陳 勇

（411202 湘潭大學法學院 湖南 湘潭）

個人所得稅的手續(xù)費，是國家為了調(diào)動相關(guān)稅種的扣繳義務人的積極性，每年按實際代扣代繳稅款的一定比例返還給扣繳義務人的費用。按《中華人民共和國個人所得稅法》的規(guī)定，對扣繳義務人按照所扣繳的稅款，付給百分之二的手續(xù)費。作為一項法定義務，企業(yè)在取得該項手續(xù)費收入時，是否應繳納增值稅呢？

目前主要存在兩種執(zhí)行口徑，一種認為征收，另一種認為不征收。其中，湖南國稅及青島國稅明確不征收；而湖北、重慶等國稅均認為要按“商務輔助服務——代理經(jīng)紀服務”征收增值稅。

國家稅務總局雖然明確了執(zhí)行口徑，但只是答復層面，并沒有單獨發(fā)文明確。

而針對個稅代扣手續(xù)費是否需要繳納流轉(zhuǎn)稅在營改增前就存在爭議。其主要的分歧點主要是該項業(yè)務到底是經(jīng)營活動還是財政補貼收入的爭辯，本文也從這兩個方面進行分析。

一、是否是經(jīng)營活動收入分析

經(jīng)營性活動是指以盈利為目的，以商品或服務形式進入流通領域進行經(jīng)營的活動，就是說為了利潤而開展經(jīng)營活動，主要的目的是為了賺錢。

經(jīng)營性活動與非經(jīng)營性活動區(qū)分主要是看其目的是否是為了賺錢。同時，從《漢語詞典》中對“營利”一詞的解釋——營利：指謀取利潤。在詞語的解釋中，更強調(diào)有計劃、有行動、主動的去尋求做某件事的利潤。這不同于盈利（或贏利）——指扣除成本，還賺到了錢。

同時，對于一項經(jīng)營活動，經(jīng)濟主體應有自主的權(quán)利來接受或拒絕與某主體進行交易的權(quán)利，而代扣代繳個人所得稅顯然不屬于此種情形。

按《中華人民共和國稅收征管法》的規(guī)定，“扣繳義務人必須依照法律、行政法規(guī)規(guī)定或者稅務機關(guān)依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定確定的申報期限、申報內(nèi)容如實報送代扣代繳、代收代繳稅款報告表以及稅務機關(guān)根據(jù)實際需要要求扣繳義務人報送的其他有關(guān)資料?！?/p>

“扣繳義務人未按照規(guī)定期限解繳稅款的，稅務機關(guān)除責令限期繳納外，從滯納稅款之日起，按日加收滯納稅款萬分之五的滯納金?！?/p>

從我國的相關(guān)法律、法規(guī)條文可以明顯看出，企業(yè)的代扣代繳個人所得稅是一項強制義務，且若企業(yè)不按規(guī)定履行代扣代繳義務，還可能遭受稅務機關(guān)的處罰。從稅收征管法的相關(guān)條文，發(fā)現(xiàn)企業(yè)除了應履行相關(guān)的代扣代繳義務外，還負有保存相關(guān)憑證、接受稅務機關(guān)檢查等義務。從這里判斷，稅務機關(guān)支付給企業(yè)的手續(xù)費更多是對企業(yè)因代扣代繳業(yè)務產(chǎn)生的成本的一種補償，而非企業(yè)去主動謀求業(yè)務取得的所得。

二、是否財政補貼收入分析

政府補貼指一方向政府或公共機構(gòu)向企業(yè)提供的財政捐助及對價格或收入的支持，以直接或間接增加從其領土輸出某種產(chǎn)品或減少向其領土內(nèi)輸入某種產(chǎn)品，或者對其他成員方利益形成損害的政府性措施，其特征主要有以下4點：

a.補貼是一種政府行為

b.補貼是一種財政行為，即政府公共帳戶存在開支

c.補貼必須授予被補貼方某種利益

d.補貼應具有專向性：專向性政府補貼是指政府有選擇或有差別地向某些企業(yè)提供的政府補貼

財行[2005]365號的規(guī)定，“（一）‘三代’稅款手續(xù)費納入預算管理，由財政通過預算支出統(tǒng)一安排。（二）各級國稅機關(guān)負責征收的稅款應支付的‘三代’稅款手續(xù)費，由中央財政負擔；各級地稅機關(guān)負責征收的稅款應支付的‘三代’稅款手續(xù)費，由省級財政(含計劃單列市，下同)明確負擔辦法。”

從上述規(guī)定，結(jié)合財政補貼的相關(guān)特征，可以看到，企業(yè)取得的代扣代繳手續(xù)費是按國家的相關(guān)要求從事的一項原應由稅務機關(guān)實施的活動，是一項政府行為；對于手續(xù)費的支出也明確是由中央財政負責負擔，屬于從政府公共帳戶收支項目；在分析經(jīng)營活動時，按征管法的相關(guān)規(guī)定，企業(yè)履行代扣代繳義務時，需要自行計算、自行扣繳相應的稅款、保存相關(guān)的憑據(jù)、接受稅務機關(guān)的檢查等，企業(yè)為了履行該項義務是付出了一定的成本的，2%的手續(xù)費返還更多的是對于該項義務發(fā)生的成本的一種補償，且按365號文的規(guī)定，企業(yè)對于這部分的支出還應單獨核算，且規(guī)定了比較明確的支出范圍，屬于授予被補貼方某種利益；最后，按365號的規(guī)定，向企業(yè)支付代扣代繳的手續(xù)費只針對是切實履行了該項義務的企業(yè)，未履行的不得支付相關(guān)手續(xù)費，說明該項手續(xù)費也符合財政補貼中的專向性要求。

根據(jù)以上分析，企業(yè)取得的代扣代繳個稅的手續(xù)費返還應作為財政補貼收入予以確認。

增值稅具有不重復征稅的特點，其代扣代繳的手續(xù)費來源于扣繳義務人在扣繳個人所得稅款時產(chǎn)生的所得，若對該項手續(xù)費再進行稅款扣繳，屬于重復征稅，不符合增值稅設計的特點。

因此，個人代扣代繳手續(xù)費應該不屬于增值稅的征收范圍，主管稅務機關(guān)不應對該項業(yè)務征收增值稅。