韓靜

摘?要：涉稅清算鑒證是我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)領(lǐng)域之一，通過(guò)鑒證來(lái)幫助委托對(duì)象確立納稅額或者享受優(yōu)惠政策的金額，是一種較為尋常的操作方式?，F(xiàn)階段為法制、人才以及管理等多重因素影響，各行業(yè)稅收不遵從的情況都比較普遍，進(jìn)而導(dǎo)致國(guó)家財(cái)政稅收收入出現(xiàn)流失，影響到社會(huì)資源分配的合理性，最終給國(guó)家造成嚴(yán)重的損失，給社會(huì)發(fā)展造成惡劣的影響。還有部分企業(yè)為了達(dá)到少繳稅的目的，甚至采取隱瞞收入、滯后確認(rèn)收入、虛開(kāi)發(fā)票等行為躲避稅收，不僅損害國(guó)家的利益，更會(huì)給企業(yè)的口碑造成影響和損失。所以說(shuō)，涉稅清算鑒證本質(zhì)上也是輔助國(guó)家維護(hù)基本權(quán)益的一項(xiàng)有力之舉，是主導(dǎo)全體民眾“依法納稅”的重要選擇，基于此，文章以“會(huì)計(jì)師事務(wù)所涉稅清算鑒證業(yè)務(wù)”為研究對(duì)象，從多個(gè)角度對(duì)這一話(huà)題展開(kāi)論述，以期相關(guān)研究?jī)?nèi)容能夠?yàn)閺V大從業(yè)者帶來(lái)啟示和參考。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)師事務(wù)所；涉稅清算；鑒證業(yè)務(wù)

中圖分類(lèi)號(hào)： F745.3?文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A?文章編號(hào)：1005-6432（2023）18-0000-00

涉稅清算鑒證主要是指見(jiàn)證人接受委托，基于自身在稅收管理方面的信譽(yù)和專(zhuān)業(yè)性，通過(guò)執(zhí)行嚴(yán)格的管理程序，按照稅法以及相關(guān)規(guī)定要求，對(duì)被見(jiàn)證人以及涉稅事項(xiàng)進(jìn)行正確的評(píng)價(jià)和明確的證明。其作為會(huì)計(jì)師事務(wù)所的一項(xiàng)重要工作內(nèi)容，本身會(huì)對(duì)事務(wù)所的工作能力提出較大挑戰(zhàn)，而且因?yàn)殍b證對(duì)象本身資質(zhì)、條件、歷史以及業(yè)務(wù)發(fā)展訴求的差異性，固有的鑒證模式和操作方法很難做到全然覆蓋，具體問(wèn)題具體分析，也非常必要。[1]

1?會(huì)計(jì)師事務(wù)所涉稅清算鑒證業(yè)務(wù)的概述

1.1?會(huì)計(jì)師事務(wù)所涉稅清算鑒證業(yè)務(wù)的主要類(lèi)別

其主要包括申報(bào)類(lèi)稅務(wù)鑒證、審批類(lèi)涉稅鑒證以及其他涉稅類(lèi)型涉稅鑒證——三類(lèi)情況。

1.1.1?申報(bào)類(lèi)稅務(wù)鑒證

其主要是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所需要對(duì)納稅人繳納稅費(fèi)金額的真實(shí)性以及合法性做出評(píng)價(jià)與證明，現(xiàn)階段主要包括土地增值稅清算鑒證以及所得稅清算鑒證兩種類(lèi)型。

1.1.2?審批類(lèi)涉稅鑒證

其主要是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所針對(duì)委托人需要向稅務(wù)等機(jī)關(guān)報(bào)送的事項(xiàng)，針對(duì)其合法性、完整性和真實(shí)性進(jìn)行鑒證，目前主要集中在企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除鑒證以及所得稅稅前彌補(bǔ)虧損鑒證兩種類(lèi)型。[2]

1.1.3?其他涉稅類(lèi)型涉稅鑒證

其主要是指除了上述兩種涉稅鑒證業(yè)務(wù)之外的其他鑒證業(yè)務(wù)類(lèi)型。

1.2?會(huì)計(jì)師事務(wù)所涉稅清算鑒證業(yè)務(wù)所需貫徹的基本原則

會(huì)計(jì)師事務(wù)所是否承接涉稅清算鑒證業(yè)務(wù)，是基于這樣三方面原則來(lái)進(jìn)行判斷的。與此同時(shí)，對(duì)這三項(xiàng)原則的貫徹和執(zhí)行程度，也會(huì)影響到見(jiàn)證工作最終出具的結(jié)論。

1.2.1?不相容原則

其主要是指涉稅清算鑒證業(yè)務(wù)和代理服務(wù)之間的不相容，已經(jīng)承辦被鑒證單位其他代理服務(wù)項(xiàng)目的工作人員，不可以再承辦被鑒證單位的涉稅清算鑒證業(yè)務(wù)。

1.2.2?合法性原則

會(huì)計(jì)師事務(wù)所以及具體設(shè)計(jì)稅務(wù)服務(wù)的工作人員面向服務(wù)對(duì)象提供的涉稅清算鑒證業(yè)務(wù)，必須嚴(yán)格按照《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于采集涉稅專(zhuān)業(yè)服務(wù)基本信息和業(yè)務(wù)信息有關(guān)事項(xiàng)的公告》的要求，及時(shí)向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送《涉稅專(zhuān)業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)（人員）基本信息采集表》等關(guān)聯(lián)信息；同時(shí)還要按照《會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制規(guī)則（試行）》的相關(guān)研究規(guī)定，在業(yè)務(wù)承接、計(jì)劃、實(shí)施以及結(jié)果呈現(xiàn)等有關(guān)涉稅清算鑒證的各個(gè)關(guān)鍵性階段，綜合考慮執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)聯(lián)要素，盡可能將風(fēng)險(xiǎn)控制和降低到可為承受的程度。[3]

1.2.3?信任保護(hù)原則

會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)于自身所提供的涉稅清算簽證業(yè)務(wù)以及服務(wù)對(duì)象實(shí)施信任保護(hù)，如果存在這樣幾種情況，作為會(huì)計(jì)師事務(wù)所的一方有權(quán)利終止涉稅清算鑒證服務(wù)。此時(shí)如果已經(jīng)完成了部分約定的業(yè)務(wù)，需要按照最初的協(xié)議進(jìn)行費(fèi)用的收取，并且就已經(jīng)完成的事項(xiàng)出具免責(zé)聲明，由委托人承擔(dān)相應(yīng)責(zé)任，后續(xù)涉稅服務(wù)人員以及會(huì)計(jì)師事務(wù)所本身，將不再針對(duì)這一部分承擔(dān)責(zé)任。

委托人并沒(méi)有按照業(yè)務(wù)結(jié)果進(jìn)行申報(bào)；

委托人實(shí)際提供的資料信息不完整、不真實(shí)；

委托人本身就違背法律法規(guī)，所要進(jìn)行的涉稅見(jiàn)證清算業(yè)務(wù)違背法律規(guī)定。

2?會(huì)計(jì)師事務(wù)所涉稅清算鑒證業(yè)務(wù)的流程

會(huì)計(jì)師事務(wù)所涉稅清算鑒證業(yè)務(wù)流程包括準(zhǔn)備、證據(jù)收集、事項(xiàng)評(píng)價(jià)、生成工作底稿和出具鑒證報(bào)告幾個(gè)步驟。

2.1?會(huì)計(jì)師事務(wù)所涉稅清算鑒證業(yè)務(wù)的前期籌備

（1）會(huì)計(jì)師事務(wù)所承接涉稅清算鑒證業(yè)務(wù)之前，需要嚴(yán)格遵循《稅務(wù)師業(yè)務(wù)承接規(guī)則（試行）》要求，對(duì)委托事項(xiàng)展開(kāi)初步的了解和調(diào)查，從事項(xiàng)是否屬于涉稅清算鑒證業(yè)務(wù)委托范疇、是否可以承擔(dān)相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)、是否擁有可以承辦該項(xiàng)業(yè)務(wù)的能力等角度進(jìn)行分析評(píng)估，決定是否接受涉稅清算鑒證委托服務(wù)。

（2）當(dāng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所承接涉稅清算鑒證業(yè)務(wù)時(shí)，必須和委托人進(jìn)行交流、溝通，解釋鑒證業(yè)務(wù)的范疇、涉稅事務(wù)的相關(guān)術(shù)語(yǔ)概念，以免雙方在后續(xù)針對(duì)鑒證業(yè)務(wù)的屬性劃分、責(zé)任歸屬以及風(fēng)險(xiǎn)承擔(dān)界定時(shí)，出現(xiàn)糾紛。

（3）會(huì)計(jì)師事務(wù)所需要結(jié)合涉稅清算鑒證事項(xiàng)的具體復(fù)雜程度、風(fēng)險(xiǎn)狀況以及具體的鑒證期限，在嚴(yán)格遵循《稅務(wù)師業(yè)務(wù)承接規(guī)則（試行）》規(guī)定以及要求的情況下，制定涉稅清算鑒證業(yè)務(wù)的實(shí)施計(jì)劃。該計(jì)劃主要包括兩個(gè)模塊，分別是總體業(yè)務(wù)計(jì)劃和具體業(yè)務(wù)計(jì)劃，前者包括具體的工作目標(biāo)、策略、時(shí)間規(guī)劃、業(yè)務(wù)范圍以及人員分工，同時(shí)必須有明確的溝通程序以及環(huán)節(jié)；后者主要是指明確的涉稅鑒定方案、程度、步驟方法以及工作流程。[4]

（4）會(huì)計(jì)師事務(wù)所在明確涉稅清算鑒證業(yè)務(wù)計(jì)劃之后，具體的鑒證人員可以結(jié)合事項(xiàng)的變化情況對(duì)業(yè)務(wù)計(jì)劃做調(diào)整和優(yōu)化。

（5）會(huì)計(jì)師事務(wù)所需要指派能夠完全勝任涉稅清算鑒證委托業(yè)務(wù)的、具有相關(guān)資質(zhì)的服務(wù)人員作為項(xiàng)目負(fù)責(zé)人。其需要結(jié)合業(yè)務(wù)事項(xiàng)的具體需要，委托本所內(nèi)部其他專(zhuān)家或者外部其他領(lǐng)域?qū)＜覅f(xié)助，并對(duì)本次專(zhuān)家工作成果負(fù)責(zé)。

（6）會(huì)計(jì)師事務(wù)所方面可以要求被見(jiàn)證人出具書(shū)面材料，承諾其具體提供的會(huì)計(jì)、納稅等相關(guān)資料內(nèi)容真實(shí)、完整且合法。

（7）會(huì)計(jì)師事務(wù)所承接涉稅清算鑒證業(yè)務(wù)，需要由對(duì)方出具委托協(xié)議，其具體內(nèi)容包括鑒證事項(xiàng)、鑒證報(bào)告的用途、鑒證和舉證的具體期限、業(yè)務(wù)報(bào)酬和最終的支付方式，鑒證方對(duì)鑒證事項(xiàng)的配合支持責(zé)任，過(guò)程中發(fā)生糾紛時(shí)的具體處理方式。

（8）會(huì)計(jì)師事務(wù)所一旦決定接受涉稅清算鑒證業(yè)務(wù)委托，就需要嚴(yán)格遵循《稅務(wù)師業(yè)務(wù)約定書(shū)規(guī)則（試行）》相關(guān)規(guī)定，和委托人之間達(dá)成協(xié)議，并報(bào)送《涉稅專(zhuān)業(yè)服務(wù)協(xié)議要素信息采集表》。

2.2?證據(jù)收集評(píng)價(jià)

證據(jù)收集評(píng)價(jià)階段是會(huì)計(jì)師事務(wù)所涉稅清算鑒證業(yè)務(wù)的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，也是核心所在，這一階段的工作質(zhì)量，會(huì)直接影響到后續(xù)見(jiàn)證的結(jié)論產(chǎn)出。

（1）會(huì)計(jì)師事務(wù)所的鑒證人員需要取得足以支撐鑒證結(jié)果的事實(shí)和法律依據(jù)，并對(duì)鑒證事項(xiàng)的合法性進(jìn)行證明；其不能夠替代被見(jiàn)證人所應(yīng)承擔(dān)的會(huì)計(jì)、納稅申報(bào)以及其他法律責(zé)任。

（2）會(huì)計(jì)師事務(wù)所可以通過(guò)如下手段獲取涉稅清算鑒證所需的業(yè)務(wù)證據(jù)，如通過(guò)委托人配合提供鑒證資料，通過(guò)查閱、審閱和盤(pán)點(diǎn)、詢(xún)問(wèn)等方式獲取鑒證材料、由被見(jiàn)證人協(xié)助獲取鑒證資料。[5]

（3）會(huì)計(jì)師事務(wù)所需要結(jié)合受委托鑒證事項(xiàng)的實(shí)際情況，進(jìn)一步明確鑒證業(yè)務(wù)具體需要出具的證據(jù)范圍，包括時(shí)間、職權(quán)以及業(yè)務(wù)范圍。從證據(jù)的種類(lèi)來(lái)說(shuō)，其有書(shū)證、電子數(shù)據(jù)、物證、當(dāng)事人陳述、視聽(tīng)資料、勘察筆錄、鑒定意見(jiàn)以及現(xiàn)場(chǎng)筆錄等，類(lèi)似于通過(guò)違反法定程序的手段收集的證據(jù)資料、通過(guò)欺詐或者氣魄等不正當(dāng)手段所獲取的證據(jù)資料、沒(méi)有正當(dāng)事由超出舉證期限所提供的證據(jù)資料、沒(méi)有辦法辨別真?zhèn)蔚淖C據(jù)資料、無(wú)法提供原件而且出具的復(fù)印件不為認(rèn)可和支持的證據(jù)資料、侵害個(gè)人合法權(quán)益的證據(jù)資料、無(wú)法正確表達(dá)證人意志的資料等都不可以被作為鑒證證據(jù)并投入使用。

（4）對(duì)鑒證證據(jù)的合法性、相關(guān)性以及真實(shí)性進(jìn)行審查。首先，需要對(duì)證據(jù)的合法性進(jìn)行審查，審查原則和判斷標(biāo)準(zhǔn)包括出示的證據(jù)是否合法、取得的證據(jù)是否符合相關(guān)法律法規(guī)的要求和司法解釋?zhuān)C據(jù)本身是否存在影響其他證據(jù)法律效力的情形；其次，需要對(duì)證據(jù)的相關(guān)性進(jìn)行審查，事務(wù)所需要針對(duì)鑒證事項(xiàng)的真實(shí)情況，從出具的證據(jù)以及待證明事實(shí)之間是否存在關(guān)聯(lián)性，進(jìn)而影響到審查依據(jù)獲取的角度來(lái)進(jìn)行審查判斷；最后，對(duì)證據(jù)的真實(shí)性進(jìn)行審查，其主要是圍繞發(fā)現(xiàn)證據(jù)的環(huán)境、證據(jù)形成的原因、證據(jù)是否是原件或者作為復(fù)制品與原件是否相符，舉證任何被鑒證人之間是否存在利害關(guān)系等。

2.3?鑒證事項(xiàng)評(píng)價(jià)

2.3.1?評(píng)價(jià)內(nèi)容

對(duì)鑒證事項(xiàng)進(jìn)行評(píng)價(jià)，涉及鑒證事項(xiàng)的具體所指，具體包括交易處理（環(huán)境、業(yè)務(wù)和其他事實(shí)）、會(huì)計(jì)處理（會(huì)計(jì)賬簿、交易事項(xiàng)的確認(rèn)與計(jì)量的會(huì)計(jì)憑證、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告）、稅務(wù)處理（會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)信息采集、適用稅率、計(jì)稅依據(jù)、納稅調(diào)整、納稅申報(bào)表）等行為。

2.3.2??在正式發(fā)表鑒證結(jié)論之前的注意事項(xiàng)

（1）會(huì)計(jì)師事務(wù)所在正式發(fā)表鑒證結(jié)論之前，有必要針對(duì)鑒證事項(xiàng)的實(shí)施情況進(jìn)行審查，如被鑒證事項(xiàng)的關(guān)聯(lián)方對(duì)鑒證事項(xiàng)的陳述是否保持一致，是否能夠根據(jù)這些差異化的表述尋找到有關(guān)事項(xiàng)表達(dá)的信息線(xiàn)索等。

（2）會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)表鑒證結(jié)論，需要關(guān)注交易、會(huì)計(jì)以及稅務(wù)處理的合法性、合理性。其中合法性評(píng)價(jià)要點(diǎn)包括證據(jù)、事實(shí)、程序以及內(nèi)容，合理性評(píng)價(jià)要點(diǎn)包括行為是否合理、客觀，交易和會(huì)計(jì)行為是否符合常規(guī)。

（3）會(huì)計(jì)師事務(wù)所在正式發(fā)表鑒證結(jié)論之前，需要關(guān)注相關(guān)證據(jù)的合理性與科學(xué)性，判斷證據(jù)的羅列是否已經(jīng)達(dá)到了可以完全輔助結(jié)論生成的程度，是否能夠得出唯一的結(jié)論，規(guī)避糾紛。

（4）會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具鑒證結(jié)論，還要關(guān)注到其具體適用的程序是否合理、合法，整個(gè)稅務(wù)處理事項(xiàng)的程序是否符合規(guī)范要求以及適用的依據(jù)是否準(zhǔn)確。其主要內(nèi)容包括是否存在適用法律條款以及內(nèi)容的歪曲引用，是否存在已經(jīng)引用了失效的法律法規(guī)和內(nèi)容依據(jù)等。[6]

2.4?工作底稿

（1）會(huì)計(jì)師事務(wù)所涉稅清算鑒證業(yè)務(wù)的工作底稿主要包括鑒證項(xiàng)目的名稱(chēng)、被見(jiàn)證人的名稱(chēng)、鑒證項(xiàng)目被鑒證的具體期限；鑒證過(guò)程以及結(jié)果；證據(jù)目錄、底稿編制人的簽名以及具體的編制日期、復(fù)核人簽名以及符合日期。

（2）會(huì)計(jì)師事務(wù)所涉稅清算鑒證業(yè)務(wù)需要對(duì)具體服務(wù)的對(duì)象進(jìn)行逐筆臺(tái)賬登記，確保在后續(xù)業(yè)務(wù)完成后，能夠及時(shí)向稅務(wù)監(jiān)管部門(mén)（或機(jī)構(gòu)）填報(bào)相關(guān)信息。

（3）會(huì)計(jì)師事務(wù)所的鑒證人員必須嚴(yán)格按照《稅務(wù)師工作底稿規(guī)則（試行）》的相關(guān)要求和規(guī)定，進(jìn)行涉稅清算鑒證業(yè)務(wù)工作底稿的編制，保證其真實(shí)、邏輯和完整，同時(shí)必須滿(mǎn)足如此條件：對(duì)涉稅清算鑒證業(yè)務(wù)進(jìn)行嚴(yán)格記載，充分表明業(yè)務(wù)的規(guī)范化程度以及質(zhì)量；對(duì)涉稅清算鑒證業(yè)務(wù)的過(guò)程進(jìn)行記錄，為最終出具報(bào)告所提供支撐的基礎(chǔ)性證據(jù)資料；有效收集和整理涉稅清算鑒證業(yè)務(wù)并且形成充分的證據(jù)，最終生成證據(jù)鏈條，確保鑒證業(yè)務(wù)的過(guò)程完全符合要求。

2.5?出具鑒證報(bào)告

2.5.1?報(bào)告內(nèi)容

會(huì)計(jì)師事務(wù)所實(shí)際負(fù)責(zé)涉稅清算鑒證業(yè)務(wù)的工作人員，必須嚴(yán)格按照《稅務(wù)師業(yè)務(wù)報(bào)告規(guī)則（試行）》的規(guī)定，進(jìn)行報(bào)告的編制和出具。就其具體構(gòu)成來(lái)看，其應(yīng)包括這樣幾部分內(nèi)容：

（1）標(biāo)題部分

需要統(tǒng)一規(guī)范格式為“鑒證事項(xiàng)+鑒證報(bào)告”的命題組合。

（2）編號(hào)設(shè)置

根據(jù)鑒證業(yè)務(wù)成果統(tǒng)一進(jìn)行編號(hào)展示，并且將編號(hào)在報(bào)告的首頁(yè)進(jìn)行注明，保證所有的業(yè)務(wù)成果都有對(duì)應(yīng)的編號(hào)。

（3）收件人

會(huì)計(jì)師事務(wù)所按照委托人的要求將鑒證報(bào)告報(bào)送的對(duì)象，一般就是指委托人。

（4）引言

引言部分需要表明委托人以及會(huì)計(jì)師事務(wù)所具體承載的責(zé)任和義務(wù)，同時(shí)要對(duì)委托事項(xiàng)是否具備鑒證審核的標(biāo)準(zhǔn)、具體的鑒證依據(jù)以及審核原則進(jìn)行嚴(yán)格說(shuō)明。

（5）鑒證實(shí)施情況

會(huì)計(jì)師事務(wù)所在具體進(jìn)行鑒證業(yè)務(wù)的過(guò)程中，所使用到的方法、程序，具體的事項(xiàng)分析步驟和計(jì)算程序等。

（6）鑒證結(jié)論或鑒證意見(jiàn)

會(huì)計(jì)師事務(wù)所需要針對(duì)提供的涉稅清算鑒證業(yè)務(wù)出具最終的結(jié)果，包括明確的建議和結(jié)論。[7]

（7）簽章

報(bào)告最終需要由實(shí)際參與鑒證業(yè)務(wù)的稅務(wù)工作者、注冊(cè)會(huì)計(jì)師或者律師共同簽章。

（8）報(bào)告出具日期

也就是業(yè)務(wù)成果完成的時(shí)間日期。

（9）附件

其主要包括鑒證業(yè)務(wù)說(shuō)明。當(dāng)然會(huì)計(jì)師事務(wù)所方面可以結(jié)合業(yè)務(wù)的實(shí)際情況和鑒證需要，適度調(diào)整說(shuō)明內(nèi)容。

2.5.2?注意事項(xiàng)

（1）會(huì)計(jì)師事務(wù)所在正式出具涉稅清算鑒證清算報(bào)告之前，必須和委托人或者被鑒證的一方，針對(duì)涉及報(bào)告的內(nèi)容和細(xì)節(jié)進(jìn)行再次溝通。

（2）如果涉稅清算鑒證業(yè)務(wù)的報(bào)告有著明確的用途或者有著特定的使用對(duì)象，那么會(huì)計(jì)師事務(wù)所必須在報(bào)告中對(duì)其進(jìn)行明確的說(shuō)明；在具體執(zhí)行涉稅清算鑒證業(yè)務(wù)的過(guò)程中，如果事務(wù)所方面實(shí)際主導(dǎo)業(yè)務(wù)的負(fù)責(zé)人發(fā)現(xiàn)委托人提供的會(huì)計(jì)、稅收等基礎(chǔ)性資料缺乏真實(shí)性以及完整性，并且其足以對(duì)鑒證結(jié)果造成影響，就必須在報(bào)告中做出明確說(shuō)明。

（3）會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的涉稅清算鑒證業(yè)務(wù)報(bào)告，必須由事務(wù)所本身和委托方共同留存。

（4）稅收律法以及國(guó)家稅務(wù)總局提出報(bào)送要求的，必須向相關(guān)機(jī)構(gòu)報(bào)送結(jié)論報(bào)告。

（5）會(huì)計(jì)師事務(wù)所在出具正式的涉稅清算鑒證報(bào)告后，如果發(fā)現(xiàn)有最新的重大事項(xiàng)足以影響鑒證報(bào)告結(jié)論，需要及時(shí)告知委托方并及時(shí)作出相應(yīng)的處理。

（6）涉稅清算鑒證報(bào)告需要在正式加蓋見(jiàn)證人公章之后才可以對(duì)外出具，而且報(bào)告必須有兩個(gè)以上具有涉稅清算鑒證業(yè)務(wù)資質(zhì)的服務(wù)人員對(duì)外簽字，才可以奏效。

（7）會(huì)計(jì)師事務(wù)所針對(duì)鑒證過(guò)程所產(chǎn)出的業(yè)務(wù)記錄和工作成果，需要予以高度重視和保密，沒(méi)有經(jīng)過(guò)委托人的同意，不可以向任何第三方泄露任何信息。但是如果稅務(wù)機(jī)關(guān)或者相關(guān)執(zhí)法部門(mén)需要進(jìn)行查閱，或者鑒證對(duì)象所屬行業(yè)的監(jiān)管部門(mén)法律機(jī)構(gòu)需要進(jìn)行查閱的特殊情形，可以提供資料進(jìn)行查閱。

3?會(huì)計(jì)師事務(wù)所涉稅清算鑒證業(yè)務(wù)的難點(diǎn)分析

本部分中筆者將以房地產(chǎn)企業(yè)為例，探究會(huì)計(jì)師事務(wù)所涉稅清算鑒證業(yè)務(wù)的實(shí)施要點(diǎn)。

3.1??代墊的施工水電費(fèi)是否可以在稅前進(jìn)行扣除

通常情況下，房地產(chǎn)企業(yè)的建設(shè)施工合同會(huì)有這樣的約定：即施工承包單位在施工現(xiàn)場(chǎng)所使產(chǎn)生的水電費(fèi)用，會(huì)由發(fā)包人在最終進(jìn)行結(jié)算的過(guò)程中，進(jìn)行全額扣除；此時(shí)水電費(fèi)用會(huì)全部被涵蓋在工程造價(jià)當(dāng)中。如果甲方提供水電，最終由乙方自行支付的，則不需要進(jìn)行扣除；生活用電需要按照實(shí)際發(fā)生的支付金額，從開(kāi)發(fā)成本當(dāng)中扣除項(xiàng)目審核；如果沒(méi)有條件裝表計(jì)量，而是由建設(shè)單位直接提供水電，那么在追蹤竣工結(jié)算時(shí)，就需要按照定額乘以單價(jià)的方式，支付給建設(shè)單位。[5]

3.2?工程招標(biāo)下浮率是否存在異常的情況

因?yàn)楣こ淘靸r(jià)類(lèi)的專(zhuān)業(yè)知識(shí)，是會(huì)計(jì)師事務(wù)所涉稅清算鑒證服務(wù)人員的知識(shí)短板，無(wú)形中增加了涉稅清算鑒證工作的實(shí)施難度。但是在《關(guān)于發(fā)布建設(shè)工程招標(biāo)控制價(jià)調(diào)整系數(shù)的通知》以及《關(guān)于明確招標(biāo)控制價(jià)和招標(biāo)價(jià)調(diào)整系數(shù)范圍有關(guān)問(wèn)題的通知》當(dāng)中，都有著明確的規(guī)定，需要對(duì)建設(shè)工程預(yù)算價(jià)格進(jìn)行一定下浮設(shè)置系數(shù)，作為招標(biāo)控制價(jià)。所以審核施工單位的付款進(jìn)度時(shí)，如果發(fā)現(xiàn)確實(shí)不存在墊資的情況，那么作為開(kāi)發(fā)商、施工方以及核算機(jī)構(gòu)，都有串聯(lián)舞弊的嫌疑。

3.3?為了兼顧人防所投入的成本，是否可以直接計(jì)入公共設(shè)施費(fèi)用當(dāng)中

房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目當(dāng)中的人防區(qū)和兼顧人防有著不同的等級(jí)指標(biāo)，并且在是否可以銷(xiāo)售方面有著明顯的區(qū)別。前者是專(zhuān)門(mén)由人防院進(jìn)行設(shè)計(jì)的，不可以進(jìn)行銷(xiāo)售；后者是由具備資質(zhì)的設(shè)計(jì)院設(shè)計(jì)的，只要主管單位通過(guò)審查即可投入使用，成本低更可以進(jìn)行銷(xiāo)售，并且能夠進(jìn)行產(chǎn)權(quán)登記。

而且從產(chǎn)權(quán)歸屬的角度來(lái)說(shuō)，如果國(guó)家投資建設(shè)的人防工程，或者由開(kāi)發(fā)商或者個(gè)人按照規(guī)定建設(shè)的防空地下室本質(zhì)上產(chǎn)權(quán)都屬于國(guó)家，此外的各類(lèi)人防工程，產(chǎn)權(quán)都屬于投資者。由于兼顧人防本身并不同于一般的人防工程，其成本必須要計(jì)入公共設(shè)施費(fèi)用當(dāng)中，而且需要符合相關(guān)稅費(fèi)的政策要求、具體規(guī)定。

3.4?關(guān)聯(lián)方交易價(jià)格是否有失公允

會(huì)計(jì)師事務(wù)所在進(jìn)行涉稅清算鑒證的過(guò)程中，必然還會(huì)關(guān)注房地產(chǎn)企業(yè)是否存在如下情形：

房地產(chǎn)企業(yè)向股東銷(xiāo)售的價(jià)格明顯低于市面上的普通商品房售價(jià)；房地產(chǎn)企業(yè)內(nèi)部的高管多為關(guān)聯(lián)親屬，存在虛列開(kāi)發(fā)成本的情況；關(guān)聯(lián)方的委托貸款和債資比例超出規(guī)定，但是沒(méi)有提供任何證明材料；沒(méi)有嚴(yán)格按照獨(dú)立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來(lái)進(jìn)行價(jià)款、費(fèi)用的收取，但是直接減少了應(yīng)納稅所得額和收入；施工方雖然作為關(guān)聯(lián)方，但是在賬面上卻沒(méi)有明確列出工程結(jié)算審計(jì)費(fèi)用，而是由關(guān)聯(lián)方進(jìn)行代為支付；房地產(chǎn)企業(yè)本身和其他控股單位存在資金方面的往來(lái)，借助融資等方式實(shí)現(xiàn)運(yùn)營(yíng)管理，卻沒(méi)有獲取有關(guān)金融機(jī)構(gòu)本身的合理票據(jù)；關(guān)聯(lián)方借款按照同期市場(chǎng)利率進(jìn)行資金成本的結(jié)算，但是因?yàn)殛P(guān)聯(lián)方長(zhǎng)期占用房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)所需要的資金，卻沒(méi)有進(jìn)行資金成本的結(jié)算；審計(jì)單位的法定代表人本身是房地產(chǎn)企業(yè)的股東，最終呈現(xiàn)的審計(jì)費(fèi)用是同行業(yè)、同類(lèi)項(xiàng)目的數(shù)倍，涉嫌以審計(jì)費(fèi)用的名義列支股東分紅；房地產(chǎn)企業(yè)本身涉及資金池業(yè)務(wù)，而且銀行賬面上還留有充足的存款，但是卻沒(méi)有及時(shí)歸還關(guān)聯(lián)方的借款，存在多支出利息費(fèi)用，進(jìn)而向關(guān)聯(lián)方轉(zhuǎn)移利潤(rùn)的行為。

一旦出現(xiàn)此類(lèi)問(wèn)題，足以說(shuō)明關(guān)聯(lián)交易價(jià)格有失公允，會(huì)計(jì)師事務(wù)所在進(jìn)行涉稅清算鑒證的過(guò)程中需要增加相關(guān)舉證。

近年來(lái)，社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展所呈現(xiàn)出的局勢(shì)、眾多市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)主體在發(fā)展建設(shè)過(guò)程中所面臨的壓力，很大程度上促使稅收工作面臨此前不曾有過(guò)的“不可控”。對(duì)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所而言，其在接受委托對(duì)鑒證對(duì)象進(jìn)行涉稅清算鑒證時(shí)，必須嚴(yán)格按照鑒證流程進(jìn)行前期證據(jù)的收集、中期事項(xiàng)的評(píng)價(jià)以及后期結(jié)論的出具。在此過(guò)程中任何不真實(shí)、觸犯法律的信息都會(huì)影響到鑒證的結(jié)果，進(jìn)而給我國(guó)的稅收工作造成干擾和影響，所以會(huì)計(jì)師事務(wù)所必須秉承實(shí)事求是和嚴(yán)謹(jǐn)?shù)墓ぷ髯黠L(fēng)，必須保持客觀認(rèn)真的工作態(tài)度，同時(shí)結(jié)合鑒證對(duì)象的行業(yè)特殊性做好鑒證工作。

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