黨和國(guó)家監(jiān)督體系中財(cái)會(huì)監(jiān)督的含義和理論框架探討

廣東省2021年度專項(xiàng)會(huì)計(jì)科研課題組

【摘 要】 財(cái)會(huì)監(jiān)督是黨和國(guó)家監(jiān)督體系的重要組成部分。只有深刻領(lǐng)會(huì)黨和國(guó)家監(jiān)督體系的內(nèi)涵，才能準(zhǔn)確理解財(cái)會(huì)監(jiān)督的新定位。黨和國(guó)家監(jiān)督體系回答和解決的是黨在長(zhǎng)期執(zhí)政條件下如何不被權(quán)力腐蝕的問題，監(jiān)督對(duì)象是公權(quán)力。財(cái)會(huì)監(jiān)督是監(jiān)督主體（財(cái)政機(jī)關(guān)及其人員、財(cái)會(huì)部門和人員、其他單位和人員）直接或者通過財(cái)會(huì)途徑，對(duì)行使公權(quán)力的單位和個(gè)人以及其他單位和個(gè)人，就其公權(quán)力運(yùn)用情況（側(cè)重資金方面）、財(cái)會(huì)制度執(zhí)行情況及財(cái)會(huì)活動(dòng)開展情況實(shí)施的監(jiān)督。黨和國(guó)家監(jiān)督體系中財(cái)會(huì)監(jiān)督的主要監(jiān)督對(duì)象是公權(quán)力，最終目的是確保黨和人民賦予的權(quán)力始終用來為人民謀幸福。

【關(guān)鍵詞】 黨和國(guó)家監(jiān)督體系; 財(cái)會(huì)監(jiān)督; 公權(quán)力; 國(guó)家治理

【中圖分類號(hào)】 F230? 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】 A? 【文章編號(hào)】 1004-5937（2022）06-0137-06

黨和國(guó)家監(jiān)督體系中的“財(cái)會(huì)監(jiān)督”不是“監(jiān)督財(cái)會(huì)”。黨和國(guó)家監(jiān)督體系的監(jiān)督對(duì)象是公權(quán)力，財(cái)會(huì)監(jiān)督的對(duì)象也應(yīng)是公權(quán)力以及行使公權(quán)力的單位和個(gè)人，而不是財(cái)會(huì)活動(dòng)。這是黨和國(guó)家監(jiān)督體系中財(cái)會(huì)監(jiān)督與一般意義上的財(cái)會(huì)監(jiān)督的根本不同。十九屆中央紀(jì)委四次全會(huì)將財(cái)會(huì)監(jiān)督納入黨和國(guó)家監(jiān)督體系以來，很多研究對(duì)財(cái)會(huì)監(jiān)督的含義進(jìn)行了探討，但很少有研究仔細(xì)分析黨和國(guó)家監(jiān)督體系的內(nèi)涵及其對(duì)財(cái)會(huì)監(jiān)督的本質(zhì)要求。只有在深刻領(lǐng)會(huì)黨和國(guó)家監(jiān)督體系內(nèi)涵的基礎(chǔ)上，才能正確認(rèn)識(shí)財(cái)會(huì)監(jiān)督的含義，發(fā)揮財(cái)會(huì)監(jiān)督在黨和國(guó)家監(jiān)督體系中的職能作用。本文在學(xué)習(xí)領(lǐng)會(huì)黨和國(guó)家監(jiān)督體系內(nèi)涵的基礎(chǔ)上，對(duì)財(cái)會(huì)監(jiān)督的含義進(jìn)行探討，并嘗試構(gòu)建財(cái)會(huì)監(jiān)督的理論框架。

一、文獻(xiàn)綜述

張璠和王竹泉[ 1 ]認(rèn)為財(cái)會(huì)監(jiān)督包括財(cái)政監(jiān)督、財(cái)務(wù)監(jiān)督和會(huì)計(jì)監(jiān)督。財(cái)政監(jiān)督是財(cái)政部門對(duì)國(guó)家機(jī)關(guān)、企事業(yè)單位等的財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支等進(jìn)行監(jiān)督;財(cái)務(wù)監(jiān)督是對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行監(jiān)督，包括單位內(nèi)部控制監(jiān)督和企業(yè)外部監(jiān)督;會(huì)計(jì)監(jiān)督是對(duì)會(huì)計(jì)主體各項(xiàng)會(huì)計(jì)活動(dòng)的合法性、真實(shí)性和有效性進(jìn)行監(jiān)督。況玉書和劉永澤[ 2 ]認(rèn)為財(cái)會(huì)監(jiān)督的本質(zhì)是以財(cái)會(huì)信息為監(jiān)督媒介和抓手開展監(jiān)管工作，對(duì)被監(jiān)督單位的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行監(jiān)察、督促。謝志華等[ 3 ]認(rèn)為財(cái)會(huì)監(jiān)督分為對(duì)財(cái)會(huì)主體和行為的監(jiān)督以及財(cái)會(huì)主體對(duì)財(cái)會(huì)信息所反映的主體和行為的監(jiān)督。楊雄勝[ 4 ]認(rèn)為財(cái)會(huì)監(jiān)督的內(nèi)涵是財(cái)政活動(dòng)與管理的會(huì)計(jì)監(jiān)督、金融活動(dòng)與管理的會(huì)計(jì)監(jiān)督、財(cái)務(wù)活動(dòng)與管理的會(huì)計(jì)監(jiān)督。張先治[ 5 ]將財(cái)會(huì)監(jiān)督理解為財(cái)務(wù)監(jiān)督和會(huì)計(jì)監(jiān)督的統(tǒng)稱，并認(rèn)為前者是對(duì)財(cái)務(wù)活動(dòng)及財(cái)務(wù)成果的監(jiān)督，后者則是對(duì)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告的監(jiān)督;財(cái)會(huì)監(jiān)督的主體既包括會(huì)計(jì)專業(yè)人員等專業(yè)監(jiān)督，又包括政府監(jiān)管部門、社會(huì)公眾等利益相關(guān)者的非專業(yè)監(jiān)督。周衛(wèi)華和高天美[ 6 ]認(rèn)為財(cái)會(huì)監(jiān)督作為黨、國(guó)家和人民賦予的一種權(quán)力責(zé)任，是對(duì)財(cái)政、財(cái)務(wù)和會(huì)計(jì)活動(dòng)的監(jiān)視、督促和管理。徐玉德和劉迪[ 7 ]認(rèn)為，財(cái)會(huì)監(jiān)督是單位經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)的全方位監(jiān)督，是助力建設(shè)國(guó)家治理體系和治理能力的基礎(chǔ)。劉尚希[ 8 ]認(rèn)為財(cái)會(huì)監(jiān)督是經(jīng)濟(jì)金融風(fēng)險(xiǎn)和財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)測(cè)、預(yù)警的基礎(chǔ)性條件，也是防范包括廉政風(fēng)險(xiǎn)在內(nèi)的公共風(fēng)險(xiǎn)的基礎(chǔ)性環(huán)節(jié)，是筑牢黨和國(guó)家監(jiān)督體系的基礎(chǔ)，是財(cái)政監(jiān)督、會(huì)計(jì)監(jiān)督和財(cái)務(wù)監(jiān)督的統(tǒng)稱，是中國(guó)共產(chǎn)黨治國(guó)理政的重要法寶，為其他監(jiān)督提供不可或缺的支撐。耿建新等[ 9 ]認(rèn)為財(cái)會(huì)監(jiān)督是指單位內(nèi)部和外部主體為保障資金運(yùn)行、落實(shí)政策制度、有效進(jìn)行組織管理等目的，運(yùn)用各種監(jiān)督方式，對(duì)國(guó)家機(jī)關(guān)、企事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體及個(gè)人等主體的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行監(jiān)督的行為。賀三寶和肖文[ 10 ]認(rèn)為財(cái)會(huì)監(jiān)督既是一種對(duì)財(cái)政效能的評(píng)價(jià)機(jī)制，又是一種對(duì)財(cái)政行為和會(huì)計(jì)行為的約束機(jī)制，旨在提高經(jīng)濟(jì)決策水平，防止和降低錯(cuò)誤財(cái)政行為和會(huì)計(jì)行為所引發(fā)的廉政和經(jīng)濟(jì)風(fēng)險(xiǎn)，實(shí)現(xiàn)公共資源和市場(chǎng)資源配置的合理化。李昌振[ 11 ]認(rèn)為，狹義的財(cái)會(huì)監(jiān)督主要是指會(huì)計(jì)監(jiān)督，廣義的財(cái)會(huì)監(jiān)督體系即國(guó)家治理視角下的財(cái)會(huì)監(jiān)督，監(jiān)督主體涵蓋人大、行政及各行政事業(yè)單位管理層、治理層和會(huì)計(jì)及審計(jì)部門，監(jiān)督在范圍上實(shí)現(xiàn)對(duì)宏微觀業(yè)務(wù)活動(dòng)的全方位監(jiān)督。

不難發(fā)現(xiàn)，大部分研究將“財(cái)會(huì)監(jiān)督”等同于“監(jiān)督財(cái)會(huì)”，這類研究雖然對(duì)完善財(cái)會(huì)監(jiān)督工作有益，但并未完全體現(xiàn)黨和國(guó)家監(jiān)督體系的內(nèi)涵及其對(duì)財(cái)會(huì)監(jiān)督的要求。

二、對(duì)黨和國(guó)家監(jiān)督體系內(nèi)涵的理解

黨的十八大以來，黨和國(guó)家監(jiān)督體系不斷完善。十八大、十八屆三中全會(huì)、十八屆四中全會(huì)、十九大、十九屆四中全會(huì)等都對(duì)黨和國(guó)家監(jiān)督體系有重要論述。其中，十九屆四中全會(huì)通過的《中共中央關(guān)于堅(jiān)持和完善中國(guó)特色社會(huì)主義制度 推進(jìn)國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化若干重大問題的決定》，在第十四部分“堅(jiān)持和完善黨和國(guó)家監(jiān)督體系，強(qiáng)化對(duì)權(quán)力運(yùn)行的制約和監(jiān)督”中，對(duì)黨和國(guó)家監(jiān)督體系做了系統(tǒng)闡述，指出：“黨和國(guó)家監(jiān)督體系是黨在長(zhǎng)期執(zhí)政條件下實(shí)現(xiàn)自我凈化、自我完善、自我革新、自我提高的重要制度保障。必須健全黨統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)、全面覆蓋、權(quán)威高效的監(jiān)督體系，增強(qiáng)監(jiān)督嚴(yán)肅性、協(xié)同性、有效性，形成決策科學(xué)、執(zhí)行堅(jiān)決、監(jiān)督有力的權(quán)力運(yùn)行機(jī)制，確保黨和人民賦予的權(quán)力始終用來為人民謀幸福。……健全黨和國(guó)家監(jiān)督制度?！七M(jìn)紀(jì)律監(jiān)督、監(jiān)察監(jiān)督、派駐監(jiān)督、巡視監(jiān)督統(tǒng)籌銜接，健全人大監(jiān)督、民主監(jiān)督、行政監(jiān)督、司法監(jiān)督、群眾監(jiān)督、輿論監(jiān)督制度，發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督、統(tǒng)計(jì)監(jiān)督職能作用。以黨內(nèi)監(jiān)督為主導(dǎo)，推動(dòng)各類監(jiān)督有機(jī)貫通、相互協(xié)調(diào)。”這些論述全面闡明了黨和國(guó)家監(jiān)督體系的目的、意義、對(duì)象、內(nèi)容、手段、要求等，是指導(dǎo)我們領(lǐng)會(huì)黨和國(guó)家監(jiān)督體系內(nèi)涵的依據(jù)。

（一）為什么要監(jiān)督

“黨和國(guó)家監(jiān)督體系是黨在長(zhǎng)期執(zhí)政條件下實(shí)現(xiàn)自我凈化、自我完善、自我革新、自我提高的重要制度保障?！边@一論述揭示了為什么要堅(jiān)持和完善黨和國(guó)家監(jiān)督體系。堅(jiān)持和完善黨和國(guó)家監(jiān)督體系的歷史背景是黨長(zhǎng)期執(zhí)政。執(zhí)政即執(zhí)掌政權(quán)，掌握管理國(guó)家事務(wù)的權(quán)力。習(xí)近平總書記指出，權(quán)力是最大的腐蝕劑，我們黨長(zhǎng)期執(zhí)政必然面臨被腐蝕的風(fēng)險(xiǎn)。那么，如何防止被權(quán)力腐蝕？在黨長(zhǎng)期執(zhí)政的大前提下，十九大報(bào)告指出“根本靠強(qiáng)化黨的自我監(jiān)督和群眾監(jiān)督”。習(xí)近平總書記指出“根本上要靠黨自我革命、自我凈化”“只有把自我監(jiān)督的有效制度確立起來，構(gòu)建起具有中國(guó)特色的監(jiān)督體系，才能鞏固黨的執(zhí)政地位，跳出歷史周期率”。這就是堅(jiān)持和完善黨和國(guó)家監(jiān)督體系的根本原因。也就是說，黨和國(guó)家監(jiān)督體系要回答和解決的是黨在長(zhǎng)期執(zhí)政條件下如何不被權(quán)力腐蝕的問題。

（二）監(jiān)督誰

黨在長(zhǎng)期執(zhí)政條件下要防止被權(quán)力腐蝕，必須堅(jiān)持和完善黨和國(guó)家監(jiān)督體系，因此，黨和國(guó)家監(jiān)督體系的監(jiān)督對(duì)象就是權(quán)力。首先是黨執(zhí)政的權(quán)力，其次是黨所領(lǐng)導(dǎo)的國(guó)家機(jī)構(gòu)和其他單位管理國(guó)家事務(wù)的權(quán)力。這些權(quán)力可以統(tǒng)稱為公權(quán)力[ 12 ]。十八屆四中全會(huì)第一次在黨的決定中提出“公權(quán)力”概念，要求“必須以規(guī)范和約束公權(quán)力為重點(diǎn)，加大監(jiān)督力度，做到有權(quán)必有責(zé)、用權(quán)受監(jiān)督、違法必追究”。行使公權(quán)力必然有一定的載體，這些載體可以分為兩個(gè)層面：一是執(zhí)政黨、國(guó)家機(jī)構(gòu)以及其他行使公權(quán)力的單位;二是實(shí)際行使公權(quán)力的人，這些行使公權(quán)力單位和個(gè)人就是黨和國(guó)家監(jiān)督體系的具體對(duì)象。

（三）監(jiān)督什么

十九大報(bào)告指出：“構(gòu)建決策科學(xué)、執(zhí)行堅(jiān)決、監(jiān)督有力的權(quán)力運(yùn)行機(jī)制?！笔艑盟闹腥珪?huì)指出：“形成決策科學(xué)、執(zhí)行堅(jiān)決、監(jiān)督有力的權(quán)力運(yùn)行機(jī)制?！鄙鲜鰴?quán)力內(nèi)容的表述是一致的，即決策權(quán)、執(zhí)行權(quán)、監(jiān)督權(quán)。這三種權(quán)力在不同層面都會(huì)存在。比如，不同的國(guó)家機(jī)構(gòu)有決策、執(zhí)行、監(jiān)督的職責(zé)分工，某一單位或項(xiàng)目?jī)?nèi)部也存在這三種權(quán)力的分工。綜合起來，黨和國(guó)家監(jiān)督體系就是要監(jiān)督行使公權(quán)力的單位和個(gè)人的決策權(quán)、執(zhí)行權(quán)或監(jiān)督權(quán)。

（四）怎么監(jiān)督

這里的“怎么監(jiān)督”，是指黨和國(guó)家監(jiān)督體系的組成。黨和國(guó)家監(jiān)督體系的組成在實(shí)踐中不斷發(fā)展。十八屆四中全會(huì)總結(jié)了“八大監(jiān)督”，十九大報(bào)告歸納為“六大監(jiān)督”。十九屆四中全會(huì)指出：“推進(jìn)紀(jì)律監(jiān)督、監(jiān)察監(jiān)督、派駐監(jiān)督、巡視監(jiān)督統(tǒng)籌銜接，健全人大監(jiān)督、民主監(jiān)督、行政監(jiān)督、司法監(jiān)督、群眾監(jiān)督、輿論監(jiān)督制度，發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督、統(tǒng)計(jì)監(jiān)督職能作用。”習(xí)近平總書記在十九屆中央紀(jì)委四次全會(huì)上的重要講話，又在監(jiān)督體系中增加了“財(cái)會(huì)監(jiān)督”。黨和國(guó)家監(jiān)督體系的組成可歸納為表1。

（五）監(jiān)督應(yīng)遵循哪些要求

十九屆四中全會(huì)要求，“必須健全黨統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)、全面覆蓋、權(quán)威高效的監(jiān)督體系，增強(qiáng)監(jiān)督嚴(yán)肅性、協(xié)同性、有效性，形成決策科學(xué)、執(zhí)行堅(jiān)決、監(jiān)督有力的權(quán)力運(yùn)行機(jī)制，確保黨和人民賦予的權(quán)力始終用來為人民謀幸?！薄Ａ?xí)近平總書記多次強(qiáng)調(diào)，各類監(jiān)督要“有機(jī)貫通、相互協(xié)調(diào)”。這些論述闡明了黨和國(guó)家監(jiān)督體系在體制、特征、效果、目標(biāo)方面的要求。其中，“黨統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)、全面覆蓋、權(quán)威高效”“各類監(jiān)督有機(jī)貫通、相互協(xié)調(diào)”是對(duì)監(jiān)督體制的要求，“嚴(yán)肅性、協(xié)同性、有效性”是對(duì)監(jiān)督特征的要求，“決策科學(xué)、執(zhí)行堅(jiān)決、監(jiān)督有力”是對(duì)監(jiān)督效果的要求，“確保黨和人民賦予的權(quán)力始終用來為人民謀幸?！笔菍?duì)監(jiān)督目標(biāo)的要求。

（六）黨和國(guó)家監(jiān)督體系與國(guó)家治理的關(guān)系

十九屆四中全會(huì)有如下論述：“我國(guó)國(guó)家治理一切工作和活動(dòng)都依照中國(guó)特色社會(huì)主義制度展開，我國(guó)國(guó)家治理體系和治理能力是中國(guó)特色社會(huì)主義制度及其執(zhí)行能力的集中體現(xiàn)”;“黨和國(guó)家監(jiān)督體系是黨在長(zhǎng)期執(zhí)政條件下實(shí)現(xiàn)自我凈化、自我完善、自我革新、自我提高的重要制度保障”。這些論述表明：（1）國(guó)家治理是依照中國(guó)特色社會(huì)主義制度展開的;（2）黨和國(guó)家監(jiān)督體系是重要制度保障，從而是中國(guó)特色社會(huì)主義制度的一部分;（3）黨和國(guó)家監(jiān)督體系關(guān)系到黨長(zhǎng)期執(zhí)政。黨長(zhǎng)期執(zhí)政是前提，在這個(gè)前提之下才有國(guó)家治理;黨和國(guó)家監(jiān)督體系是黨長(zhǎng)期執(zhí)政的重要制度保障，同時(shí)也是中國(guó)特色社會(huì)主義制度的一部分;黨和國(guó)家監(jiān)督體系既是國(guó)家治理的內(nèi)容，也是國(guó)家治理的基礎(chǔ)。

三、黨和國(guó)家監(jiān)督體系中財(cái)會(huì)監(jiān)督的含義

需要明確的是，黨和國(guó)家監(jiān)督體系中的“財(cái)會(huì)監(jiān)督”不是“監(jiān)督財(cái)會(huì)”。如前所述，黨和國(guó)家監(jiān)督體系的監(jiān)督對(duì)象是公權(quán)力，所以，財(cái)會(huì)監(jiān)督的對(duì)象也應(yīng)是公權(quán)力以及行使公權(quán)力的單位和個(gè)人，而不是財(cái)會(huì)活動(dòng)。這是黨和國(guó)家監(jiān)督體系中的財(cái)會(huì)監(jiān)督與一般意義上財(cái)會(huì)監(jiān)督的根本不同。前述關(guān)于財(cái)會(huì)監(jiān)督的重要論述不僅僅意味著財(cái)會(huì)監(jiān)督重要性提升，更是為財(cái)會(huì)監(jiān)督賦予了新的含義，應(yīng)該深入領(lǐng)會(huì)理解。

理解黨和國(guó)家監(jiān)督體系中財(cái)會(huì)監(jiān)督的含義，可以從三個(gè)方面入手：一是歸納黨和國(guó)家監(jiān)督體系各組成部分的界定方式，找出界定規(guī)律;二是從“財(cái)會(huì)”的含義和特征出發(fā)進(jìn)行分析;三是從黨和國(guó)家監(jiān)督體系與國(guó)家治理的關(guān)系入手進(jìn)行理解。下面分別闡述。

（一）從黨和國(guó)家監(jiān)督體系的組成出發(fā)理解財(cái)會(huì)監(jiān)督的含義

黨和國(guó)家監(jiān)督體系的各組成部分，基本上可以從監(jiān)督主體的角度進(jìn)行理解。比如，黨內(nèi)監(jiān)督從監(jiān)督主體角度包括“黨委（黨組）全面監(jiān)督、紀(jì)委監(jiān)委專責(zé)監(jiān)督、黨的工作部門職能監(jiān)督、黨的基層組織日常監(jiān)督、黨員民主監(jiān)督”，這些監(jiān)督主體均在黨內(nèi);從監(jiān)督手段角度包括“紀(jì)律監(jiān)督、監(jiān)察監(jiān)督、派駐監(jiān)督、巡視監(jiān)督”等。人大監(jiān)督是指各級(jí)人大及其常委會(huì)作為主體的監(jiān)督，民主監(jiān)督指人民政協(xié)組織作為主體的監(jiān)督，行政監(jiān)督是行政機(jī)關(guān)作為主體的監(jiān)督，司法監(jiān)督是司法機(jī)關(guān)作為主體的監(jiān)督，群眾監(jiān)督是人民群眾作為主體的監(jiān)督，輿論監(jiān)督是新聞媒體等作為主體的監(jiān)督。審計(jì)監(jiān)督和統(tǒng)計(jì)監(jiān)督也可以從監(jiān)督主體角度理解，即審計(jì)主體（包括國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)、內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)）和統(tǒng)計(jì)機(jī)關(guān)進(jìn)行的監(jiān)督。但審計(jì)監(jiān)督和統(tǒng)計(jì)監(jiān)督與其他監(jiān)督又存在不同。十九屆四中全會(huì)的表述是：“健全人大監(jiān)督、民主監(jiān)督、行政監(jiān)督、司法監(jiān)督、群眾監(jiān)督、輿論監(jiān)督制度，發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督、統(tǒng)計(jì)監(jiān)督職能作用?！睂ⅰ鞍l(fā)揮審計(jì)監(jiān)督、統(tǒng)計(jì)監(jiān)督職能作用”單獨(dú)表述，說明這兩種監(jiān)督具有特定的專業(yè)性和技術(shù)性。

根據(jù)以上分析，在黨和國(guó)家監(jiān)督體系中，財(cái)會(huì)監(jiān)督也應(yīng)該從監(jiān)督主體角度進(jìn)行理解，即財(cái)會(huì)監(jiān)督中的“財(cái)會(huì)”界定的是監(jiān)督主體的特征，而不是監(jiān)督對(duì)象的特征。但是需要注意，“財(cái)會(huì)”界定的是財(cái)會(huì)監(jiān)督主體的特征，并不等同于財(cái)會(huì)監(jiān)督的主體是財(cái)會(huì)工作主管部門（即財(cái)政機(jī)關(guān)）。認(rèn)為財(cái)會(huì)監(jiān)督的主體是財(cái)政機(jī)關(guān)的觀點(diǎn)，仍然沒有從黨和國(guó)家監(jiān)督體系角度理解財(cái)會(huì)監(jiān)督，會(huì)導(dǎo)致財(cái)會(huì)監(jiān)督與行政監(jiān)督出現(xiàn)部分重復(fù)，對(duì)此下文將繼續(xù)分析。此外，因?yàn)樨?cái)會(huì)監(jiān)督也具有特定的專業(yè)性和技術(shù)性，因此在黨和國(guó)家監(jiān)督體系中，財(cái)會(huì)監(jiān)督與審計(jì)監(jiān)督、統(tǒng)計(jì)監(jiān)督類似。如果十九屆四中全會(huì)的論述中包含財(cái)會(huì)監(jiān)督，則可以表述為“發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督、財(cái)會(huì)監(jiān)督、統(tǒng)計(jì)監(jiān)督職能作用”。

（二）從“財(cái)會(huì)”的含義和特征出發(fā)理解財(cái)會(huì)監(jiān)督的含義

財(cái)會(huì)監(jiān)督中的“財(cái)會(huì)”，包括財(cái)政、財(cái)務(wù)和會(huì)計(jì)[ 1 ]。三者都屬于圍繞資金開展的活動(dòng)。簡(jiǎn)單來說，財(cái)政是國(guó)家的資金管理活動(dòng)，財(cái)務(wù)是微觀主體的資金管理活動(dòng)，會(huì)計(jì)是對(duì)資金活動(dòng)的反映。公權(quán)力的行使總是伴隨著資金活動(dòng)，沒有資金就無法行使公權(quán)力。財(cái)會(huì)活動(dòng)是公權(quán)力行使的重要方面，也是了解公權(quán)力行使情況、對(duì)公權(quán)力進(jìn)行監(jiān)督的重要途徑。

首先，財(cái)會(huì)活動(dòng)是公權(quán)力行使的重要方面。行使公權(quán)力必然涉及公共資金的收支。在宏觀層面，財(cái)政機(jī)關(guān)對(duì)公共資金的收支及其存量進(jìn)行管理;在行使公權(quán)力的單位，財(cái)務(wù)部門管理單位的資金活動(dòng)，此類單位的資金具有公共資金屬性;政府宏觀層面和行使公權(quán)力的單位都要進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，編制會(huì)計(jì)報(bào)表，對(duì)公共資金進(jìn)行反映。在上述情形中，財(cái)會(huì)活動(dòng)是行使公權(quán)力單位的活動(dòng)，從而是財(cái)會(huì)監(jiān)督的內(nèi)容;與此同時(shí)，這些單位在開展財(cái)會(huì)活動(dòng)過程中又要作為監(jiān)督主體進(jìn)行財(cái)會(huì)監(jiān)督。那么，行使公權(quán)力的單位如何對(duì)公權(quán)力進(jìn)行財(cái)會(huì)監(jiān)督？對(duì)此可以從兩個(gè)方面進(jìn)行理解：第一，在一個(gè)單位內(nèi)部，從事財(cái)會(huì)活動(dòng)的部門通常獨(dú)立于其他行使公權(quán)力的部門（這些部門在行使公權(quán)力時(shí)會(huì)涉及公共資金），雖然財(cái)會(huì)部門也在行使公權(quán)力，但是可以對(duì)其他行使公權(quán)力的部門進(jìn)行監(jiān)督;第二，財(cái)政機(jī)關(guān)作為主管財(cái)會(huì)工作的部門，可以對(duì)其他行使公權(quán)力的單位（這些單位在行使公權(quán)力時(shí)會(huì)涉及公共資金）進(jìn)行監(jiān)督。顯然，在這一情形中，財(cái)會(huì)部門、財(cái)政機(jī)關(guān)充當(dāng)了財(cái)會(huì)監(jiān)督的主體。但是需要注意，如果它們只是財(cái)會(huì)監(jiān)督的主體，而不是財(cái)會(huì)監(jiān)督的對(duì)象，那么財(cái)會(huì)監(jiān)督對(duì)公權(quán)力的監(jiān)督就是有遺漏的。

其次，財(cái)會(huì)活動(dòng)是了解公權(quán)力行使情況、對(duì)公權(quán)力進(jìn)行監(jiān)督的重要途徑。公權(quán)力行使總是伴隨著資金活動(dòng)，資金是經(jīng)濟(jì)社會(huì)運(yùn)行的“血液”，如同人的體檢一樣，要想了解、檢查、監(jiān)督公權(quán)力行使情況，對(duì)資金“血液”進(jìn)行檢測(cè)是體檢中最重要的項(xiàng)目。因此，財(cái)會(huì)活動(dòng)是對(duì)公權(quán)力進(jìn)行監(jiān)督的重要途徑。此時(shí)，“財(cái)會(huì)”是途徑，財(cái)會(huì)監(jiān)督的對(duì)象是所有行使公權(quán)力（涉及公共資金）的單位和個(gè)人，當(dāng)然也包括財(cái)會(huì)部門和財(cái)政機(jī)關(guān)，財(cái)會(huì)監(jiān)督的主體可以是任何通過“財(cái)會(huì)”途徑進(jìn)行監(jiān)督的主體。比如，假設(shè)一個(gè)民營(yíng)企業(yè)的會(huì)計(jì)人員在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)發(fā)現(xiàn)財(cái)政機(jī)關(guān)違規(guī)向企業(yè)配置公共資金，該會(huì)計(jì)人員將這一違規(guī)情況如實(shí)向相關(guān)方面反映，那么這個(gè)會(huì)計(jì)人員也在對(duì)公權(quán)力的行使進(jìn)行財(cái)會(huì)監(jiān)督。在這一情形中，財(cái)會(huì)監(jiān)督可能不是獨(dú)立存在的，它可以作為其他各類監(jiān)督的基礎(chǔ)。比如，上述會(huì)計(jì)人員如果將違規(guī)事實(shí)向媒體反映，那么可能觸發(fā)輿論監(jiān)督。審計(jì)監(jiān)督的傳統(tǒng)手段主要是檢查財(cái)會(huì)活動(dòng)，可以視為對(duì)財(cái)會(huì)監(jiān)督的再監(jiān)督。

值得注意的是，會(huì)計(jì)和財(cái)政、財(cái)務(wù)又存在不同。財(cái)政、財(cái)務(wù)屬于資金活動(dòng)本身，會(huì)計(jì)則是對(duì)資金活動(dòng)的反映，會(huì)計(jì)具有監(jiān)督職能。將三者統(tǒng)稱為財(cái)會(huì)監(jiān)督未嘗不可，但其內(nèi)部存在兩個(gè)不同的層次。

前面從黨和國(guó)家監(jiān)督體系的組成出發(fā)理解財(cái)會(huì)監(jiān)督的含義時(shí)分析過，財(cái)會(huì)監(jiān)督中“財(cái)會(huì)”界定的是監(jiān)督主體的特征。結(jié)合這一部分的分析，可以從兩方面理解闡述：第一，財(cái)會(huì)監(jiān)督的主體包括財(cái)會(huì)部門、財(cái)政機(jī)關(guān)，但不僅僅是財(cái)會(huì)部門、財(cái)政機(jī)關(guān);第二，財(cái)會(huì)監(jiān)督可以包括各類監(jiān)督主體通過財(cái)會(huì)途徑對(duì)公權(quán)力的監(jiān)督，財(cái)會(huì)監(jiān)督可以作為其他監(jiān)督的基礎(chǔ)。

（三）從黨和國(guó)家監(jiān)督體系與國(guó)家治理的關(guān)系出發(fā)理解財(cái)會(huì)監(jiān)督的含義

如前所述，黨和國(guó)家監(jiān)督體系關(guān)系到黨的長(zhǎng)期執(zhí)政地位，只有在執(zhí)掌政權(quán)的前提下才有國(guó)家治理。從這個(gè)角度看，黨和國(guó)家監(jiān)督體系是國(guó)家治理的基礎(chǔ)。在長(zhǎng)期執(zhí)政的條件下，黨和國(guó)家監(jiān)督體系是在中國(guó)特色社會(huì)主義制度的范疇內(nèi)運(yùn)行的，屬于中國(guó)特色社會(huì)主義制度的一部分。而“我國(guó)國(guó)家治理一切工作和活動(dòng)都依照中國(guó)特色社會(huì)主義制度展開，我國(guó)國(guó)家治理體系和治理能力是中國(guó)特色社會(huì)主義制度及其執(zhí)行能力的集中體現(xiàn)”，從這個(gè)角度看，黨和國(guó)家監(jiān)督體系又是國(guó)家治理體系的組成內(nèi)容。與此同時(shí)，二者的目的是一致的。黨和國(guó)家監(jiān)督體系的目的是“確保黨和人民賦予的權(quán)力始終用來為人民謀幸福”，而國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化最終目的也是“為人民謀幸?！薄６吣康牡囊恢滦裕侵袊?guó)共產(chǎn)黨的性質(zhì)宗旨和中國(guó)共產(chǎn)黨人的初心使命決定的。

一般意義上的財(cái)會(huì)監(jiān)督，主要是從國(guó)家治理角度發(fā)揮作用。比如，《財(cái)政部門監(jiān)督辦法》規(guī)定，財(cái)政部門依法實(shí)施監(jiān)督的事項(xiàng)包括：財(cái)稅法規(guī)政策執(zhí)行情況，預(yù)算編制、執(zhí)行、調(diào)整和決算情況，政府性資金征收、管理情況，國(guó)庫(kù)集中收付、預(yù)算單位銀行賬戶的管理使用情況，政府采購(gòu)法規(guī)政策的執(zhí)行情況，行政事業(yè)等單位國(guó)有資產(chǎn)管理情況，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度執(zhí)行情況，外國(guó)政府、國(guó)際金融組織貸款和贈(zèng)款的管理情況等。這些監(jiān)督事項(xiàng)都是國(guó)家治理體系的內(nèi)容。財(cái)會(huì)監(jiān)督促進(jìn)這些事項(xiàng)合法高效，能夠?yàn)橥晟茋?guó)家治理體系、提高國(guó)家治理能力做出貢獻(xiàn)。

黨和國(guó)家監(jiān)督體系中的財(cái)會(huì)監(jiān)督與上述一般意義上的財(cái)會(huì)監(jiān)督存在兩方面不同：首先，黨和國(guó)家監(jiān)督體系中的財(cái)會(huì)監(jiān)督，監(jiān)督對(duì)象是公權(quán)力。雖然上述財(cái)會(huì)監(jiān)督事項(xiàng)也涉及公權(quán)力行使，但是與公權(quán)力行使不能劃等號(hào)，以上表述也不是圍繞公權(quán)力展開的。比如，財(cái)稅法規(guī)政策執(zhí)行情況、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度執(zhí)行情況等，不行使公權(quán)力的單位（如民營(yíng)企業(yè)）也會(huì)涉及，這些單位往往是監(jiān)督的重要對(duì)象。黨和國(guó)家監(jiān)督體系中的財(cái)會(huì)監(jiān)督，應(yīng)當(dāng)以公權(quán)力作為監(jiān)督對(duì)象，財(cái)會(huì)監(jiān)督在履行職責(zé)時(shí)應(yīng)當(dāng)更加關(guān)注行使公權(quán)力的單位或個(gè)人。特別是履行財(cái)會(huì)監(jiān)督職責(zé)的公權(quán)力部門，應(yīng)當(dāng)有“刀口向內(nèi)”的勇氣和擔(dān)當(dāng)，自覺成為黨和國(guó)家監(jiān)督體系的踐行者和維護(hù)者。其次，一般意義上的財(cái)會(huì)監(jiān)督，監(jiān)督主體主要指財(cái)政機(jī)關(guān)[ 13 ]。前面分析過，黨和國(guó)家監(jiān)督體系中的財(cái)會(huì)監(jiān)督還包括各類監(jiān)督主體通過財(cái)會(huì)途徑對(duì)公權(quán)力的監(jiān)督，其監(jiān)督主體的范圍較大。只有廣泛發(fā)動(dòng)各類監(jiān)督主體，充分利用財(cái)會(huì)途徑對(duì)公權(quán)力進(jìn)行監(jiān)督，才能更好地實(shí)現(xiàn)財(cái)會(huì)監(jiān)督在黨和國(guó)家監(jiān)督體系中的職能作用。

總之，財(cái)會(huì)監(jiān)督應(yīng)當(dāng)在國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化進(jìn)程中發(fā)揮職能作用，同時(shí)應(yīng)緊緊圍繞黨和國(guó)家監(jiān)督體系的目標(biāo)任務(wù)，調(diào)動(dòng)各方面力量，著力加強(qiáng)對(duì)公權(quán)力的監(jiān)督。特別是履行財(cái)會(huì)監(jiān)督職責(zé)的公權(quán)力部門，更要深刻領(lǐng)會(huì)黨和國(guó)家監(jiān)督體系的內(nèi)涵，切實(shí)履行公權(quán)力監(jiān)督職責(zé)。

四、黨和國(guó)家監(jiān)督體系中財(cái)會(huì)監(jiān)督的理論框架

在討論了黨和國(guó)家監(jiān)督體系中財(cái)會(huì)監(jiān)督含義的基礎(chǔ)上，本文嘗試從主體、對(duì)象、內(nèi)容、定位、作用等方面構(gòu)建財(cái)會(huì)監(jiān)督的理論框架，見圖1。

（一）財(cái)會(huì)監(jiān)督的主體

監(jiān)督主體回答“誰監(jiān)督”的問題。財(cái)會(huì)監(jiān)督的主體包括三個(gè)方面：一是財(cái)政機(jī)關(guān)及其人員。這是宏觀層面財(cái)會(huì)監(jiān)督的主體，也是以往人們對(duì)財(cái)會(huì)監(jiān)督主體的一般理解?！稌?huì)計(jì)法》《財(cái)政部門監(jiān)督辦法》等制度均強(qiáng)調(diào)了財(cái)政機(jī)關(guān)在財(cái)會(huì)監(jiān)督中的主體地位。二是財(cái)會(huì)部門和人員。這是微觀層面財(cái)會(huì)監(jiān)督的主體。各類單位均設(shè)有財(cái)會(huì)部門或財(cái)會(huì)人員，財(cái)會(huì)部門和人員在單位內(nèi)部開展財(cái)會(huì)監(jiān)督。三是其他單位和人員。如前所述，除了財(cái)政機(jī)關(guān)、財(cái)會(huì)部門之外，其他任何單位和人員都可以通過財(cái)會(huì)途徑對(duì)公權(quán)力進(jìn)行監(jiān)督。

財(cái)會(huì)監(jiān)督的三類主體“怎么監(jiān)督”？方式包括兩種：一是直接監(jiān)督財(cái)會(huì)活動(dòng)。財(cái)政機(jī)關(guān)、財(cái)會(huì)部門通常擁有直接監(jiān)督財(cái)會(huì)活動(dòng)的權(quán)力，可以直接采用這種方式進(jìn)行監(jiān)督;其他單位和人員也可以采用這種方式，但有時(shí)沒有相應(yīng)的權(quán)力。二是通過財(cái)會(huì)途徑進(jìn)行監(jiān)督。三類主體都可以通過獲取、分析財(cái)會(huì)活動(dòng)產(chǎn)生的信息，了解、監(jiān)督公權(quán)力運(yùn)行情況。以財(cái)會(huì)為途徑是實(shí)施財(cái)會(huì)監(jiān)督的重要方式，隨著財(cái)會(huì)信息的不斷公開，這種方式極大拓展了財(cái)會(huì)監(jiān)督主體的范圍，有利于提升監(jiān)督效率效果。

（二）財(cái)會(huì)監(jiān)督的對(duì)象

監(jiān)督對(duì)象回答“監(jiān)督誰”的問題。財(cái)會(huì)監(jiān)督的對(duì)象包括兩個(gè)方面：一是行使公權(quán)力的單位和個(gè)人。這是黨和國(guó)家監(jiān)督體系對(duì)財(cái)會(huì)監(jiān)督的本質(zhì)要求，也是國(guó)家治理體系對(duì)財(cái)會(huì)監(jiān)督的內(nèi)在要求。二是其他單位和個(gè)人。作為國(guó)家治理的重要內(nèi)容，財(cái)會(huì)監(jiān)督也要對(duì)不行使公權(quán)力的單位和個(gè)人進(jìn)行監(jiān)督，督促財(cái)會(huì)制度貫徹落實(shí)，提高財(cái)會(huì)活動(dòng)規(guī)范性、效率性，夯實(shí)國(guó)家治理的基礎(chǔ)。實(shí)際上，財(cái)會(huì)監(jiān)督應(yīng)當(dāng)實(shí)現(xiàn)“全覆蓋”，凡是涉及資金活動(dòng)的單位和個(gè)人，都屬于財(cái)會(huì)監(jiān)督的對(duì)象。這里有兩個(gè)問題需要注意：第一，黨和國(guó)家監(jiān)督體系要求財(cái)會(huì)監(jiān)督著力于對(duì)公權(quán)力的監(jiān)督，這要求財(cái)會(huì)監(jiān)督的主體有清醒的認(rèn)識(shí)，把對(duì)公權(quán)力的監(jiān)督提高到更加重要的位置。第二，財(cái)會(huì)監(jiān)督的主體都是財(cái)會(huì)監(jiān)督的對(duì)象，監(jiān)督主體在履行職責(zé)的同時(shí)更應(yīng)當(dāng)自覺接受監(jiān)督。

（三）財(cái)會(huì)監(jiān)督的內(nèi)容

監(jiān)督內(nèi)容回答“監(jiān)督什么”的問題。根據(jù)黨和國(guó)家監(jiān)督體系以及國(guó)家治理的要求，財(cái)會(huì)監(jiān)督的監(jiān)督內(nèi)容包括三個(gè)方面：一是公權(quán)力運(yùn)行情況。公權(quán)力的內(nèi)容包括決策權(quán)、執(zhí)行權(quán)和監(jiān)督權(quán)，這三種權(quán)力都是財(cái)會(huì)監(jiān)督的內(nèi)容。但是，財(cái)會(huì)監(jiān)督主要關(guān)注公權(quán)力運(yùn)行中涉及的資金活動(dòng)，這是財(cái)會(huì)監(jiān)督的特點(diǎn)和比較優(yōu)勢(shì)。二是財(cái)會(huì)制度執(zhí)行情況。傳統(tǒng)財(cái)會(huì)監(jiān)督將財(cái)會(huì)制度執(zhí)行情況作為監(jiān)督重點(diǎn)，包括制度執(zhí)行的過程和結(jié)果。需要注意，財(cái)會(huì)監(jiān)督也應(yīng)當(dāng)關(guān)注制度本身是否科學(xué)規(guī)范，對(duì)不科學(xué)、不規(guī)范的制度，財(cái)會(huì)監(jiān)督要督促完善。三是財(cái)會(huì)活動(dòng)開展情況。宏觀和微觀層面的財(cái)會(huì)活動(dòng)是財(cái)會(huì)監(jiān)督的重要內(nèi)容和落腳點(diǎn)。財(cái)會(huì)監(jiān)督應(yīng)從過程和結(jié)果兩方面進(jìn)行監(jiān)督。比如，對(duì)于財(cái)會(huì)活動(dòng)的過程，財(cái)會(huì)監(jiān)督可以關(guān)注預(yù)算編制、審批、執(zhí)行、調(diào)整、決算的過程是否規(guī)范，關(guān)注單位內(nèi)部控制是否健全有效等;對(duì)于財(cái)會(huì)活動(dòng)的結(jié)果，財(cái)會(huì)監(jiān)督可以健全績(jī)效評(píng)價(jià)機(jī)制，促進(jìn)資金使用合規(guī)高效。

（四）財(cái)會(huì)監(jiān)督的定位和作用

財(cái)會(huì)監(jiān)督的定位和作用回答財(cái)會(huì)監(jiān)督與黨和國(guó)家監(jiān)督體系、國(guó)家治理的關(guān)系問題。前面已經(jīng)分析，財(cái)會(huì)監(jiān)督是黨和國(guó)家監(jiān)督體系的組成內(nèi)容，也是國(guó)家治理的組成內(nèi)容。所以，黨和國(guó)家監(jiān)督體系、國(guó)家治理統(tǒng)馭財(cái)會(huì)監(jiān)督，財(cái)會(huì)監(jiān)督必須符合二者的要求。同時(shí)，財(cái)會(huì)監(jiān)督的質(zhì)量是黨和國(guó)家監(jiān)督體系以及國(guó)家治理體系和治理能力的一種體現(xiàn)。完善黨和國(guó)家監(jiān)督體系、國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化，要求財(cái)會(huì)監(jiān)督必須具有高質(zhì)量。

財(cái)會(huì)監(jiān)督因其自身的特點(diǎn)和優(yōu)勢(shì)，能夠在黨和國(guó)家監(jiān)督體系以及國(guó)家治理體系中發(fā)揮重要的支持作用。如前所述，財(cái)會(huì)監(jiān)督主要圍繞資金活動(dòng)展開。資金活動(dòng)既是公權(quán)力運(yùn)行的重要方面，也是國(guó)家治理的基礎(chǔ)。黨和國(guó)家監(jiān)督體系中的各種監(jiān)督，通常都可以依據(jù)或者利用財(cái)會(huì)監(jiān)督的方法和成果。比如，《預(yù)算法》中，人大對(duì)預(yù)算決算的監(jiān)督是建立在財(cái)政部門對(duì)預(yù)算管理進(jìn)行監(jiān)督的基礎(chǔ)之上的;司法監(jiān)督在開展過程中，通常也會(huì)涉及資金問題，從而可以利用財(cái)會(huì)監(jiān)督的方法和成果?？梢哉f，各種監(jiān)督要想落到實(shí)處、取得實(shí)證，都繞不開資金，財(cái)會(huì)監(jiān)督可以為其他監(jiān)督提供支持。從國(guó)家治理角度看，十八屆三中全會(huì)指出，財(cái)政是國(guó)家治理的基礎(chǔ)和重要支柱。沒有資金支持，國(guó)家治理各項(xiàng)活動(dòng)都難以開展。因此，主要關(guān)注資金活動(dòng)的財(cái)會(huì)監(jiān)督能夠在國(guó)家治理體系中發(fā)揮支持作用。

五、結(jié)論

自從十九屆中央紀(jì)委四次全會(huì)將財(cái)會(huì)監(jiān)督列為黨和國(guó)家監(jiān)督體系的組成部分以來，很多研究對(duì)財(cái)會(huì)監(jiān)督進(jìn)行了闡述，但是很少有研究仔細(xì)分析黨和國(guó)家監(jiān)督體系的內(nèi)涵及其對(duì)財(cái)會(huì)監(jiān)督的本質(zhì)要求。既然財(cái)會(huì)監(jiān)督是黨和國(guó)家監(jiān)督體系的組成部分，就必須弄清楚黨和國(guó)家監(jiān)督體系的內(nèi)涵，才能按照中央要求更好地實(shí)施財(cái)會(huì)監(jiān)督。根據(jù)黨和國(guó)家監(jiān)督體系的內(nèi)涵，本文研究認(rèn)為，財(cái)會(huì)監(jiān)督是監(jiān)督主體（財(cái)政機(jī)關(guān)及其人員、財(cái)會(huì)部門和人員、其他單位和人員），直接或者通過財(cái)會(huì)途徑，對(duì)行使公權(quán)力的單位和個(gè)人以及其他單位和個(gè)人，就其公權(quán)力運(yùn)用情況（側(cè)重資金方面）、財(cái)會(huì)制度執(zhí)行情況及財(cái)會(huì)活動(dòng)開展情況實(shí)施的監(jiān)督。黨和國(guó)家監(jiān)督體系中財(cái)會(huì)監(jiān)督的主要監(jiān)督對(duì)象是公權(quán)力，最終目的是“確保黨和人民賦予的權(quán)力始終用來為人民謀幸福”。

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