何利 范振林 沈鐳 陶建格

【摘要】在社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)制度下， 傳統(tǒng)的礦產(chǎn)資源統(tǒng)計(jì)制度已經(jīng)不能滿(mǎn)足礦產(chǎn)資源資產(chǎn)精細(xì)化管理的需要， 不能發(fā)揮市場(chǎng)在自然資源配置中的基礎(chǔ)性作用， 為此有必要深入開(kāi)展礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算研究。 在國(guó)內(nèi)外礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算相關(guān)研究與實(shí)踐進(jìn)展綜述基礎(chǔ)上， 基于礦產(chǎn)資源的自然資源屬性和社會(huì)資產(chǎn)屬性進(jìn)行核算邏輯、前提和要素研究， 還設(shè)計(jì)了礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算的賬戶(hù)與結(jié)構(gòu)、核算過(guò)程與報(bào)表結(jié)構(gòu)和基本框架， 并以ZJ市高嶺土為例進(jìn)行案例分析。 核算過(guò)程保證了結(jié)果的科學(xué)性和有效性， 核算結(jié)果信息能夠滿(mǎn)足核算目的和要求。

【關(guān)鍵詞】礦產(chǎn)資源;資產(chǎn)核算;資源租金;報(bào)告

【中圖分類(lèi)號(hào)】 F416.1? ? ?【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】A? ? ? 【文章編號(hào)】1004-0994（2020）20-0062-8

自然資源可持續(xù)投入和環(huán)境支持是經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的物質(zhì)基礎(chǔ)。 隨著資源約束和環(huán)境問(wèn)題的凸顯， 資源安全與可持續(xù)性供給成為人與自然關(guān)系的重要命題; 礦產(chǎn)資源作為重要的自然資源， 其在人類(lèi)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展過(guò)程中一直發(fā)揮著重要作用， 是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)必需的生產(chǎn)要素。 在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)和全球化社會(huì)環(huán)境下， 礦產(chǎn)資源的經(jīng)濟(jì)性使得礦產(chǎn)資源開(kāi)發(fā)加劇， 關(guān)鍵礦產(chǎn)資源的保障能力下降， 礦產(chǎn)資源開(kāi)發(fā)利用已成為國(guó)家安全、國(guó)際發(fā)展博弈的重要領(lǐng)域。 隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)的快速發(fā)展， 礦產(chǎn)資源短缺已成為制約生態(tài)文明建設(shè)的重要瓶頸之一。 開(kāi)展礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算， 加強(qiáng)礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算相關(guān)理論與實(shí)踐研究， 實(shí)施礦產(chǎn)資源精細(xì)化管理是生態(tài)文明建設(shè)的需要。

十八屆三中全會(huì)以來(lái)， 相關(guān)學(xué)者針對(duì)礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算開(kāi)展了富有成效的研究， 對(duì)準(zhǔn)確掌握我國(guó)礦產(chǎn)資源家底， 實(shí)施礦產(chǎn)資源資產(chǎn)化管理和領(lǐng)導(dǎo)干部離任的自然資源考核與審計(jì)， 保障我國(guó)關(guān)鍵礦產(chǎn)資源的安全供給， 完善礦產(chǎn)資源開(kāi)發(fā)利用制度， 實(shí)施礦產(chǎn)資源資產(chǎn)精細(xì)化管理具有重要意義。

一、文獻(xiàn)綜述

（一）礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算概述

1. 礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算已經(jīng)成為國(guó)民經(jīng)濟(jì)核算體系（SNA）的重要組成部分。 聯(lián)合國(guó)于1953年制定公布的《國(guó)民經(jīng)濟(jì)核算體系和輔助系統(tǒng)表》標(biāo)志著SNA的開(kāi)始， 目前已經(jīng)成為主要的國(guó)際核算體系。 隨著可持續(xù)發(fā)展和資源環(huán)境問(wèn)題日益受到關(guān)注， 資源環(huán)境問(wèn)題的核算開(kāi)始逐步納入國(guó)民經(jīng)濟(jì)核算。 在SNA1993中， 環(huán)境成本成為GDP核算的內(nèi)容， 自然資源還沒(méi)有被納入GDP核算; 在SNA2008中， 已將自然資源資產(chǎn)核算納入SNA核算體系， 礦產(chǎn)和能源儲(chǔ)備是自然資源資產(chǎn)的重要項(xiàng)目。 在核算范圍上， SNA2008中核算的礦產(chǎn)資源資產(chǎn)是已經(jīng)探明的、具有經(jīng)濟(jì)可開(kāi)采條件的地下資源， 如能源礦物、金屬礦物和非金屬礦物。 在資產(chǎn)核算賬戶(hù)的設(shè)置上， SNA2008設(shè)置資產(chǎn)賬戶(hù)和積累賬戶(hù)， 用資產(chǎn)賬戶(hù)記錄其存量， 用積累賬戶(hù)核算流量， 記錄礦產(chǎn)資源資產(chǎn)形成、開(kāi)采、使用儲(chǔ)量及其變化。 SNA2008不研究礦產(chǎn)資源在經(jīng)濟(jì)體內(nèi)部的流轉(zhuǎn)。

2. 環(huán)境經(jīng)濟(jì)綜合核算體系（SEEA）與礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算。 20世紀(jì)70年代， 國(guó)際社會(huì)日益關(guān)注資源環(huán)境問(wèn)題， 聯(lián)合國(guó)和世界銀行推動(dòng)了一系列關(guān)于資源資產(chǎn)核算的理論和實(shí)踐研究。 1993年， 聯(lián)合國(guó)統(tǒng)計(jì)司發(fā)布了SEEA1993， 建立了環(huán)境核算體系， 經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織（OECD）的國(guó)家基于SEEA1993開(kāi)展了各國(guó)的資源環(huán)境核算實(shí)踐。 在相關(guān)理論研究和實(shí)踐總結(jié)的基礎(chǔ)上， 聯(lián)合國(guó)先后發(fā)布了SEEA2003和SEEA2012， 進(jìn)一步完善了資源環(huán)境核算體系[1] 。

在SEEA2012中， 礦產(chǎn)資源資產(chǎn)屬于環(huán)境資產(chǎn)， 在環(huán)境資產(chǎn)下設(shè)置“礦產(chǎn)和能源資源”資產(chǎn)賬戶(hù)， 核算已經(jīng)探明的、具有商業(yè)開(kāi)采價(jià)值的礦產(chǎn)資源。 核算的分類(lèi)賬戶(hù)包括煤炭和泥炭資源、天然氣資源、石油資源、非金屬礦物和金屬礦物， 設(shè)置其存量賬戶(hù)、實(shí)物量賬戶(hù)和價(jià)值量賬戶(hù)， 通過(guò)“期初存量+存量增加=存量減少+期末存量”進(jìn)行核算。 價(jià)值核算方法主要采用“資源租金”方法。

3. 國(guó)外礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算實(shí)踐。 具體見(jiàn)表1。

（二）我國(guó)自然資源資產(chǎn)核算相關(guān)理論與實(shí)踐

1. 國(guó)內(nèi)相關(guān)理論研究。 許家林[2] 較早地從會(huì)計(jì)學(xué)角度研究自然資源微觀核算技術(shù)及方法在資源的形成、開(kāi)發(fā)、配置、運(yùn)用、儲(chǔ)存、保護(hù)、綜合利用和再生各個(gè)階段的經(jīng)濟(jì)效益核算理論問(wèn)題。 十八屆三中全會(huì)以來(lái)， 眾多學(xué)者開(kāi)展自然資源資產(chǎn)核算與報(bào)告編制研究， 取得了豐富的研究成果。 在報(bào)表編制框架、內(nèi)容結(jié)構(gòu)、計(jì)量方法上， 耿建新[3] 、封志明等[4] 、季曦等[5] 、范振林[6] 、沈鐳等[7] 開(kāi)展了相關(guān)研究， 但目前還存在較多爭(zhēng)議。 在礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算方面， 季曦等[8] 在環(huán)境經(jīng)濟(jì)綜合核算體系的基礎(chǔ)上， 提出了礦產(chǎn)資源資產(chǎn)負(fù)債表編制的技術(shù)框架， 并以礦產(chǎn)資源資產(chǎn)中的單項(xiàng)資源石油為例編制了石油資源資產(chǎn)負(fù)債表[9] 。 范振林等[10] 結(jié)合礦產(chǎn)資源儲(chǔ)量、礦業(yè)權(quán)出讓、收益和生態(tài)修復(fù)治理等， 提出了礦產(chǎn)資源資產(chǎn)負(fù)債表編制框架和計(jì)量方法， 對(duì)能源資產(chǎn)、礦產(chǎn)資源資產(chǎn)價(jià)值核算與參數(shù)估計(jì)開(kāi)展了深入研究。

2. 相關(guān)實(shí)踐工作進(jìn)展。 近年來(lái)， 我國(guó)不斷推進(jìn)自然資源資產(chǎn)核算工作， 科學(xué)研究和實(shí)踐均取得了較多成果， 但目前對(duì)于自然資源資產(chǎn)核算框架、核算標(biāo)準(zhǔn)與方法等均存在較多分歧。 2013年黨的十八屆三中全會(huì)報(bào)告提出“探索編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表”， 還提出“開(kāi)展領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)”; 2015年， 中共中央、國(guó)務(wù)院印發(fā)《開(kāi)展領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)試點(diǎn)方案》; 2016年， 國(guó)務(wù)院印發(fā)《關(guān)于全民所有自然資源資產(chǎn)有償使用制度改革的指導(dǎo)意見(jiàn)》; 2017年， 中共中央、國(guó)務(wù)院印發(fā)《領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)規(guī)定（試行）》。 2017年， 中共中央印發(fā)《關(guān)于建立國(guó)務(wù)院向全國(guó)人大常委會(huì)報(bào)告國(guó)有資產(chǎn)管理情況制度的意見(jiàn)》; 2019年， 中共中央、國(guó)務(wù)院印發(fā)的《關(guān)于統(tǒng)籌推進(jìn)自然資源資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)制度改革的指導(dǎo)意見(jiàn)》提出：“研究建立自然資源資產(chǎn)核算評(píng)價(jià)制度， 開(kāi)展實(shí)物量統(tǒng)計(jì)， 探索價(jià)值量核算。 ”

（三）文獻(xiàn)綜述

在國(guó)外， 較多國(guó)家的自然資源資產(chǎn)核算理論與實(shí)踐以SEEA2012為基礎(chǔ)， 在環(huán)境資產(chǎn)核算框架指導(dǎo)下開(kāi)展研究和管理工作。 國(guó)外的礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算賬戶(hù)設(shè)置基本是在SEEA2012“能源和礦產(chǎn)資源”賬戶(hù)的基礎(chǔ)上分類(lèi)設(shè)置， 其價(jià)值量計(jì)量方法采用“資源租金”計(jì)量， 對(duì)于部分商業(yè)市場(chǎng)不充分的礦產(chǎn)資源價(jià)值計(jì)量沒(méi)有明確統(tǒng)一的計(jì)量方法。 在核算實(shí)踐上， 部分國(guó)家基于“資源租金”進(jìn)行了價(jià)值量計(jì)量。 目前， 國(guó)際上還沒(méi)有統(tǒng)一的核算賬戶(hù)體系和價(jià)值量核算方法體系。

根據(jù)相關(guān)理論分析以及文件和制度的需求， 我國(guó)開(kāi)展自然資源資產(chǎn)核算需要明確家底、劃定紅線(xiàn)、開(kāi)展績(jī)效考核和審計(jì)、實(shí)施自然資源資產(chǎn)精細(xì)化管理， 因此需要建立適合我國(guó)國(guó)情的自然資源資產(chǎn)核算體系。 國(guó)內(nèi)研究主要框架有： 在SEEA2012的基礎(chǔ)上探索自然資源資產(chǎn)核算制度， 根據(jù)SEEA2012賬戶(hù)體系開(kāi)展我國(guó)自然資源資產(chǎn)核算研究; 提出了基于自然資源資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益的賬戶(hù)體系， 以開(kāi)展自然資源資產(chǎn)核算; 提出基于會(huì)計(jì)學(xué)的資產(chǎn)、負(fù)債與權(quán)益關(guān)系， 編制復(fù)式記賬核算和報(bào)告。

因此， 在礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算的研究中， 一是要注重建立與SEEA2012、SNA2008相統(tǒng)一的礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算制度， 適應(yīng)國(guó)際化、統(tǒng)一化的要求， 建立統(tǒng)一規(guī)范的核算體系; 二是依據(jù)我國(guó)自然資源資產(chǎn)核算現(xiàn)狀與實(shí)踐要求， 注重建立與自然資源資產(chǎn)管理、自然資源資產(chǎn)審計(jì)相統(tǒng)一的自然資源資產(chǎn)核算體系; 三是充分利用會(huì)計(jì)學(xué)核算體系在經(jīng)濟(jì)資產(chǎn)管理中的理論與實(shí)踐成果， 開(kāi)展自然資源資產(chǎn)核算理論框架的研究與實(shí)踐工作。

二、研究前提

（一）理論邏輯

經(jīng)濟(jì)系統(tǒng)是人類(lèi)進(jìn)行生產(chǎn)活動(dòng)、滿(mǎn)足人類(lèi)福利需要的系統(tǒng); 在經(jīng)濟(jì)系統(tǒng)進(jìn)行生產(chǎn)的過(guò)程中， 自然資源系統(tǒng)為經(jīng)濟(jì)生產(chǎn)活動(dòng)提供“有用”的物質(zhì)、能量和環(huán)境; 隨著人們發(fā)現(xiàn)知識(shí)和技術(shù)能力的增長(zhǎng)， 在對(duì)客觀自然環(huán)境有用性的認(rèn)知基礎(chǔ)上， 人們不斷擴(kuò)大自然資源開(kāi)發(fā)利用的范圍; 自然資源開(kāi)發(fā)利用過(guò)程中會(huì)存在廢棄物污染、過(guò)度損耗帶來(lái)的生態(tài)破壞。 自然資源與經(jīng)濟(jì)、環(huán)境的相互關(guān)系， 如圖所示。

自然資源資產(chǎn)核算是核算能夠?yàn)槿祟?lèi)帶來(lái)福利的那部分自然資源資產(chǎn)的實(shí)物量和價(jià)值量， 以及核算在自然資源開(kāi)發(fā)利用過(guò)程中帶來(lái)的資源過(guò)耗、生態(tài)破壞和環(huán)境污染。 礦產(chǎn)資源是自然資源的一部分， 礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算主要核算礦產(chǎn)資源資產(chǎn)及相應(yīng)負(fù)債， 本文研究的非能源礦產(chǎn)資源包括金屬礦產(chǎn)和非金屬礦產(chǎn)資源資產(chǎn)。 在圖中， 可供投入的具有經(jīng)濟(jì)性的礦產(chǎn)資源成為經(jīng)濟(jì)社會(huì)市場(chǎng)主體所擁有的資產(chǎn)， 即礦產(chǎn)資源資產(chǎn)。 自然資源作為經(jīng)濟(jì)投入而進(jìn)入經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中， 自然資源資產(chǎn)核算就是核算可供投入的自然資源資產(chǎn)的實(shí)物量和價(jià)值量。

（二）核算主體與原則

1. 核算主體。 礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算是以行政區(qū)域?yàn)楹怂阒黧w， 由各級(jí)礦產(chǎn)資源資產(chǎn)管理部門(mén)（自然資源部、廳、局）委托代理核算。 礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算強(qiáng)調(diào)其社會(huì)管理屬性， 而非產(chǎn)權(quán)管理性質(zhì); 其他國(guó)家都是按區(qū)域編制的， 不討論其社會(huì)產(chǎn)權(quán)屬性。 自然屬性強(qiáng)調(diào)礦產(chǎn)資源的經(jīng)濟(jì)功能特征、生態(tài)環(huán)境功能特征和客觀環(huán)境存在; 社會(huì)屬性強(qiáng)調(diào)經(jīng)濟(jì)社會(huì)對(duì)礦產(chǎn)資源有用性的認(rèn)知， 及其給人類(lèi)帶來(lái)的福利價(jià)值。 因此在進(jìn)行礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算時(shí)， 要確定的主體就不是單純的某家企業(yè)或某個(gè)人， 而是中央政府及其委托代理管理的各級(jí)政府主管部門(mén)。 目前， 核算主要以區(qū)、縣為單位， 由主管的自然資源部、廳、局開(kāi)展礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算， 上級(jí)礦產(chǎn)資源主管部門(mén)可以對(duì)下級(jí)行政區(qū)域的核算進(jìn)行審核、匯總和統(tǒng)一報(bào)告。

2. 核算原則。

（1）系統(tǒng)性原則。 將礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算納入整個(gè)自然資源資產(chǎn)核算體系中， 統(tǒng)一設(shè)計(jì)核算框架、方法和賬戶(hù)等。 考慮國(guó)際核算標(biāo)準(zhǔn)體系， 把礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算同探索自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制、生態(tài)文明建設(shè)、自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)等相統(tǒng)一。

（2）重點(diǎn)核算原則。 根據(jù)礦產(chǎn)資源資產(chǎn)精細(xì)化管理現(xiàn)實(shí)需求， 對(duì)具有重大經(jīng)濟(jì)價(jià)值、重要經(jīng)濟(jì)功能的礦產(chǎn)資源先行探索核算。 按照礦產(chǎn)資源系統(tǒng)的自然規(guī)律和有機(jī)聯(lián)系， 對(duì)主要礦產(chǎn)資源資產(chǎn)開(kāi)展核算。 對(duì)于量少、非關(guān)鍵且核算復(fù)雜的礦產(chǎn)資源， 暫不進(jìn)行核算。

（3）真實(shí)性原則。 核算數(shù)據(jù)的獲取要建立在礦產(chǎn)資源科學(xué)勘查與統(tǒng)計(jì)的基礎(chǔ)上， 確保數(shù)據(jù)和資產(chǎn)核算的真實(shí)準(zhǔn)確。 開(kāi)展礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算和報(bào)告制度的核算應(yīng)以行政區(qū)域?yàn)橹黧w， 不涉及礦產(chǎn)資源的社會(huì)產(chǎn)權(quán)關(guān)系。

（4）借鑒國(guó)際經(jīng)驗(yàn)原則。 礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算要借鑒SNA、SEEA在其他國(guó)家的成功經(jīng)驗(yàn)， 并與我國(guó)實(shí)踐相結(jié)合， 通過(guò)探索創(chuàng)新， 構(gòu)建科學(xué)、規(guī)范、管用、可推廣的礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算制度。

（5）動(dòng)態(tài)與靜態(tài)相結(jié)合的原則。 在核算礦產(chǎn)資源時(shí)， 存在靜態(tài)測(cè)量和動(dòng)態(tài)測(cè)量?jī)煞N方法， 分別是對(duì)存量進(jìn)行記錄以及掌握流量的變化情況， 記錄礦產(chǎn)資源資產(chǎn)在被發(fā)現(xiàn)、轉(zhuǎn)移以及交換甚至消失時(shí)的動(dòng)態(tài)變化情況。

（三）核算內(nèi)容與方法

1. 核算內(nèi)容。 借鑒《聯(lián)合國(guó)化石能源和礦產(chǎn)儲(chǔ)量及資源量框架分類(lèi)（2009）》、SEEA2012進(jìn)行分類(lèi)， 核算范圍包括： 已查明的， 現(xiàn)在或者將來(lái)具有開(kāi)采經(jīng)濟(jì)價(jià)值的礦產(chǎn)資源。 根據(jù)SEEA2012， 礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算范圍包括石油、天然氣、煤炭、金屬礦產(chǎn)、非金屬礦產(chǎn)五大類(lèi)。 而根據(jù)我國(guó)《固體礦產(chǎn)資源儲(chǔ)量分類(lèi)》（GB/T 17766—1999）， 核算范圍應(yīng)該是探明的資源儲(chǔ)量。 礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算包括實(shí)物量和價(jià)值量核算兩部分， 礦產(chǎn)資源實(shí)物量核算是基礎(chǔ)， 價(jià)值量核算是核心。 具體的礦產(chǎn)資源分類(lèi)代碼為：111、121、122。

已經(jīng)開(kāi)采出來(lái)、進(jìn)入經(jīng)濟(jì)社會(huì)系統(tǒng)的礦產(chǎn)資源產(chǎn)品不是自然資源資產(chǎn)， 不納入核算范圍; 沒(méi)有查明的礦產(chǎn)資源無(wú)法核算; 沒(méi)有經(jīng)濟(jì)價(jià)值的礦產(chǎn)資源不進(jìn)行核算。 已經(jīng)出讓采礦權(quán)的礦產(chǎn)資源， 由于其還沒(méi)有開(kāi)發(fā)， 在以區(qū)域進(jìn)行礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算的時(shí)候， 這部分礦產(chǎn)資源是需要進(jìn)行核算的; 對(duì)于已經(jīng)開(kāi)發(fā)、形成礦產(chǎn)資源產(chǎn)品的經(jīng)濟(jì)消費(fèi)品， 不計(jì)入礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算的范疇。

礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算是核算那些具有經(jīng)濟(jì)價(jià)值、能夠在生產(chǎn)過(guò)程中實(shí)現(xiàn)其礦產(chǎn)資源資產(chǎn)價(jià)值的部分， 如果這些礦產(chǎn)資源不具有經(jīng)濟(jì)性或勘查不明的， 無(wú)法進(jìn)入市場(chǎng)實(shí)現(xiàn)其價(jià)值， 其價(jià)值核算就失去意義， 這部分無(wú)法進(jìn)行價(jià)值核算的礦產(chǎn)資源代碼主要包括：2M11、2M12、2M22、2S11、2S12、2S22、333、334。

2. 礦產(chǎn)資源實(shí)物量核算方法。 礦產(chǎn)資源實(shí)物量核算是價(jià)值量核算的前提。 實(shí)物量包括基礎(chǔ)儲(chǔ)量、儲(chǔ)量。

礦產(chǎn)資源儲(chǔ)量是根據(jù)地質(zhì)調(diào)查數(shù)據(jù)， 對(duì)已經(jīng)查明資源儲(chǔ)量進(jìn)行實(shí)物量統(tǒng)計(jì)核算。

基礎(chǔ)儲(chǔ)量（Qb）是探明的礦產(chǎn)資源， 能夠滿(mǎn)足現(xiàn)有采礦技術(shù)水平和生產(chǎn)指標(biāo)要求條件， 具有經(jīng)濟(jì)性或邊際經(jīng)濟(jì)的部分。 該指標(biāo)未扣除設(shè)計(jì)、采礦損失， 一般該數(shù)據(jù)是經(jīng)過(guò)勘探、詳查和可行性研究后的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)。

儲(chǔ)量（Qn）是基礎(chǔ)儲(chǔ)量中經(jīng)濟(jì)可采部分， 經(jīng)過(guò)可行性研究和經(jīng)濟(jì)性評(píng)價(jià)， 能夠現(xiàn)時(shí)開(kāi)采出的礦產(chǎn)資源數(shù)量。 該指標(biāo)扣除了設(shè)計(jì)、采礦損失的可實(shí)際開(kāi)采數(shù)量部分， 根據(jù)地質(zhì)可靠程度和可行性評(píng)價(jià)階段又可分為可采儲(chǔ)量和預(yù)可采儲(chǔ)量。

回采率（h）是設(shè)計(jì)開(kāi)采出礦產(chǎn)資源的量和其基礎(chǔ)儲(chǔ)量的比值， 回采率與損失率相反。

三者間的關(guān)系為：

Qn=Qb×h （1）

3. 礦產(chǎn)資源價(jià)值量核算方法。 礦產(chǎn)資源歸國(guó)家所有， 礦產(chǎn)資源的經(jīng)濟(jì)性除了與礦產(chǎn)資源的儲(chǔ)量、豐度、開(kāi)采難度等有關(guān)， 還與開(kāi)發(fā)利用技術(shù)、市場(chǎng)需要等相關(guān)， 其經(jīng)濟(jì)性也是會(huì)發(fā)生變化的。 在SEEA2012中， 用資源租金來(lái)評(píng)估環(huán)境資源資產(chǎn)價(jià)值， 用開(kāi)發(fā)后獲得的收入扣除所有的成本（既包括開(kāi)發(fā)礦產(chǎn)資源投入的勞動(dòng)工資、金融機(jī)會(huì)成本等， 也包括開(kāi)發(fā)礦產(chǎn)資源開(kāi)發(fā)的生態(tài)修復(fù)、生態(tài)補(bǔ)償和重置費(fèi)用）后， 所剩余的部分確認(rèn)為礦產(chǎn)資源的價(jià)值。 進(jìn)行礦產(chǎn)資源的資產(chǎn)核算， 價(jià)值核算范圍的代碼為111、121、122， 其表達(dá)為：

礦產(chǎn)資源資產(chǎn)價(jià)值（資源租金）=礦產(chǎn)品開(kāi)發(fā)收入-礦產(chǎn)品開(kāi)發(fā)成本

在礦產(chǎn)資源價(jià)值（資源租金）核算中， 由于礦產(chǎn)資源開(kāi)發(fā)常在未來(lái)一定時(shí)期內(nèi)發(fā)生， 因而常采用未來(lái)租金折現(xiàn)法， 并用財(cái)務(wù)貼現(xiàn)率核算當(dāng)期礦產(chǎn)資源資產(chǎn)價(jià)值。

其中： Rm表示礦產(chǎn)資源貼現(xiàn)收入; Rt表示礦產(chǎn)資源年收入; n表示貼現(xiàn)年限; rt表示折現(xiàn)利率; ω表示社會(huì)通貨膨脹率; C表示礦產(chǎn)資源成本貼現(xiàn); Ct表示礦產(chǎn)資源年開(kāi)采成本。

礦產(chǎn)品開(kāi)發(fā)收入在具有商業(yè)市場(chǎng)的條件下， 由市場(chǎng)價(jià)格與礦產(chǎn)品開(kāi)發(fā)數(shù)量來(lái)決定; 礦產(chǎn)品開(kāi)發(fā)成本不但包括直接投入的經(jīng)濟(jì)成本（勞務(wù)、資本等）， 還包括開(kāi)發(fā)利用產(chǎn)生的污染物處理治理費(fèi)用、尾礦處理費(fèi)用等環(huán)境污染費(fèi)用， 土壤、植被修復(fù)費(fèi)用， 生態(tài)功能替代修復(fù)費(fèi)用等生態(tài)費(fèi)用和補(bǔ)償。 具體公式如下：

其中： C表示礦產(chǎn)資源開(kāi)發(fā)成本; Cecon表示礦產(chǎn)資源開(kāi)發(fā)經(jīng)濟(jì)成本; Cen表示礦產(chǎn)資源開(kāi)發(fā)環(huán)境成本; Cecos表示污染物處理成本。

具有商業(yè)市場(chǎng)的礦產(chǎn)資源， 其資源租金將通過(guò)市場(chǎng)交易的形式得到實(shí)現(xiàn)， 也就是市場(chǎng)價(jià)值， 體現(xiàn)和反映資源租金的評(píng)估方法。 不具有明確商業(yè)市場(chǎng)的礦產(chǎn)資源， 其資源價(jià)值可以用成本法、支付意愿法、未來(lái)收益法等評(píng)價(jià)。

4. 核算方法的選擇。 礦產(chǎn)資源資產(chǎn)價(jià)值是在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下基于礦產(chǎn)資源稀缺性、有用性來(lái)配置礦產(chǎn)資源的價(jià)值選擇。 礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算就是在一定的行政區(qū)域范圍內(nèi)， 對(duì)擁有的各類(lèi)礦產(chǎn)資源資產(chǎn)進(jìn)行總量和結(jié)構(gòu)、存量和流量、實(shí)物量和價(jià)值量的計(jì)量。 礦產(chǎn)資源資產(chǎn)類(lèi)型多樣， 其價(jià)值影響因素與經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展、科學(xué)技術(shù)進(jìn)步、人類(lèi)的喜好偏愛(ài)和礦產(chǎn)品市場(chǎng)價(jià)格等都有較大關(guān)系， 正確選擇核算方法是科學(xué)反映礦產(chǎn)資源價(jià)值的前提。

一是要明確礦產(chǎn)資源資產(chǎn)價(jià)值核算的目的是實(shí)現(xiàn)礦產(chǎn)資源精細(xì)化管理的要求， 保障資源有效利用、資源安全和持續(xù)供給。 市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下， 礦產(chǎn)資源資產(chǎn)的高效利用， 實(shí)現(xiàn)礦產(chǎn)資源資產(chǎn)的保值、增值， 均充分體現(xiàn)了礦產(chǎn)資源資產(chǎn)價(jià)值。 二是要明確礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算與其他金融資產(chǎn)核算的不同。 很多礦產(chǎn)資源是不可再生資源， 開(kāi)發(fā)利用礦產(chǎn)資源常伴隨著環(huán)境污染和生態(tài)破壞， 因此要把礦產(chǎn)資源資產(chǎn)價(jià)值與環(huán)境成本、生態(tài)成本聯(lián)系起來(lái)， 把核算資源環(huán)境成本和負(fù)債作為礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算的重要組成部分。 三是需要明確礦產(chǎn)資源資產(chǎn)的基本原則。 包括： 直接價(jià)值為主、間接價(jià)值為輔的核算原則; 經(jīng)濟(jì)價(jià)值核算與生態(tài)環(huán)境成本核算相結(jié)合原則; 分類(lèi)核算與綜合核算相結(jié)合原則。

三、礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算框架研究

（一）核算要素

1. 礦產(chǎn)資源資產(chǎn)。 礦產(chǎn)資源是指具有現(xiàn)實(shí)和潛在經(jīng)濟(jì)意義的礦物或有用元素集合體， 其分布在地殼內(nèi)部或地表， 經(jīng)過(guò)地質(zhì)成礦作用形成的呈固態(tài)、液態(tài)或氣態(tài)物質(zhì)和能量物質(zhì)及其依附體。 礦產(chǎn)資源資產(chǎn)是具有稀缺性、有用性和經(jīng)濟(jì)性的礦產(chǎn)資源。

從核算角度來(lái)講， 礦產(chǎn)指其物質(zhì)屬性， 礦產(chǎn)資源是指其有用性， 而礦產(chǎn)資源資產(chǎn)是指因具有稀缺性和有用性而具有經(jīng)濟(jì)價(jià)值的礦產(chǎn)。 礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算是在一定區(qū)域行政范圍內(nèi)， 對(duì)礦產(chǎn)資源的實(shí)物存量、流量， 及其價(jià)值量進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、記錄和匯總統(tǒng)計(jì)， 反映其狀態(tài)和結(jié)構(gòu)特征的實(shí)物量和價(jià)值量信息， 以及將礦產(chǎn)資源資產(chǎn)納入SNA的過(guò)程。

礦產(chǎn)資源資產(chǎn)實(shí)物核算是基礎(chǔ)， 價(jià)值核算以實(shí)物核算為前提， 是實(shí)物量的貨幣化表現(xiàn)。 根據(jù)資產(chǎn)核算的要求， 核算探明的、具有經(jīng)濟(jì)性的儲(chǔ)量， 根據(jù)礦產(chǎn)資源的特性和資產(chǎn)核算信息的需要， 可以把探明程度較高的、隨著技術(shù)進(jìn)步可能具有經(jīng)濟(jì)性的礦產(chǎn)資源， 以及具有較強(qiáng)社會(huì)效益的礦產(chǎn)資源進(jìn)行實(shí)物量列示。

綜上， 將礦產(chǎn)資源資產(chǎn)界定為： 在特定的行政管理區(qū)域內(nèi)， 為人類(lèi)所擁有和控制的、已經(jīng)探明的、能夠可靠計(jì)量給經(jīng)濟(jì)社會(huì)帶來(lái)福利的礦產(chǎn)物質(zhì)。 在SEEA2012核算中， 礦產(chǎn)資源資產(chǎn)價(jià)值用“資源租金”表示， 是指在自然資源開(kāi)發(fā)利用中扣除所有費(fèi)用和補(bǔ)償后的社會(huì)福利。 以此定義， 礦產(chǎn)資源資產(chǎn)的價(jià)值是扣除支付的開(kāi)發(fā)費(fèi)用、補(bǔ)償費(fèi)用后的剩余價(jià)值。

2. 礦產(chǎn)資源負(fù)債。 SEEA2012沒(méi)有提供負(fù)債概念， 但其指出自然資源的價(jià)值是扣除費(fèi)用和補(bǔ)償后的剩余價(jià)值， 相應(yīng)地沒(méi)有支付的費(fèi)用和補(bǔ)償就構(gòu)成了自然資源負(fù)債。 SEEA2012僅對(duì)自然資源資產(chǎn)的靜態(tài)價(jià)值進(jìn)行核算， 沒(méi)有對(duì)自然資源開(kāi)發(fā)利用過(guò)程中的應(yīng)付未付費(fèi)用和補(bǔ)償進(jìn)行核算。

礦產(chǎn)資源負(fù)債是礦產(chǎn)資源開(kāi)采過(guò)程中產(chǎn)生的過(guò)度開(kāi)發(fā)、生態(tài)污染、生態(tài)破壞等， 需要經(jīng)濟(jì)主體應(yīng)當(dāng)予以補(bǔ)償而沒(méi)有補(bǔ)償?shù)牟糠帧?如礦產(chǎn)資源開(kāi)采后礦渣污染還沒(méi)有得到處理， 這時(shí)就形成礦產(chǎn)資源資產(chǎn)負(fù)債， 需要經(jīng)濟(jì)主體付出相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)利益流出來(lái)補(bǔ)償這些由于礦產(chǎn)資源資產(chǎn)開(kāi)發(fā)利用形成的應(yīng)付而未付的債務(wù)。 目前在我國(guó)礦產(chǎn)資源開(kāi)發(fā)過(guò)程中， 由于缺乏自然資源保護(hù)觀念以及對(duì)經(jīng)濟(jì)產(chǎn)出的強(qiáng)調(diào)， 使礦產(chǎn)資源開(kāi)發(fā)過(guò)程中的資源環(huán)境成本沒(méi)有得到有效管理， 形成大量礦渣、水污染和生態(tài)破壞， 嚴(yán)重影響了生態(tài)文明建設(shè)， 因此有必要加強(qiáng)對(duì)礦產(chǎn)資源負(fù)債的核算， 明確礦產(chǎn)資源開(kāi)發(fā)利用過(guò)程中形成的礦產(chǎn)資源負(fù)債。

綜上， 礦產(chǎn)資源負(fù)債應(yīng)該包括： 礦產(chǎn)資源過(guò)耗以及開(kāi)發(fā)利用形成的生態(tài)破壞、環(huán)境污染， 需要進(jìn)行的生態(tài)修復(fù)、污染物處理。 如礦產(chǎn)開(kāi)采過(guò)程中形成的礦渣堆積物破壞了地表生態(tài)環(huán)境， 形成水資源污染， 那么就需要支付礦產(chǎn)資源開(kāi)采的資源環(huán)境成本， 這部分應(yīng)付未付的生態(tài)修復(fù)、污染治理責(zé)任就應(yīng)當(dāng)計(jì)入礦產(chǎn)資源開(kāi)采的負(fù)債部分。 再如某處礦山是河流的自然壩體， 承擔(dān)水生態(tài)保護(hù)功能， 礦產(chǎn)自然資源具有可開(kāi)發(fā)可利用價(jià)值， 那么開(kāi)采礦山勢(shì)必破壞了其生態(tài)功能， 這時(shí)其補(bǔ)償費(fèi)用（如重建壩體）就要從礦產(chǎn)資源資產(chǎn)價(jià)值中扣除， 如果已經(jīng)開(kāi)采了礦山， 那么就需要相應(yīng)的主體承擔(dān)修復(fù)責(zé)任， 這種責(zé)任就應(yīng)記為相關(guān)主體為開(kāi)發(fā)礦產(chǎn)資源形成的負(fù)債， 這部分礦產(chǎn)資源資產(chǎn)的主體應(yīng)與其修復(fù)負(fù)債主體一致， 稱(chēng)為自然資源負(fù)債。

（二）礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算的賬戶(hù)設(shè)計(jì)與結(jié)構(gòu)

參考SEEA2012的分類(lèi)： 在資產(chǎn)賬戶(hù)里設(shè)置礦產(chǎn)和能源資源資產(chǎn)賬戶(hù)。 在礦產(chǎn)和能源資源資產(chǎn)賬戶(hù)下設(shè)置次級(jí)賬戶(hù)： 石油資源、天然氣資源、煤炭和泥炭資源、非金屬礦物資源（不包括煤炭和泥炭等能源資源）和金屬礦物資源。 在次級(jí)科目下還可以根據(jù)金屬礦產(chǎn)和非金屬礦產(chǎn)的種屬特征進(jìn)一步分類(lèi)設(shè)置下一級(jí)賬戶(hù)體系。

礦產(chǎn)資源負(fù)債是礦產(chǎn)資源開(kāi)發(fā)利用過(guò)程中， 應(yīng)付未付的環(huán)境污染、生態(tài)破壞等成本。 應(yīng)根據(jù)權(quán)責(zé)一致性原則將負(fù)債劃分在相應(yīng)的礦產(chǎn)資源資產(chǎn)下， 對(duì)于無(wú)法明確歸屬的礦產(chǎn)資源負(fù)債可以增設(shè)其他負(fù)債賬戶(hù)。 基于礦產(chǎn)資源負(fù)債的形成， 設(shè)置礦產(chǎn)資源負(fù)債賬戶(hù)。 在負(fù)債賬戶(hù)里設(shè)置礦產(chǎn)和能源資源負(fù)債賬戶(hù)， 并根據(jù)負(fù)債的性質(zhì)， 分別設(shè)置礦產(chǎn)資源過(guò)度開(kāi)發(fā)負(fù)債、礦產(chǎn)資源開(kāi)發(fā)環(huán)境污染負(fù)債、礦產(chǎn)資源開(kāi)發(fā)生態(tài)負(fù)債。 在各項(xiàng)負(fù)債下可根據(jù)需要設(shè)置下一級(jí)科目， 也可以以摘要說(shuō)明的形式反映。 如在礦產(chǎn)資源開(kāi)發(fā)生態(tài)負(fù)債下， 設(shè)置土壤生態(tài)修復(fù)負(fù)債、植被修復(fù)負(fù)債等; 在礦產(chǎn)資源開(kāi)發(fā)環(huán)境污染負(fù)債下， 設(shè)置水污染處理負(fù)債、礦渣處理負(fù)債等。 礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算賬戶(hù)的設(shè)置與結(jié)構(gòu)如表2所示。

（三）礦產(chǎn)資源資產(chǎn)動(dòng)態(tài)核算

對(duì)于礦產(chǎn)資源資產(chǎn)存量變化進(jìn)行動(dòng)態(tài)核算。 根據(jù)四柱平衡邏輯： 期初+增加=減少+期末， 核算當(dāng)期礦產(chǎn)資源存量核算相關(guān)賬戶(hù)的動(dòng)態(tài)變化。 其基本核算結(jié)構(gòu)如表3所示。

（四）礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算過(guò)程

1. 設(shè)置核算科目。 根據(jù)核算區(qū)域礦產(chǎn)資源情況設(shè)置礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算賬戶(hù)， 在賬簿中開(kāi)立賬戶(hù)， 分類(lèi)、連續(xù)地記錄各項(xiàng)礦產(chǎn)資源資產(chǎn)變化， 反映由于各礦產(chǎn)資源資產(chǎn)變化而引起的各礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算賬戶(hù)的增減變動(dòng)情況和結(jié)果， 為自然資源資產(chǎn)化管理提供各種類(lèi)型的核算指標(biāo)數(shù)據(jù)。 在具體的行政區(qū)域礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算中， 根據(jù)區(qū)域礦產(chǎn)資源儲(chǔ)量情況， 對(duì)于需要開(kāi)展核算管理的礦產(chǎn)資源資產(chǎn)設(shè)置賬戶(hù)。

2. 確認(rèn)核算事項(xiàng)。 礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算事項(xiàng)確認(rèn)是指確認(rèn)核算事項(xiàng)的真實(shí)性， 確認(rèn)核算數(shù)據(jù)的有效性， 明確礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算的事項(xiàng)特征， 以便為下一步開(kāi)展資產(chǎn)計(jì)量和賬戶(hù)記錄提供事項(xiàng)真實(shí)性描述。 確認(rèn)事項(xiàng)包括礦產(chǎn)資源資產(chǎn)變動(dòng)事項(xiàng)的時(shí)間、地點(diǎn)、類(lèi)屬、特征等。

3. 進(jìn)行資產(chǎn)計(jì)量。 礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算計(jì)量包括實(shí)物量計(jì)量和價(jià)值量計(jì)量。 實(shí)物量計(jì)量是反映礦產(chǎn)資源的自然屬性， 價(jià)值量計(jì)量是反映礦產(chǎn)資源的資產(chǎn)屬性。 通過(guò)運(yùn)用特定的計(jì)量單位， 選擇合理的計(jì)量屬性， 確定礦產(chǎn)資源資產(chǎn)自然屬性的變化; 基于實(shí)物量核算， 開(kāi)展價(jià)值量核算反映礦產(chǎn)資源資產(chǎn)屬性的價(jià)值變化， 用于反映和監(jiān)督礦產(chǎn)資源資產(chǎn)變化過(guò)程、經(jīng)濟(jì)性和社會(huì)福祉。

4. 記錄核算事項(xiàng)。 核算憑證是記錄礦產(chǎn)資源資產(chǎn)變動(dòng)、明確權(quán)益和責(zé)任的書(shū)面證明， 是登記礦產(chǎn)資源資產(chǎn)賬簿的依據(jù)。 憑證必須經(jīng)過(guò)礦產(chǎn)資源資產(chǎn)管理有關(guān)部門(mén)審核， 設(shè)置憑證編號(hào)， 并進(jìn)行裝訂、保存， 以備核查和審計(jì)。 填制和審核核算憑證， 記錄核算事項(xiàng)， 為礦產(chǎn)資源資產(chǎn)管理提供真實(shí)可靠的數(shù)據(jù)資料， 也是監(jiān)督和審計(jì)的基礎(chǔ)資料。

5. 賬戶(hù)核算。 登記礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算憑證記錄的礦產(chǎn)資源資產(chǎn)變動(dòng)事項(xiàng)， 序時(shí)、分類(lèi)地記入有關(guān)核算設(shè)置的各個(gè)賬戶(hù)。 登記賬簿必須以核算憑證為依據(jù)， 定期進(jìn)行結(jié)賬、對(duì)賬， 以便為編制礦產(chǎn)資源資產(chǎn)報(bào)表提供完整而有序的核算數(shù)據(jù)。 以礦產(chǎn)資源資產(chǎn)儲(chǔ)量為例， 編制核算表， 如表4所示。

將經(jīng)過(guò)核算的變動(dòng)合計(jì)數(shù)登記在表4中。

6. 編制礦產(chǎn)資源資產(chǎn)相關(guān)報(bào)表。 編制礦產(chǎn)資源資產(chǎn)相關(guān)報(bào)表是根據(jù)賬戶(hù)核算記錄和匯總， 定期編制的、總括反映礦產(chǎn)資源資產(chǎn)在特定時(shí)點(diǎn)（月末、季末、年末）和一定時(shí)期（月、季、年）礦產(chǎn)資源資產(chǎn)相關(guān)狀況、管理成果以及使用等的書(shū)面文件。 編制礦產(chǎn)資源資產(chǎn)相關(guān)報(bào)表提供的資料， 是分析考核自然資源資產(chǎn)開(kāi)發(fā)利用和保護(hù)情況的重要依據(jù)。

上述礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算過(guò)程前后緊密聯(lián)系， 構(gòu)成了一個(gè)完整的核算過(guò)程。

四、ZJ市礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算案例

本文以ZJ市高嶺土為例， 說(shuō)明礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算與報(bào)表編制研究。 高嶺土是一種非金屬礦產(chǎn)， 其質(zhì)純的高嶺土呈潔白細(xì)膩、松軟土狀， 具有良好的可塑性和耐火性等理化性質(zhì)。 高嶺土的用途十分廣泛， 主要用于制造紙、陶瓷和耐火材料， 其次用于涂料、橡膠填料、搪瓷釉料和白水泥原料， 少量用于塑料、油漆、顏料、砂輪、鉛筆、日用化妝品、肥皂、農(nóng)藥、醫(yī)藥、紡織、石油、化工、建材、國(guó)防等工業(yè)部門(mén)。 本文基于上述礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算框架開(kāi)展核算。

1. 礦產(chǎn)資源存量核算與建立賬戶(hù)核算體系。 對(duì)ZJ市礦產(chǎn)資源初始存量建立賬戶(hù)體系， 在“非金屬礦產(chǎn)資源”賬戶(hù)下設(shè)置“高嶺土資源資產(chǎn)”賬戶(hù)（本文暫不對(duì)高嶺土礦產(chǎn)含量和屬性進(jìn)行細(xì)分）。

2. 確認(rèn)核算事項(xiàng)。 確認(rèn)ZJ市礦產(chǎn)資源資產(chǎn)存量情況， 并對(duì)照賬戶(hù)體系， 確認(rèn)核算事項(xiàng)。 根據(jù)ZJ市礦產(chǎn)資源統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)， 2018年年初， 統(tǒng)計(jì)探明的具有經(jīng)濟(jì)價(jià)值的高嶺土基礎(chǔ)儲(chǔ)量為3969萬(wàn)噸， 回采率為90%， 儲(chǔ)量為3572萬(wàn)噸; 2018年， 高嶺土開(kāi)采量為81萬(wàn)噸， 新增儲(chǔ)量為135萬(wàn)噸。

3. 進(jìn)行資產(chǎn)計(jì)量。 對(duì)2018年ZJ省礦產(chǎn)資源資產(chǎn)存量及流量變動(dòng)進(jìn)行計(jì)量：

期初實(shí)物量計(jì)量： 基礎(chǔ)儲(chǔ)量為3969萬(wàn)噸; 可采儲(chǔ)量為3572萬(wàn)噸。

實(shí)物量年度變動(dòng)計(jì)量： 年度高嶺土開(kāi)采量為81萬(wàn)噸; 新增查明可采資源量為135萬(wàn)噸。

價(jià)值量計(jì)量： 當(dāng)年度市場(chǎng)交易量折合原礦開(kāi)采量為81萬(wàn)噸， 市場(chǎng)交易總值為28510萬(wàn)元， 根據(jù)市場(chǎng)法核算的原礦資源資產(chǎn)價(jià)格為352元/噸（28510÷81）; 2018年， 高嶺土開(kāi)采量為81萬(wàn)噸， 可開(kāi)采年份為44年（3572÷81）， 折現(xiàn)率取2018年度國(guó)債五年期利率4.27%， 通貨膨脹率取2018年國(guó)內(nèi)消費(fèi)價(jià)格指數(shù)2.90%。

根據(jù)可行性研究報(bào)告， 高嶺土開(kāi)采后需要生態(tài)修復(fù)資金經(jīng)過(guò)折現(xiàn)計(jì)算為128300萬(wàn)元; 開(kāi)采過(guò)程中污染治理資金經(jīng)過(guò)折現(xiàn)計(jì)算為149200萬(wàn)元; 生態(tài)修復(fù)和污染治理資金采用年限平均法計(jì)算環(huán)境成本， 分?jǐn)偰晗逓?4年。 目前， 開(kāi)采過(guò)程形成的應(yīng)付未付負(fù)債資金核算為17686萬(wàn)元。

統(tǒng)計(jì)采礦企業(yè)的經(jīng)濟(jì)開(kāi)采成本， 當(dāng)年成本為8358萬(wàn)元（不含采礦權(quán)和探礦權(quán)成本）， 礦業(yè)市場(chǎng)企業(yè)平均投資利潤(rùn)率為20%。

4. 記錄核算事項(xiàng)。 收集核算的原始資料， 登記核算憑證。

5. 賬戶(hù)與科目核算。 在特定時(shí)點(diǎn)（月末、季末、年末）對(duì)賬戶(hù)與科目進(jìn)行匯報(bào)。

6. 編制礦產(chǎn)資源資產(chǎn)相關(guān)報(bào)表。 根據(jù)礦產(chǎn)資源資產(chǎn)負(fù)債表結(jié)構(gòu)框架， 對(duì)賬戶(hù)與科目核算結(jié)果編報(bào)礦產(chǎn)資源報(bào)表， 并分析考核自然資源資產(chǎn)開(kāi)發(fā)利用和保護(hù)情況。

五、核算與報(bào)表編制研究總結(jié)

在對(duì)礦產(chǎn)資源的自然屬性和社會(huì)屬性進(jìn)行研究的基礎(chǔ)上， 結(jié)合當(dāng)前其他學(xué)者的研究和實(shí)踐， 本文提出礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算框架， 以期在滿(mǎn)足當(dāng)前礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算與精細(xì)化管理的需求上能夠提供一些可以借鑒的研究成果。 本文旨在實(shí)現(xiàn)以下研究目的：一是通過(guò)核算能夠在實(shí)物量和價(jià)值量上摸清行政區(qū)域內(nèi)礦產(chǎn)資源的“家底”。 案例研究中， 2018年ZJ市高嶺土的基礎(chǔ)儲(chǔ)量為3969萬(wàn)噸、可采儲(chǔ)量為3572萬(wàn)噸、資產(chǎn)價(jià)值量為537551萬(wàn)元、負(fù)債為17686萬(wàn)元、凈資產(chǎn)量為519865萬(wàn)元。 二是通過(guò)開(kāi)展核算， 能夠?qū)ΦV產(chǎn)資源資產(chǎn)靜態(tài)存量和動(dòng)態(tài)變化過(guò)程進(jìn)行核算， 為自然資源資產(chǎn)審計(jì)提供核算技術(shù)和數(shù)據(jù)基礎(chǔ)。 本案例中， “家底”核算是存量核算， 本期增加量流量為135萬(wàn)噸、減少量流量為81萬(wàn)噸。 三是設(shè)計(jì)從礦產(chǎn)資源資產(chǎn)核算的賬戶(hù)設(shè)計(jì)、核算過(guò)程、核算方法等系統(tǒng)性?xún)?nèi)容， 為核算框架、核算過(guò)程提供了邏輯結(jié)構(gòu)和核算結(jié)構(gòu)的分析， 在案例研究中對(duì)核算區(qū)域進(jìn)行了核算過(guò)程的示例分析， 保證對(duì)自然資源資產(chǎn)審計(jì)中責(zé)任審計(jì)和績(jī)效審計(jì)提供有效的核算基礎(chǔ)。

【 主 要 參 考 文 獻(xiàn) 】

[ 1 ]? ?唐潔瓏.國(guó)際礦產(chǎn)資源核算的現(xiàn)狀及啟示[ J].財(cái)會(huì)月刊，2017（34）：94 ～ 99.

[ 2 ]? ?許家林.資源會(huì)計(jì)研究[M].大連：東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2000：1 ～ 58.

[ 3 ]? ?耿建新.我國(guó)自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制與運(yùn)用探討——基于自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的角度[ J].中國(guó)內(nèi)部審計(jì)，2014（9）：15 ～ 22.

[ 4 ]? ?封志明，楊艷昭，李鵬.從自然資源核算到自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制[ J].中國(guó)科學(xué)院院刊，2014（4）：449 ～ 456.

[ 5 ]? ?季曦，劉洋軒.礦產(chǎn)資源資產(chǎn)負(fù)債表編制技術(shù)框架初探[ J].中國(guó)人口·資源與環(huán)境，2016（3）：100 ～ 108.

[ 6 ]? ?范振林.礦產(chǎn)資源資產(chǎn)負(fù)債表編制技術(shù)與框架探討[ J].國(guó)土資源情報(bào)，2017（2）：32 ～ 38.

[ 7 ]? ?沈鐳，鐘帥，何利等.復(fù)式記賬下的自然資源核算與資產(chǎn)負(fù)債表編制框架研究[ J].自然資源學(xué)報(bào)，2018（10）：1675 ～ 1685.

[ 8 ]? ?季曦，劉洋軒.礦產(chǎn)資源資產(chǎn)負(fù)債表編制技術(shù)框架初探[ J].中國(guó)人口·資源與環(huán)境，2016（3）：100 ～ 108.

[ 9 ]? ?季曦，熊磊.中國(guó)石油資源的資產(chǎn)負(fù)債表編制初探[ J].中國(guó)人口·資源與環(huán)境，2017（6）：57 ～ 66.

[10]? ?范振林，李晶.礦產(chǎn)資源資產(chǎn)負(fù)債表編制框架探討[ J].中國(guó)礦業(yè)，2019（10）：13 ～ 18.