新收入準(zhǔn)則在房地產(chǎn)企業(yè)中的應(yīng)用研究

原親親

摘 要：隨著房地產(chǎn)行業(yè)的經(jīng)濟業(yè)務(wù)逐漸趨于多樣，舊收入準(zhǔn)則表現(xiàn)出來諸多弊端，而新收入準(zhǔn)則提出通過“五步法”模型確認收入，使得在某一時段內(nèi)確認收入成為可能，在平衡企業(yè)現(xiàn)金流量的同時也提高了財務(wù)信息質(zhì)量;企業(yè)要想在實務(wù)中精準(zhǔn)的運用新收入準(zhǔn)則，就要加強相關(guān)財務(wù)人員的專業(yè)勝任能力和風(fēng)險防范意識，并且要加強合同管理，增強部門之間的合作與聯(lián)動。

關(guān)鍵詞：新收入準(zhǔn)則 房地產(chǎn)企業(yè) “五步法”模型

收入作為會計的六大要素之一，其確認計量和披露一直都是市場經(jīng)濟中的熱門話題，也是報表使用者準(zhǔn)確評估企業(yè)經(jīng)營狀況和財務(wù)水平的重要影響因素。為此，我國財政部于2017年正式頒布了新收入準(zhǔn)則，在滿足市場需求的同時也不斷向國際準(zhǔn)則趨同。房地產(chǎn)行業(yè)由于其行業(yè)特殊性，其收入的確認、計量和其他行業(yè)大不相同，因新收入準(zhǔn)則受到的影響也更為明顯。作為我國的經(jīng)濟命脈，房地產(chǎn)企業(yè)的收入水平與企業(yè)自身、社會公眾以及國家政府都緊密相關(guān)，因此本文以房地產(chǎn)企業(yè)在應(yīng)用新收入準(zhǔn)則時的實際情況為出發(fā)點，探討新收入準(zhǔn)則在房地產(chǎn)企業(yè)中的應(yīng)用情況及效果，并提出相應(yīng)的建議。

二、新收入準(zhǔn)則的兩大“新模塊”

相較于舊收入準(zhǔn)則而言，新收入準(zhǔn)則在內(nèi)容所做的改進主要集中在以下兩個模塊：提出了確認收入的“單一標(biāo)準(zhǔn)”和“五大步驟”。

（一）新收入準(zhǔn)則的“單一標(biāo)準(zhǔn)”

在舊準(zhǔn)則中，銷售商品和提供勞務(wù)需要進行明確區(qū)分，在確認收入時以風(fēng)險報酬的轉(zhuǎn)移作為標(biāo)準(zhǔn)，但是在實務(wù)操作中判斷風(fēng)險報酬何時轉(zhuǎn)移并非易事;新收入準(zhǔn)則彌補了舊收入準(zhǔn)則的上述缺陷，不僅打破了商品和勞務(wù)之間的明確界限，還提出了在客戶取得商品控制權(quán)時確認收入的觀點，使得收入的確認過程更加合理。

新收入準(zhǔn)則還把銷售收入準(zhǔn)則和建造合同準(zhǔn)則進行了結(jié)合與統(tǒng)一，在現(xiàn)實業(yè)務(wù)中，很多企業(yè)的銷售業(yè)務(wù)和建造業(yè)務(wù)會出現(xiàn)重疊，界限劃分并不明顯，如果采用舊收入準(zhǔn)則進行核算，就會出現(xiàn)同類型的企業(yè)使用不同收入確認模型的情況，新收入準(zhǔn)則的實施就會很好地避免這種情況的發(fā)生，有利于同類型企業(yè)直接進行橫向比較，具有一定的實用性和創(chuàng)新性。

（二）新收入準(zhǔn)則的五大步驟

作為新收入準(zhǔn)則的核心內(nèi)容，深入理解“五步法”原則對企業(yè)貫徹落實新收入準(zhǔn)則十分重要?！拔宀椒ā痹诜康禺a(chǎn)企業(yè)中的應(yīng)用如下所示：

1.識別與客戶訂立的合同。新收入準(zhǔn)則圍繞“合同”展開，把合同定義為雙方之間訂立有法律約束力的權(quán)利義務(wù)的協(xié)議。合同中所涉及的企業(yè)履約義務(wù)相關(guān)規(guī)定、在完成履約義務(wù)后享有的現(xiàn)時收款權(quán)利、支付款項相關(guān)內(nèi)容、合同商業(yè)實質(zhì)等條件，都需要在識別客戶合同中格外注意。具體到房地產(chǎn)企業(yè)中，要對買賣雙方的責(zé)任與義務(wù)進行明確約定，例如房價、相關(guān)稅費、優(yōu)惠條件、付款時間、付款額、違約責(zé)任、逾期違約責(zé)任等內(nèi)容。

2.識別合同中的單項履約義務(wù)識別單項履約義務(wù)簡單來說就是對合同進行“分拆”。如果合同中包含多個要素，并且這些要素需要進行單獨的定價和出售，則需要明確區(qū)分每一項單項履約義務(wù)，并且將這份合同“分拆”成多份合同處理。在房地產(chǎn)企業(yè)中常見的銷售手段有：銷售房屋同時捆綁銷售車位、銷售房屋的同時贈送物業(yè)服務(wù)、銷售毛坯房贈送精裝修，這些情況都與要對合同進行合理的“分拆”。

3.確定合同的交易價格。在新收入準(zhǔn)則下，企業(yè)在確定交易價格時要考慮到可變對價、非現(xiàn)金對價以及重大融資成分等因素。如果企業(yè)在交易過程中涉及非現(xiàn)金轉(zhuǎn)讓的業(yè)務(wù)，就要根據(jù)非現(xiàn)金對價的公允價值來確定交易價格;我國房地產(chǎn)企業(yè)在進行銷售業(yè)務(wù)時，客戶通常會選擇按揭付款的方式，如果客戶一旦出現(xiàn)違約或者未能按時還款，企業(yè)就要承擔(dān)相應(yīng)的責(zé)任，并且支付相關(guān)罰款，這種情況就會涉及融資成分，會計人員就要對客戶支付金額與當(dāng)前合同對價的差額進行合理估計，并按實際利率法在一定期間內(nèi)進行攤銷;除此之外還需要考慮是否存在代第三方收取的價款或者預(yù)期將退還給客戶的款項。

4.將合同價格分攤至履約義務(wù)。在現(xiàn)實生活中企業(yè)與客戶訂立的合同往往包含多項履約義務(wù)，為了把企業(yè)因轉(zhuǎn)讓商品而有權(quán)收取的對價金額反映在交易價格中，就要把每項履約義務(wù)的交易價格按單獨售價占總售價的比例分攤至各項履約義務(wù)。每項商品的單獨售價可以按照市場的交易價格進行定價，如果該商品的單獨售價沒有辦法直接獲得，可以運用會計估計方法對單獨售價進行估算，常見的估算方法有成本加成法、余值法、市場調(diào)整法等。

5.在履行義務(wù)時確認收入?！拔宀椒ā敝械牡谖宀绞欠康禺a(chǎn)企業(yè)在應(yīng)用新準(zhǔn)則時的難題。如果該項履約義務(wù)是某一時點內(nèi)的履約義務(wù)，則要根據(jù)其控制權(quán)何時轉(zhuǎn)移確認時點;如果是時段內(nèi)的履約義務(wù)，則要選擇合理的方法來確認履約進度。房地產(chǎn)行業(yè)中常見的銷售方式主要有現(xiàn)房銷售和期房銷售，現(xiàn)房銷售的收入確認時點標(biāo)志較為明顯，通常都是在雙方簽署合同交付現(xiàn)房之后確認收入;對于預(yù)售房屋而言，客戶在房地產(chǎn)企業(yè)建造房屋的同時不能享受到消耗正在建造的房屋帶來的經(jīng)濟利益，房屋的結(jié)構(gòu)設(shè)計、該怎么建造房屋也不是客戶可以控制的，所以期房銷售是否屬于時間段內(nèi)確認收入的“重擔(dān)”就落在了房地產(chǎn)企業(yè)所建造的房屋是否具有不可替代用途的身上。在房屋銷售合同中，房地產(chǎn)開發(fā)商會對客戶所購買房屋的具體單元和房號進行明確約定，并且不可以隨意更換。也就是說房地產(chǎn)企業(yè)提供的商品具有不可替代用途，由此可見期房銷售達到了某一時段確認收入的條件。

三、新收入準(zhǔn)則在房地產(chǎn)企業(yè)中的實施效果

（一）收入的確認角度

在舊收入準(zhǔn)則下，房地產(chǎn)企業(yè)通常在某一時點確認收入，在時點的選擇上也沒有統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，其中常見的收入確認時點有“簽訂合同”、“交付使用”、“收到預(yù)收款項”、“完工并驗收合格”、“發(fā)出書面交房通知”等。然而房地產(chǎn)企業(yè)的開發(fā)流程一般都有長期性，復(fù)雜性等特點，從房屋項目立項到房屋竣工驗收再到交房往往需要經(jīng)歷很漫長的一段時間，企業(yè)在這段時間內(nèi)一直在產(chǎn)生成本，但是并沒有對取得的收入進行確認，這樣的收入確認方式使得企業(yè)的財務(wù)指標(biāo)波動較大，財務(wù)報表也不能為報表使用者提供準(zhǔn)確直觀的財務(wù)信息，即使弊端明顯，在實施新準(zhǔn)則之前也沒有企業(yè)將收入在時間段內(nèi)進行確認。新收入準(zhǔn)則的頒布則使得在某一時段內(nèi)確認收入成為可能。