徐琴琴

一、“免、抵、退”出口退稅的概念、計(jì)算方法

生產(chǎn)企業(yè)“免、抵、退”稅政策目的是使本國產(chǎn)品以不含稅價(jià)格進(jìn)入國際市場，增強(qiáng)本國產(chǎn)品在國際市場上的競爭力，促進(jìn)對外貿(mào)易出口。

（一）“免抵退”出口退稅的概念

實(shí)行“免、抵、退”稅管理辦法的“免”稅，是指對生產(chǎn)企業(yè)出口的自產(chǎn)貨物，免征本企業(yè)生產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)的增值稅；“抵”稅，是指生產(chǎn)企業(yè)出口的自產(chǎn)貨物所耗用原材料、零部件、燃料、動力等應(yīng)予退還的進(jìn)項(xiàng)稅額，抵頂內(nèi)銷貨物的應(yīng)納稅款；“退”稅，是指生產(chǎn)企業(yè)出口的自產(chǎn)貨物在當(dāng)期內(nèi)應(yīng)抵頂?shù)倪M(jìn)項(xiàng)稅額大于應(yīng)納稅額而未抵頂完的稅額，經(jīng)主管退稅機(jī)關(guān)批準(zhǔn)后，予以退稅。

（二）“免、抵、退”出口退稅計(jì)算方法

（1）當(dāng)生產(chǎn)企業(yè)本月的銷項(xiàng)稅額≥本月的應(yīng)抵扣稅額時(shí)，應(yīng)納增值稅額≥0，即本月無未抵扣完的進(jìn)項(xiàng)稅額，當(dāng)期應(yīng)退稅額=0。當(dāng)期應(yīng)免抵稅額=當(dāng)期免抵退稅額-當(dāng)期應(yīng)退稅額（為0）=當(dāng)期免抵退稅額；無結(jié)轉(zhuǎn)下期的留抵稅額（即為0）。

（2）當(dāng)生產(chǎn)企業(yè)本月的銷項(xiàng)稅額＜本月的應(yīng)抵扣稅額時(shí)，本月進(jìn)項(xiàng)稅額未抵扣完，即當(dāng)期期末有留抵稅額：

如果當(dāng)期期末留抵稅額≤當(dāng)期免抵退稅額，則：

當(dāng)期應(yīng)退稅額=當(dāng)期期末留抵稅額；當(dāng)期應(yīng)免抵稅額=當(dāng)期免抵退稅額-當(dāng)期應(yīng)退稅額；結(jié)轉(zhuǎn)下期的留抵稅額=0；

如果當(dāng)期期末留抵稅額＞當(dāng)期免抵退稅額，則：

當(dāng)期應(yīng)退稅額=當(dāng)期免抵退稅額；當(dāng)期應(yīng)免抵稅額=0

結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額=當(dāng)期期末留抵稅額-當(dāng)期應(yīng)退稅額。

（3）“期末留抵稅額”是計(jì)算確定應(yīng)退稅額、應(yīng)免抵稅額的重要依據(jù)，應(yīng)以當(dāng)期《增值稅納稅申報(bào)表》的“期末留抵稅額”的審核數(shù)欄為準(zhǔn)。

二、出口退稅納稅籌劃

（一）出口企業(yè)納稅籌劃概述

出口企業(yè)納稅籌劃，是納稅人為了實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值最大化或股東權(quán)益最大化，在法律法規(guī)允許的范圍內(nèi)通過企業(yè)經(jīng)營方式等活動的事先籌劃，對多種納稅方案進(jìn)行最優(yōu)化選擇，以達(dá)到在合法前提下少繳或不繳稅款及優(yōu)化稅收結(jié)構(gòu)等的一系列行為。

（二）出口退稅納稅籌劃的原則

出口退稅的納稅籌劃應(yīng)遵循以下原則：（1）不違法原則。出口企業(yè)納稅籌劃是企業(yè)在合法范圍內(nèi)，對承擔(dān)稅負(fù)最低的合理又合法的策劃。（2）時(shí)效性原則。出口企業(yè)納稅籌劃是在義務(wù)發(fā)生之前所做的事先籌劃和安排，是超前設(shè)計(jì)，測出籌劃結(jié)果，是充分利用資金時(shí)間價(jià)值，準(zhǔn)確、合理地確定收支，實(shí)現(xiàn)時(shí)效的有效性。（3）整體綜合原則。對納稅要整體籌劃，綜合衡量，力求整體稅負(fù)最輕，長期稅負(fù)最輕，并注重各稅種、各部門、眼前和長遠(yuǎn)的關(guān)系，以確定資本收益最大方案。

（三）出口退稅納稅籌劃的作用

對于出口企業(yè)來說，出口退稅的納稅籌劃可以促使企業(yè)提高會計(jì)管理水平，有利于優(yōu)化企業(yè)產(chǎn)業(yè)和產(chǎn)品結(jié)構(gòu)，使企業(yè)的人、財(cái)、物、信息等資源得到合理配置。企業(yè)可根據(jù)稅法中各項(xiàng)優(yōu)惠政策和稅率變動策劃納稅籌劃方案，從而降低企業(yè)稅負(fù)成本，提高企業(yè)經(jīng)營利潤。

三、出口退稅納稅籌劃方法

根據(jù)我國出口企業(yè)的特點(diǎn)，在遵循出口退稅政策和納稅籌劃原則的前提下，可以從以下幾個(gè)方面進(jìn)行出口退稅的納稅籌劃。

（一）利用產(chǎn)品出口合理退稅

我國現(xiàn)行增值稅條例規(guī)定納稅人出口貨物的適用稅率為零稅率，而實(shí)際所承擔(dān)的征稅率跟退稅率之差的稅率需作進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出，也就是實(shí)際增值稅稅率=17%-退稅率。而對于增值稅一般納稅人國內(nèi)銷售稅率為17%。所以，同樣價(jià)格情況下，企業(yè)出口除在報(bào)關(guān)時(shí)產(chǎn)生費(fèi)用外，增值稅納稅成本大大降低，而且還帶來退稅。

第一種方式：新出口企業(yè)在第一次業(yè)務(wù)自營出口后，應(yīng)采用通過外貿(mào)公司再出口的方式出口銷售。那樣企業(yè)不容易產(chǎn)生流動資金周轉(zhuǎn)困難，且出口業(yè)務(wù)保持正常。根據(jù)浙國稅進(jìn)〔2005〕24號規(guī)定，“自發(fā)生首筆出口業(yè)務(wù)之日起12個(gè)月內(nèi)發(fā)生的應(yīng)退稅額，不實(shí)行按月退稅的辦法，而是采取結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵頂其內(nèi)銷貨物國內(nèi)生產(chǎn)環(huán)節(jié)的增值。”也就是說第一筆出口業(yè)務(wù)有退稅的話要等到12個(gè)月后，第二筆第三筆這樣下去有退稅的，只能產(chǎn)生累計(jì)退稅額而不能退稅。一些外貿(mào)公司由于享受出口免稅并退稅的政策，往往能為新出口企業(yè)解決出口問題及資金問題。另外第一筆業(yè)務(wù)自營出口后12個(gè)月，稅務(wù)部門也即會批準(zhǔn)按月退稅了。這樣，企業(yè)就可以在第一批出口業(yè)務(wù)自營出口一年后重新安排自營出口。

第二種方式：出口企業(yè)已按月正常退稅的情況下，加大企業(yè)出口力度，充分享受出口退稅，達(dá)到提前退稅，多退稅。

例如：一個(gè)服裝生產(chǎn)企業(yè)征稅率17%，退稅率是16%，2010年2月購置生產(chǎn)設(shè)備5000萬元（不含稅），企業(yè)2010年2-12月份每月銷售額都是1000萬元（不含稅），每月進(jìn)項(xiàng)稅額是105萬元。

（1）如果企業(yè)內(nèi)銷70%，外銷30%（且單證齊全）

則：設(shè)備產(chǎn)生的抵扣額是5000*17%=850萬元

銷項(xiàng)稅1000*70%*17%=119萬元

出口進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出1000*30%*（17%-16%）=3萬元

當(dāng)月產(chǎn)生留抵稅額105+850-119-3=833萬元

當(dāng)月免抵退稅額1000*30%*16%=48萬元

2010年2月當(dāng)期期末留抵稅額大于當(dāng)期免抵退稅額，當(dāng)期應(yīng)退稅額=當(dāng)期免抵退稅額，即2010年2月應(yīng)退稅額48萬元，免抵稅額=0。當(dāng)期應(yīng)納稅額和當(dāng)期應(yīng)退稅額的差額作為下期繼續(xù)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。2010年2月下期繼續(xù)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額是833-48=785萬元。

同理可計(jì)算得出

2010年3月的產(chǎn)生的留抵稅額833-48+105-119-3=768萬元，2010年3月的免抵退稅額是48萬元，2010年3月的應(yīng)退稅額為48萬元，下期繼續(xù)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額是768-48=720萬元

2010年4-12月每月的應(yīng)退稅額為48萬元，至2010年12月止下期繼續(xù)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額183-48=135萬元

（2）如果內(nèi)銷是30%，而外銷是70%

則：設(shè)備產(chǎn)生的抵扣額是5000*17%=850萬元

銷項(xiàng)稅1000*30%*17%=51萬元

出口進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出1000*70%*（17%-16%）=7萬元

當(dāng)月產(chǎn)生留抵稅額105+850-51-7=897萬元

當(dāng)月免抵退稅額1000*70%*16%=112萬元

即2010年2月當(dāng)期應(yīng)退稅額112萬元，下期繼續(xù)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額是897-112=785萬元

2010年3月產(chǎn)生的留抵稅額897-112+105-51-7=832萬元，2010年3月的免抵退稅額是112萬元，2010年3月的應(yīng)退稅額為112萬元，作為下月留抵的稅額是832-112=720萬元

2010年4-12月每月的應(yīng)退稅額為112萬元，至2010年12月止下期繼續(xù)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額247-112=135萬元

（3）綜合上述計(jì)算：當(dāng)企業(yè)出口由原先30%積極改變銷售方式，擴(kuò)大出口成70%后，2010年2-12月份不僅加快退稅速度，而且產(chǎn)生多退稅（112-48）*11=704萬元。從而大大提高了企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。

如果2011年延續(xù)前例，則30%出口時(shí)每月會產(chǎn)生應(yīng)繳增值稅金17萬元，而70%出口時(shí)會產(chǎn)生退稅47萬元，從而產(chǎn)生每月17+47=64萬元的收益。

所以企業(yè)應(yīng)加大出口力度，積極轉(zhuǎn)變銷售方式。出口每增加一個(gè)百分點(diǎn)則退稅會隨之相應(yīng)增加，從而使企業(yè)整體效益明顯增加。

（二）減輕企業(yè)稅負(fù)，充分利用單證上報(bào)90天的期限

有出口業(yè)務(wù)的一些企業(yè)，往往有其自身的經(jīng)營結(jié)構(gòu)。一年中就集中做一個(gè)月出口業(yè)務(wù)；或者一個(gè)月做國內(nèi)業(yè)務(wù)，下一個(gè)月做出口業(yè)務(wù)，再下下個(gè)月又做國內(nèi)業(yè)務(wù)等等。這樣稅收策劃顯得尤為重要，特別在臨界點(diǎn)月份（即改變國內(nèi)與出口業(yè)務(wù)月份）必順進(jìn)行有效的納稅籌劃，合理避稅。

例：一個(gè)服裝生產(chǎn)企業(yè)服裝訂單生產(chǎn)周期為3-4個(gè)月，全年除2010年7月25日出口一筆1000萬元的業(yè)務(wù)外，無其他出口。增值稅率17%，退稅率16%。2010年8月份國內(nèi)訂單加倍增多，為配合生產(chǎn)，供應(yīng)部決定從8、9月份加大采購力度，保證生產(chǎn)所需原材料的供應(yīng)，8月份采購700萬元（不含稅）面料，已預(yù)訂9月份采購1500萬元面料（不含稅），同時(shí)還預(yù)付生產(chǎn)設(shè)備500萬元（不含稅），8月31日設(shè)備到貨200萬元，已取得17%增值稅發(fā)票，其余設(shè)備9月初到貨，8、9月份國內(nèi)銷售各是1000萬元（不含稅），當(dāng)月收齊上月出口單證1000萬元，無期初留抵稅額。

根據(jù)稅務(wù)規(guī)定：單證齊全的申報(bào)時(shí)間為90天。服裝企業(yè)出口單證齊全申報(bào)在8月份與9月份申報(bào)有很大的差別。

第一種方式：2010年8月份單證齊全申報(bào)時(shí)：

8月份銷項(xiàng)稅額是1000*17%=170萬元；

進(jìn)項(xiàng)稅額是700*17%+200*17%=153萬元，則當(dāng)月應(yīng)交增值金=170-153=17萬元。

當(dāng)期應(yīng)退稅額=0

無結(jié)轉(zhuǎn)下期的留抵稅額（即為0）

9月份銷項(xiàng)稅額是170萬元；進(jìn)項(xiàng)稅額是1500*17%+300*17%=306；則當(dāng)月產(chǎn)生留抵稅額是306-170=136萬元。

第二種方式2010年9月份單證齊全申報(bào)時(shí)：

8月份銷項(xiàng)稅額是1000*17%=170萬元；

進(jìn)項(xiàng)稅額是700*17%+200*17%=153萬元，則當(dāng)月應(yīng)交增值金=170-153=17萬元。

9月份銷項(xiàng)稅額是170萬元；進(jìn)項(xiàng)稅額是1500*17%+300*17%=306萬元；則當(dāng)月產(chǎn)生留抵稅額306-170=136萬元。當(dāng)月免抵退稅額1000*16%=160萬元；當(dāng)期應(yīng)退稅額=當(dāng)期期末留抵稅額（即應(yīng)退稅額為136萬元）

通過計(jì)算可知：第二種方式對企業(yè)發(fā)展更為有利。

同樣道理，企業(yè)可通過出口單上交的時(shí)間來控制退稅的額度，及退稅的時(shí)間，有利于企業(yè)合理安排資金，加速資金的周轉(zhuǎn)。