姚子涵

摘要：職工出差借支差旅費(fèi)、職工預(yù)借工資等“其他應(yīng)收款項(xiàng)”預(yù)算會(huì)計(jì)的賬務(wù)處理，到底是資金支付時(shí)列支費(fèi)用還是做特殊情況暫不做分錄，實(shí)際報(bào)銷時(shí)再支出呢？

關(guān)鍵詞：政府會(huì)計(jì);預(yù)算會(huì)計(jì);借支差旅費(fèi);賬務(wù)處理

按照財(cái)政部統(tǒng)一部署，全國各級(jí)行政事業(yè)單位已于2019年1月1日實(shí)施《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度》，這標(biāo)志著具有中國特色的政府會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系初步形成并付諸實(shí)踐。長期以來，我國政府部門是以收付實(shí)現(xiàn)制為核算基礎(chǔ)的預(yù)算會(huì)計(jì)體系，主要是反映部門的預(yù)算執(zhí)行情況。隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展和改革開放力度的加大，以及現(xiàn)代財(cái)政制度的逐步完善，僅僅實(shí)行預(yù)算會(huì)計(jì)，難以滿足新形勢(shì)下全面加強(qiáng)政府資產(chǎn)負(fù)債管理、防范財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)、促進(jìn)政府財(cái)務(wù)管理水平提高的需要?！墩畷?huì)計(jì)準(zhǔn)則制度》構(gòu)建了政府預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)適度分離并相互銜接的核算體系，在平行記賬的原理下實(shí)現(xiàn)預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)雙體系、收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制雙基礎(chǔ)、決算報(bào)告和財(cái)務(wù)報(bào)告雙報(bào)告的新模式。將全面反映政府資產(chǎn)負(fù)債、收入費(fèi)用、運(yùn)行成本、現(xiàn)金流量等信息，有利于進(jìn)一步規(guī)范政府行為、提高政府決策能力，更好地發(fā)揮財(cái)政在國家治理中的基礎(chǔ)和重要支柱作用，促進(jìn)國家治理體系和治理能力的現(xiàn)代化。

實(shí)際工作中發(fā)生職工借支差旅費(fèi)和預(yù)借工資等情況形成的其他應(yīng)收款，在執(zhí)行“收付實(shí)現(xiàn)制”的預(yù)算會(huì)計(jì)中該如何進(jìn)行賬務(wù)處理？到底是支付資金時(shí)列支費(fèi)用還是在報(bào)銷時(shí)再做支出？筆者認(rèn)為應(yīng)該遵循“收付實(shí)現(xiàn)制”的要求，在資金支付時(shí)列支費(fèi)用。

一、收付實(shí)現(xiàn)制的定義

收付實(shí)現(xiàn)制亦稱“收付實(shí)現(xiàn)基礎(chǔ)”或“現(xiàn)收現(xiàn)付制”。是“權(quán)責(zé)發(fā)生制”的對(duì)稱。在會(huì)計(jì)核算中，是以款項(xiàng)是否已經(jīng)收到或付出作為計(jì)算標(biāo)準(zhǔn)，來確定本期收益和費(fèi)用的一種方法。凡在本期內(nèi)實(shí)際收到或付出的一切款項(xiàng)，無論其發(fā)生時(shí)間早晚或是否應(yīng)該由本期承擔(dān)，均作為本期的收益和費(fèi)用處理。如：本期支付而后期受益費(fèi)用，一律由本期核銷進(jìn)入本期成本，不再分?jǐn)?。采用這種方法，優(yōu)點(diǎn)是期末無需對(duì)本期的收益和費(fèi)用進(jìn)行調(diào)整，核算手續(xù)比較簡單，但不能正確反映各期的成本和盈虧情況。我國預(yù)算會(huì)計(jì)都采用收付實(shí)現(xiàn)制，因?yàn)樗苷鎸?shí)地反映當(dāng)年的預(yù)算收支實(shí)際執(zhí)行結(jié)果，既能避免預(yù)算上的虛假平衡，又便于資金調(diào)試和統(tǒng)籌使用[1]。按照“收付實(shí)現(xiàn)制”定義，職工借支差旅費(fèi)或預(yù)借工資在資金支付時(shí)應(yīng)及時(shí)費(fèi)用化，雖然沒有取得差旅費(fèi)發(fā)票，但從“實(shí)質(zhì)重于形式”來講，出差事件已經(jīng)發(fā)生。其缺點(diǎn)主要是實(shí)際報(bào)銷金額不夠精確以及原始憑證沒有詳細(xì)差旅費(fèi)用發(fā)票，但與出差回來后再進(jìn)行賬務(wù)處理而言，還是有一定的優(yōu)勢(shì)，不僅僅是符合“收付實(shí)現(xiàn)制”的要求，而且不會(huì)造成預(yù)算會(huì)計(jì)年末結(jié)轉(zhuǎn)時(shí)賬實(shí)不符的現(xiàn)象，也不會(huì)造成年末某些功能分類科目出紅字以及與經(jīng)濟(jì)分類科目不匹配的情況。

二、與新舊會(huì)計(jì)制度銜接相對(duì)應(yīng)的問題

根據(jù)《政府會(huì)計(jì)制度——行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目和報(bào)表》與《行政單位會(huì)計(jì)制度》有關(guān)銜接問題的處理規(guī)定中“財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)”和“財(cái)政撥款結(jié)余”科目及對(duì)應(yīng)的“資金結(jié)存”科目余額的要求，在新舊制度轉(zhuǎn)換時(shí)，單位按照新制度規(guī)定將原賬其他應(yīng)收款中的預(yù)付款項(xiàng)計(jì)入預(yù)算支出的，應(yīng)當(dāng)對(duì)原賬的“財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)”科目余額進(jìn)行逐項(xiàng)分析，按照減去已經(jīng)支付財(cái)政資金尚未計(jì)入預(yù)算支出（如其他應(yīng)收款中的預(yù)付款項(xiàng)包括職工預(yù)借的差旅費(fèi)等）的金額后的差額，登記新賬的“財(cái)政撥款結(jié)轉(zhuǎn)”科目及其明細(xì)科目貸方。說明新舊會(huì)計(jì)制度銜接時(shí)已經(jīng)對(duì)“差旅費(fèi)”等其他應(yīng)收款進(jìn)行了扣除處理，如果按《政府會(huì)計(jì)制度——附錄：主要業(yè)務(wù)和事項(xiàng)賬務(wù)處理舉例》的業(yè)務(wù)處理方法，“差旅費(fèi)”等其他應(yīng)收款在發(fā)生借支時(shí)，預(yù)算會(huì)計(jì)不做賬務(wù)處理，待報(bào)銷時(shí)再進(jìn)行列支，就會(huì)導(dǎo)致單位財(cái)務(wù)人員沒有區(qū)分“其他應(yīng)收款”是否屬于上年度的情況而重復(fù)列支出的問題。所以借支“差旅費(fèi)”等其他應(yīng)收款在發(fā)生時(shí)預(yù)算會(huì)計(jì)及時(shí)進(jìn)行列支處理，更好地與《新舊會(huì)計(jì)制度銜接》規(guī)定保持一致，相互對(duì)應(yīng)。

三、具體的賬務(wù)處理方法

（一）完善財(cái)務(wù)制度

1.建章立制，從源頭上避免“其他應(yīng)收款”的形成。建立和完善“公務(wù)卡”結(jié)算制度，要求每個(gè)職工辦理好個(gè)人公務(wù)卡，對(duì)開會(huì)、出差、培訓(xùn)時(shí)盡量使用“公務(wù)卡”進(jìn)行結(jié)算，也可以辦理“單位公務(wù)卡”，用于支付較大額度的支付業(yè)務(wù)，如：因公組團(tuán)出國、組團(tuán)出差等。

2.完善內(nèi)部控制制度，細(xì)化差旅費(fèi)的借支條件和標(biāo)準(zhǔn)，并做到預(yù)算準(zhǔn)確。借支差旅費(fèi)時(shí)要根據(jù)相關(guān)差旅費(fèi)文件的標(biāo)準(zhǔn)、出差的行程、出行的人數(shù)等信息進(jìn)行精準(zhǔn)測(cè)算，做到借支金額盡可能精確。出差后要及時(shí)督促出差人員進(jìn)行報(bào)銷結(jié)算，杜絕“其他應(yīng)收款”科目年末有結(jié)存的情況。

3.完善內(nèi)部控制制度，規(guī)范職工預(yù)借工資的行為。一般不允許發(fā)生職工個(gè)人借支，如因生活非常困難、緊急就醫(yī)等特殊情況確實(shí)需要預(yù)借工資的，也應(yīng)詳細(xì)規(guī)定借款額度、扣款期限、每月扣款金額等，盡量在本年度內(nèi)將預(yù)借工資扣除完畢，盡量避免跨年度結(jié)存。

（二）賬務(wù)處理分錄

方案一：根據(jù)借支預(yù)算實(shí)時(shí)費(fèi)用化，待出差回來再根據(jù)實(shí)際報(bào)銷金額進(jìn)行調(diào)整，借款剩余退回時(shí)紅字沖銷原入賬的支出，借款不足按實(shí)際補(bǔ)付金額計(jì)支出。（見表1）

方案二：在預(yù)算會(huì)計(jì)的部門經(jīng)濟(jì)分類“39999其他支出——其他支出”下添加“待核定支出”明細(xì)科目，發(fā)生差旅費(fèi)借支時(shí)，預(yù)算會(huì)計(jì)先計(jì)入“待核定支出”科目，實(shí)際報(bào)銷時(shí)再按實(shí)入賬。

以借支差旅費(fèi)為例：借支差旅費(fèi)時(shí)，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)分錄同上，預(yù)算會(huì)計(jì)分錄：

借：行政支出（3999901其他支出——其他支出——待核定支出）

貸：資金結(jié)存/財(cái)政撥款預(yù)算收入等

實(shí)際報(bào)銷差旅費(fèi)時(shí)：

借：行政支出（差旅費(fèi)）[實(shí)際發(fā)生額]

資金結(jié)存[退回額]

行政支出（3999901其他支出——其他支出——待核定支出）（紅字記入借方）

貸：資金結(jié)存/財(cái)政撥款預(yù)算收入等[補(bǔ)付額]

單位財(cái)務(wù)人員要對(duì)“待核定支出”科目余額進(jìn)行實(shí)時(shí)跟蹤，督促出差人員及時(shí)報(bào)銷結(jié)算，避免該科目年末有余額，因特殊情況有余額的在編制部門決算報(bào)表時(shí)要詳細(xì)說明。

四、完善財(cái)務(wù)軟件的相應(yīng)功能

（一）建立憑證關(guān)聯(lián)功能，在預(yù)算會(huì)計(jì)憑證錄入窗口，設(shè)置關(guān)聯(lián)按鈕，將報(bào)銷的憑證與原借支時(shí)的憑證進(jìn)行關(guān)聯(lián)，兩個(gè)關(guān)聯(lián)憑證可實(shí)時(shí)查看對(duì)應(yīng)的數(shù)據(jù)，做到一目了然。

（二）在預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表附表中增加“其他應(yīng)收款”未對(duì)賬情況表，便于掌握已經(jīng)列支但尚未報(bào)銷或全部扣款的情況，也便于部門決算編制和公開時(shí)進(jìn)行詳細(xì)說明。

五、結(jié)語

今年是《政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度》實(shí)施的第一年，在實(shí)際工作中，不同行業(yè)的單位還可能存在其他類似的應(yīng)在預(yù)算會(huì)計(jì)中核算的資金流入流出業(yè)務(wù)，單位財(cái)務(wù)人員只有充分了解納入預(yù)算管理的概念和標(biāo)準(zhǔn)，才能從原理上準(zhǔn)確把握預(yù)算會(huì)計(jì)核算范圍，作出正確的專業(yè)判斷，也需要在工作實(shí)踐中進(jìn)行驗(yàn)證和完善。

參考文獻(xiàn)：

[1]王文元，夏伯忠.新編會(huì)計(jì)大辭典[M].遼寧人民出版社，1991，01.