秦曉云

【摘要】? 近年來(lái)，汽車融資租賃業(yè)務(wù)發(fā)展迅速，逐漸成為汽車金融業(yè)務(wù)的主要融資渠道之一。文章首先介紹了汽車融資租賃公司的業(yè)務(wù)發(fā)展模式，然后從融資租賃會(huì)計(jì)與稅務(wù)政策入手，通過(guò)具體案例對(duì)目前融資租賃的會(huì)計(jì)核算與稅務(wù)處理問(wèn)題進(jìn)行詳細(xì)的分析和探討。

【關(guān)鍵詞】? 融資租賃;會(huì)計(jì);稅務(wù)

【中圖分類號(hào)】? F231? 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】? A? 【文章編號(hào)】? 1002-5812（2019）05-0059-04

一、融資租賃的含義

融資租賃是指出租人根據(jù)承租人對(duì)租賃物的特定要求和對(duì)供貨人的選擇，出資向供貨人購(gòu)買租賃物，并租給承租人使用，承租人則分期向出租人支付租金，在租賃期內(nèi)租賃物件的所有權(quán)屬于出租人所有，承租人擁有租賃物件的使用權(quán)，租期屆滿，一般承租人以象征性的價(jià)格購(gòu)買租賃物件，租賃物件所有權(quán)歸承租人所有。

二、汽車融資租賃公司的業(yè)務(wù)發(fā)展模式

汽車融資租賃業(yè)務(wù)于上世紀(jì)80年代進(jìn)入我國(guó)，隨著融資租賃政策環(huán)境的改善，直到2011年汽車融資租賃業(yè)務(wù)才逐漸步入正軌，業(yè)務(wù)模式也在不斷增多，包括直接租賃、售后回租、杠桿租賃、委托租賃、轉(zhuǎn)租賃等，其中，直接租賃和售后回租是目前汽車融資租賃的主要業(yè)務(wù)模式。

汽車融資租賃公司作為出租人與承租人簽訂融資租賃合同，按承租人的要求采購(gòu)指定型號(hào)的車輛，并發(fā)放融資款項(xiàng)給承租人，出租人一般按照等額本息的方式從中獲取一定的利息收入，而承租人只需按期償付租金即可獲得車輛的使用權(quán)，租賃期滿時(shí)車輛所有權(quán)歸承租人所有。

出租人的收入來(lái)源即為提供融資服務(wù)而獲取的利息收入、其他租賃服務(wù)費(fèi)收入等，按照營(yíng)業(yè)稅改征增值稅的相關(guān)規(guī)定繳納增值稅。出租人的支出主要有以下幾項(xiàng)：（1）汽車融資租賃公司為獲取流動(dòng)資金向外部融資而支付的融資成本，通常為借款利息。（2）因汽車經(jīng)銷商幫助汽車融資租賃公司向客戶推薦融資租賃產(chǎn)品和提供優(yōu)質(zhì)的融資租賃金融服務(wù)，汽車融資租賃公司通常按照承租人融資額向汽車經(jīng)銷商支付一定比例的服務(wù)費(fèi)。（3）汽車融資租賃公司日常運(yùn)營(yíng)管理費(fèi)用，通常包括人工成本、信息系統(tǒng)投入、承租人風(fēng)險(xiǎn)管理費(fèi)用等。汽車融資租賃公司的盈利來(lái)源主要為融資租賃服務(wù)的利差。

隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，汽車融資租賃業(yè)務(wù)逐漸成為汽車金融業(yè)務(wù)的主要融資渠道之一，越來(lái)越多的企業(yè)和個(gè)人選擇融資租賃方式獲取資產(chǎn)的使用權(quán)，因此做好融資租賃的會(huì)計(jì)核算與稅務(wù)處理工作，對(duì)融資租賃業(yè)務(wù)的發(fā)展穩(wěn)定具有十分重要的作用。

三、融資租賃業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理和稅務(wù)政策

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)——租賃》對(duì)租賃業(yè)務(wù)的判斷、計(jì)量、出租人和承租人的會(huì)計(jì)處理及相關(guān)信息的披露進(jìn)行了明確的規(guī)定。

2016年5月1日國(guó)家全面實(shí)行營(yíng)業(yè)稅改征增值稅，營(yíng)業(yè)稅從此退出歷史舞臺(tái)。2016年，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布的《關(guān)于全面推開(kāi)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅[2016]36號(hào)）規(guī)定，有形動(dòng)產(chǎn)融資租賃的增值稅稅率分為兩檔，其中直接租賃業(yè)務(wù)按17%的稅率執(zhí)行，售后回租業(yè)務(wù)按6%的稅率執(zhí)行。另外，為支持鼓勵(lì)融資租賃業(yè)務(wù)的發(fā)展，國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布了即征即退和差額征稅兩個(gè)增值稅減免的優(yōu)惠政策。

四、出租人的會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理分析

企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則明確規(guī)定，在租賃期開(kāi)始日，企業(yè)將應(yīng)收融資租賃款、未擔(dān)保余值之和與其現(xiàn)值的差額確認(rèn)為未實(shí)現(xiàn)融資收益，在將來(lái)收到租金的各期內(nèi)確認(rèn)為租賃收入。出租人發(fā)生的初始直接費(fèi)用，應(yīng)包括在應(yīng)收融資租賃款的初始計(jì)量中，并減少租賃期內(nèi)確認(rèn)的收益金額。結(jié)合相關(guān)會(huì)計(jì)與稅法規(guī)定，汽車融資租賃公司的融資租賃業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)科目設(shè)置和稅務(wù)處理一般按如下方式進(jìn)行。

（一）會(huì)計(jì)科目設(shè)置

出租人按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定，主要設(shè)置以下會(huì)計(jì)科目：（1）融資租賃資產(chǎn)：核算企業(yè)為開(kāi)展融資租賃業(yè)務(wù)取得資產(chǎn)的成本。（2）應(yīng)收賬款：核算應(yīng)收的已到期租金。（3）長(zhǎng)期應(yīng)收款：核算融資租賃合同項(xiàng)下的合同現(xiàn)金流，通常為全部租金，但下設(shè)本金和利息兩個(gè)二級(jí)科目。（4）未實(shí)現(xiàn)融資收益：核算出租人在融資租賃合同項(xiàng)下通過(guò)收取租金而能夠獲得的租賃收益，為不含稅收益，并在資產(chǎn)負(fù)債表上作為長(zhǎng)期應(yīng)收款的備抵。（5）主營(yíng)業(yè)務(wù)收入：核算租賃收入，由未實(shí)現(xiàn)融資收益在租賃期內(nèi)各個(gè)期間進(jìn)行分配。（6）主營(yíng)業(yè)務(wù)成本：核算出租人對(duì)外支付的融資成本。（7）應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅：根據(jù)財(cái)稅[2016]36號(hào)文的規(guī)定，經(jīng)人民銀行、銀監(jiān)會(huì)或者商務(wù)部批準(zhǔn)從事融資租賃業(yè)務(wù)的試點(diǎn)納稅人，提供融資租賃服務(wù)，以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，扣除支付的借款利息（包括外匯借款和人民幣借款利息）、發(fā)行債券利息和車輛購(gòu)置稅后的余額為銷售額，即“差額征稅”政策。因此，在企業(yè)實(shí)際操作過(guò)程中，為清晰地區(qū)分租賃收入的應(yīng)納增值稅和差額征稅的增值稅抵減額，企業(yè)應(yīng)在“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”下增加一個(gè)三級(jí)科目，即“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅——銷項(xiàng)稅額抵減”。

（二）案例說(shuō)明

假定甲公司為一般納稅人，與客戶簽訂一份車輛售后回租協(xié)議，該車輛的價(jià)值為 10萬(wàn)元，客戶首付20%，利率11%，不考慮未擔(dān)保余值，租賃期滿后，甲公司將車輛所有權(quán)轉(zhuǎn)移給客戶。甲公司為履行該租賃協(xié)議向銀行借款8萬(wàn)元，一年期借款年利率4.35%，按月付息，到期一次還本。客戶租金付款計(jì)劃如下頁(yè)表1所示。

會(huì)計(jì)處理為：

1.甲公司購(gòu)買租賃資產(chǎn)：

借：融資租賃資產(chǎn) 100 000

貸：應(yīng)付賬款——應(yīng)付融資租賃資產(chǎn)? 100 000

2.租賃開(kāi)始日，扣除20%首付租金，向客戶撥付融資款：

借：長(zhǎng)期應(yīng)收款——本金 100 000

貸：融資租賃資產(chǎn) 100 000

借：應(yīng)付融資租賃資產(chǎn) 100 000