(jì)期末對共同費(fèi)用的分配計(jì)入,對其分配的標(biāo)準(zhǔn)可以是各生物資產(chǎn)負(fù)擔(dān)的直接費(fèi)用,或直接以人工為基礎(chǔ):
借:消耗性生物資產(chǎn)—間接費(fèi)用-產(chǎn)品
生產(chǎn)性生物資產(chǎn)—間接費(fèi)用-未成熟生物資產(chǎn)-產(chǎn)品
公益性生物資產(chǎn)—間接費(fèi)用-產(chǎn)品名稱
貸:農(nóng)業(yè)生產(chǎn)成本—共同費(fèi)用
(二)完工收獲成本結(jié)轉(zhuǎn)
當(dāng)“消耗性生物資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)—成熟生物資產(chǎn)”收獲階段,應(yīng)將生產(chǎn)成本賬面的價(jià)值轉(zhuǎn)入農(nóng)產(chǎn)品科目,賬務(wù)處理如下:
借:農(nóng)產(chǎn)品—產(chǎn)品
貸:消耗性生物產(chǎn)品—產(chǎn)品名
農(nóng)業(yè)生產(chǎn)成本—產(chǎn)品名稱
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