摘 要 隨著政府和社會(huì)資本合作（PPP）模式在國(guó)內(nèi)的范圍、數(shù)量和規(guī)模不斷擴(kuò)大，目前還沒有正式針對(duì)PPP模式的稅收優(yōu)惠政策，其只能依照某些既有的稅收法規(guī)及政策措施。尤其是面對(duì)企業(yè)所得稅、增值稅的優(yōu)惠政策以及投資抵免政策的不確定，沒有考慮到PPP模式的一些特殊稅收問題，可能會(huì)增加社會(huì)資本的運(yùn)營(yíng)成本與服務(wù)價(jià)格水平，導(dǎo)致項(xiàng)目的“財(cái)務(wù)不平衡”。本文將分析PPP項(xiàng)目的特點(diǎn)以及其處在的稅收環(huán)境，對(duì)其合理籌劃來避稅提出建議。

關(guān)鍵詞 PPP模式；涉稅問題；稅收籌劃

從全國(guó)PPP綜合信息平臺(tái)公布的項(xiàng)目類型來看，PPP項(xiàng)目目前廣泛應(yīng)用于公共基礎(chǔ)設(shè)施和公共服務(wù)行業(yè)，包括能源、交通運(yùn)輸、市政工程、農(nóng)業(yè)、水利建設(shè)、環(huán)境保護(hù)、保障性安居工程、醫(yī)療衛(wèi)生、養(yǎng)老、教育、文化、體育、旅游和其他共19個(gè)以及行業(yè)。這些領(lǐng)域存在普遍適用的稅種，也有各行業(yè)獨(dú)特的稅收優(yōu)惠政策。伴隨PPP項(xiàng)目實(shí)踐的深入，越來越多的PPP項(xiàng)目參與者們開始意識(shí)到，稅收問題對(duì)于PPP項(xiàng)目的影響已經(jīng)超出他們最初的預(yù)期。現(xiàn)行稅收法規(guī)政策有一些內(nèi)容已經(jīng)不能再適應(yīng)PPP項(xiàng)目的發(fā)展，需要進(jìn)一步完善和修訂。

一、PPP 模式的概念及特點(diǎn)

PPP 模式的英文名稱為 public-privatepartnership，是“公共私營(yíng)合作”的融資機(jī)制。PPP是一種新型公共基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)的融資模式，它塑造了政府與私人部門之間的投融資伙伴關(guān)系，在政府投資領(lǐng)域引入市場(chǎng)動(dòng)力，創(chuàng)新資源配置模式，促進(jìn)財(cái)政支出供給側(cè)深化改革，節(jié)約政府支出，優(yōu)化地方債務(wù)體系。從廣義的層面講，PPP應(yīng)用范圍很廣，短期管理合同到長(zhǎng)期合同，包括資金、規(guī)劃、建設(shè)、營(yíng)運(yùn)、維修和資產(chǎn)剝離。公私合作關(guān)系資金模式是由在項(xiàng)目的不同階段，對(duì)擁有和維持資產(chǎn)負(fù)責(zé)的合作伙伴所決定。PPP廣義范疇內(nèi)的運(yùn)作模式主要包括以下幾種：建造、運(yùn)營(yíng)、移交（BOT），民間主動(dòng)融資（PFI），建造、擁有、運(yùn)營(yíng)、移交（BOOT），建設(shè)、移交、運(yùn)營(yíng)（BTO），重構(gòu)、運(yùn)營(yíng)、移交（ROT），設(shè)計(jì)建造（DB），設(shè)計(jì)、建造、融資及經(jīng)營(yíng)（DB-FO），建造、擁有、運(yùn)營(yíng)（BOO），購(gòu)買、建造及營(yíng)運(yùn)（BBO）等。PPP模式的有點(diǎn)在于將市場(chǎng)機(jī)制引進(jìn)了基礎(chǔ)設(shè)施的投融資。不是所有城市基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目都是可以商業(yè)化的，大多數(shù)基礎(chǔ)設(shè)施都是不能商業(yè)化的。在基礎(chǔ)設(shè)施市場(chǎng)化的過程中，政府將不得不繼續(xù)向基礎(chǔ)設(shè)施投入一定的資金。對(duì)政府來說，在PPP項(xiàng)目中的投入要小于傳統(tǒng)方式的投入，兩者之間的差值是政府采用PPP方式的收益。

二、稅收籌劃原則

1.成本效益原則

成本和效益是選擇一項(xiàng)投資地必須要考慮地兩個(gè)重大因素。財(cái)務(wù)人員要遵循成本效益原則，利用合理的計(jì)算方法，考慮多方面因素綜合計(jì)算出不同稅收項(xiàng)目的成本和效益并進(jìn)行對(duì)比，進(jìn)一步改善稅收籌劃的方案，從而減少項(xiàng)目成本增加未來效益。

2.事前籌劃原則

稅收籌劃是對(duì)企業(yè)具體稅收?qǐng)?zhí)行的指導(dǎo)，有利于企業(yè)正確進(jìn)行投資、生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策，獲得最大化的稅收利益。尤其是在投資項(xiàng)目的施工和經(jīng)營(yíng)后，就面臨著稅收義務(wù)。只有實(shí)現(xiàn)籌劃好才能防范和降低風(fēng)險(xiǎn)，依法履行好其納稅義務(wù)，守法守規(guī)地完成PPP項(xiàng)目。

3.不違背稅收法律規(guī)定原則

不違背稅收法律規(guī)定原則是PPP模式下所有項(xiàng)目應(yīng)嚴(yán)格遵守的基本原則。由于在項(xiàng)目實(shí)施過程中，企業(yè)可能會(huì)采取一系列符合國(guó)家稅收法律法規(guī)的方法進(jìn)行避稅。另外，稅收政策不是一成不變的，而是隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展變化，國(guó)家產(chǎn)業(yè)政策和經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的調(diào)整，稅收政策也會(huì)變化。而在事前做出稅收籌劃后，如果稅收政策了發(fā)生變化，就有可能使得依據(jù)原稅收政策設(shè)計(jì)的稅收籌劃方案，由合法方案變成不合法方案，或由合理方案變成不合理方案，從而導(dǎo)致稅收籌劃的風(fēng)險(xiǎn)。

三、稅收籌劃的建議

目前針對(duì)PPP項(xiàng)目的相關(guān)稅收政策尚未出臺(tái)，項(xiàng)目稅收政策不明確，我國(guó)尚未建立起適合PPP項(xiàng)目發(fā)展的稅收激勵(lì)體系。而目前已存在的部分稅收優(yōu)惠政策又存在著一些其他的問題。例如，稅收優(yōu)惠政策的導(dǎo)向不夠明確，更有學(xué)者認(rèn)為PPP項(xiàng)目已經(jīng)不能平等地享受已有公共基礎(chǔ)設(shè)施和公共服務(wù)的相關(guān)稅收優(yōu)惠政策。PPP項(xiàng)目的涉稅問題之所以模糊且復(fù)雜，除國(guó)家稅收政策法規(guī)不完善之外，PPP模式相關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的會(huì)計(jì)處理也沒有厘清和統(tǒng)一，并且在各地實(shí)際執(zhí)行中的標(biāo)準(zhǔn)也不一樣。目前我國(guó)還沒有對(duì)PPP項(xiàng)目發(fā)布專門的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，在實(shí)務(wù)中對(duì)具體業(yè)務(wù)處理方式也眾說紛紜。

首先，在設(shè)計(jì)PPP項(xiàng)目的運(yùn)營(yíng)模式的時(shí)候，必須要滿足金融機(jī)構(gòu)的融資需求，以保證項(xiàng)目的自身投資與預(yù)期收益實(shí)現(xiàn)平衡。此外，在選擇投資目標(biāo)的時(shí)候，可以優(yōu)先考慮投資規(guī)模較大、投資需求較穩(wěn)定、基本設(shè)施市場(chǎng)化程度高的項(xiàng)目，或者公益性項(xiàng)目。項(xiàng)目小組也要積極頻繁得開展可行性研究，政府層面只有了解企業(yè)項(xiàng)目得財(cái)政承受能力和社會(huì)資金，開展廣泛、細(xì)致的審核工作，明確自身和社會(huì)資本方的權(quán)利和義務(wù)時(shí)，及時(shí)地簽訂PPP項(xiàng)目合同，以便保證PPP項(xiàng)目地順利進(jìn)行。

近幾年來，高度重視PPP工作，把推廣應(yīng)用PPP模式放在經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展大局中去謀劃和推動(dòng)，作為深化投融資體制改革、補(bǔ)齊基礎(chǔ)設(shè)施和公共服務(wù)短板的重要抓手。在政府和社會(huì)資本合作模式上的探索實(shí)踐，不僅為公共服務(wù)提供了多元化、可持續(xù)的資金投入渠道，而且有效發(fā)揮了社會(huì)資本在管理創(chuàng)新、技術(shù)創(chuàng)新等方面的優(yōu)勢(shì)，在一定程度上解決了政府在公共服務(wù)領(lǐng)域管理粗放、服務(wù)低效的問題。

另外，財(cái)務(wù)人員也應(yīng)該保持對(duì)國(guó)家稅收相關(guān)政策進(jìn)行時(shí)刻的關(guān)注，有項(xiàng)目稅收的整體考慮思維，不僅要做到當(dāng)下的稅收籌劃要與國(guó)家稅收政策相符合，也要時(shí)刻了解國(guó)家稅收政策的動(dòng)態(tài)變化以便于可以快速反應(yīng)及時(shí)調(diào)整項(xiàng)目的稅收籌劃方案，積極增強(qiáng)PPP項(xiàng)目的控制風(fēng)險(xiǎn)能力，從而提高項(xiàng)目的整體經(jīng)濟(jì)效益。

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作者簡(jiǎn)介：李顯雅（1998-），女，江西南昌人，江西財(cái)經(jīng)大學(xué)本科生，研究方向：稅收、經(jīng)濟(jì)、公共管理。