蘭琳

摘要：對(duì)于我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的組織形式，實(shí)務(wù)界和理論界一直給予了極大的關(guān)注，會(huì)計(jì)師事務(wù)所作為一種按企業(yè)化管理的經(jīng)濟(jì)實(shí)體，應(yīng)在不同的企業(yè)組織形式中進(jìn)行合理選擇。近期大中型會(huì)計(jì)事務(wù)所的改制正在如火如荼的進(jìn)行中，改制的成功讓我們信心鼓舞但同時(shí)也發(fā)生了些問題。

關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)事務(wù)所，改制，特殊普通合伙

1997年4月脫鉤制的改革讓我國(guó)大多會(huì)計(jì)事務(wù)所選擇了有限責(zé)任的公司制，少部分為普通合伙制。而目前我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所組織形式與管理實(shí)質(zhì)的嚴(yán)重不匹配性，成為深度困擾行業(yè)做大做強(qiáng)和走出去的制度瓶頸。因此，立足我國(guó)國(guó)情，借鑒國(guó)外先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)，2011年4月財(cái)政部、國(guó)家工商行政管理總局聯(lián)合發(fā)布了《大中型會(huì)計(jì)事務(wù)所轉(zhuǎn)制為特殊普通合伙組織形式實(shí)施細(xì)則》（以下簡(jiǎn)稱《實(shí)施細(xì)則》），要求會(huì)計(jì)事務(wù)所盡可能快的轉(zhuǎn)制為特殊合伙的會(huì)計(jì)事務(wù)所，對(duì)于促進(jìn)我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所健康可持續(xù)發(fā)展、實(shí)現(xiàn)做大做強(qiáng)和走出去戰(zhàn)略，具有重要意義。

一會(huì)計(jì)事務(wù)所轉(zhuǎn)制的必要性及原因

1.以股權(quán)為核心的組織形式的會(huì)計(jì)事務(wù)所，所追求的跟普通公司目標(biāo)一致，就是成本最小化，利潤(rùn)最大化，這不符合會(huì)計(jì)事務(wù)所行業(yè)向社會(huì)提供會(huì)計(jì)服務(wù)特征。而事務(wù)所要投入大量的資金以及高素質(zhì)專業(yè)人才去圓滿完成承接的業(yè)務(wù)，這個(gè)要求也就意味著業(yè)務(wù)成本的巨大。有些事務(wù)所為了追求最大的利益化，減少必要的投入，草率完成業(yè)務(wù)，追求所謂的利潤(rùn)。

2.公司制的會(huì)計(jì)會(huì)計(jì)事務(wù)所的融資較難。公司具有融資的功能，為了不斷地?cái)U(kuò)大再生產(chǎn)，實(shí)現(xiàn)公司的營(yíng)利目標(biāo)，公司需要大量的資金不斷注入，公司制會(huì)計(jì)事務(wù)所都可以發(fā)行股票或公司債券，上市交易，通過資本市場(chǎng)獲取大量資金。但對(duì)于會(huì)計(jì)事務(wù)所這一服務(wù)性的行業(yè)，它的資產(chǎn)聚集于無形資產(chǎn)中，無法準(zhǔn)確核定資產(chǎn)更也無法準(zhǔn)確核定事務(wù)的股份價(jià)格，增加了做大事務(wù)所的難度。

3.公司制有限責(zé)任承擔(dān)不利于對(duì)社會(huì)公眾利益的保護(hù)?！蹲?cè)會(huì)計(jì)師法》正式頒布實(shí)施，規(guī)定了會(huì)計(jì)師事務(wù)所的組織形式為“合伙制”與“有限責(zé)任制”兩種。而“普通合伙制”因其無限連帶責(zé)任的制度約束，使得會(huì)計(jì)師事務(wù)所往往避而遠(yuǎn)之。“有限責(zé)任制”是以公司股東，僅以其出資額為限對(duì)公司承擔(dān)責(zé)任。用于購(gòu)買會(huì)計(jì)事務(wù)所的金錢，對(duì)被審計(jì)的公司來說可能微不足道，但對(duì)事務(wù)所來說，卻是一筆大的收入，因此，在巨大的利益誘惑面前，審計(jì)的失敗只需用很少的資產(chǎn)去承擔(dān)有限責(zé)任的情況下，會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師很容易被收買。又由于事務(wù)所這個(gè)行業(yè)性質(zhì)決定不需要大量的固定資產(chǎn)，其利潤(rùn)除被要求提及一定的風(fēng)險(xiǎn)資金，大部分的利潤(rùn)被股東們瓜分吃盡，留在公司的資金更是少之又少。由此可看出只要事務(wù)所承擔(dān)有限責(zé)任那事務(wù)所完成業(yè)務(wù)質(zhì)量就難以保證。

二、轉(zhuǎn)制中實(shí)施過程要求

1.轉(zhuǎn)制法律依據(jù)及政策依據(jù)的層級(jí)和效力。近些年來，上市公司財(cái)務(wù)造假案件不斷發(fā)生，造成了社會(huì)公眾對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師和會(huì)計(jì)事務(wù)所的信任危機(jī)，也引發(fā)了學(xué)術(shù)界對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)如何重建公信力的討論，后財(cái)務(wù)部印發(fā)了《實(shí)施細(xì)則》的通知，轉(zhuǎn)型成功大中型事務(wù)所的合伙人要對(duì)事務(wù)所所犯下的錯(cuò)誤承擔(dān)無限連帶責(zé)任，從制度的根本來解決這場(chǎng)信任危機(jī)。但就全國(guó)來看，公司制的事務(wù)所所占比例高達(dá)85%以上，全國(guó)前50強(qiáng)事務(wù)所中合伙制的更是寥寥無幾，這無疑加大了全國(guó)會(huì)計(jì)事務(wù)所改制的難度。

2.特殊普通合伙事務(wù)所設(shè)立。有限責(zé)任合伙是近十幾年來流行于歐美的一種商業(yè)組織形式，它結(jié)合了傳統(tǒng)合伙和公司兩方面的優(yōu)點(diǎn)，合理限制了專業(yè)人士以合伙方式運(yùn)作時(shí)所需承擔(dān)的法律責(zé)任，解決了普通合伙制度存在的限制和不足。我國(guó)立足于本國(guó)國(guó)情，對(duì)《合伙企業(yè)法》進(jìn)行了修訂，轉(zhuǎn)制后的會(huì)計(jì)事務(wù)所僅在合伙人執(zhí)業(yè)中因故意或重大過失造成事務(wù)所法律責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，對(duì)其他合伙人的無限連帶責(zé)任進(jìn)行了約束，既注重在故意與重大過失情況下保護(hù)無過失合伙人，又兼顧一般或輕微過失時(shí)合伙人之間的風(fēng)險(xiǎn)共擔(dān)理念，符合我國(guó)國(guó)情的會(huì)計(jì)師事務(wù)所組織形式的嶄新實(shí)踐。

3.合伙協(xié)議的制定，簽署及登記。合伙協(xié)議經(jīng)雙方簽署后是有法律效力的，所以合伙協(xié)議的制定是需要雙方的充分討論，遵循平等、自愿、協(xié)商一致的原則，并以書面的形式，明確規(guī)定雙方權(quán)利、義務(wù)及責(zé)任。如會(huì)計(jì)事務(wù)所的成立、經(jīng)營(yíng)、利潤(rùn)分配、虧損承擔(dān)、清算方式等都要仔細(xì)規(guī)定。

合伙協(xié)議簽訂前，課聘請(qǐng)法律專業(yè)人士提供法律咨詢，規(guī)避有模糊意思或歧義的詞句，還可聘請(qǐng)公證機(jī)構(gòu)對(duì)合伙協(xié)議表決過程等關(guān)鍵環(huán)節(jié)、關(guān)鍵文書進(jìn)行公證。簽訂后，要在工商部門備案、簽署。

三、轉(zhuǎn)制對(duì)會(huì)計(jì)事務(wù)所行業(yè)管理、治理問題

1.合伙會(huì)計(jì)事務(wù)所治理結(jié)構(gòu)發(fā)生變化。改制之前，由于是公司制，承擔(dān)有限責(zé)任，會(huì)計(jì)事務(wù)所的總分公司聯(lián)系較為松散，甚至有些事務(wù)所總分公司互不承認(rèn)對(duì)方。改制后，總分公司為合伙制，承擔(dān)無限連帶責(zé)任，總分事務(wù)所的財(cái)務(wù)管理、信息流通必須一體化，這增加了事務(wù)所管理成本和治理難度。但改制對(duì)事務(wù)所長(zhǎng)遠(yuǎn)的規(guī)模來看是會(huì)不斷擴(kuò)大，為了分擔(dān)事務(wù)所合伙人的風(fēng)險(xiǎn)會(huì)不斷的吸收新的合伙人，這有利于會(huì)計(jì)事務(wù)所的做大做強(qiáng)的發(fā)展，

2.合伙人和事務(wù)所誠(chéng)信體系建設(shè)。第一強(qiáng)制合伙人及事務(wù)所的信息披露，如財(cái)產(chǎn)明細(xì)，信用記錄以及負(fù)債情況。第二通過合伙協(xié)議或內(nèi)部約定明確規(guī)定合伙人入伙、退伙條件，理順合伙人之間利益分配的比率，推動(dòng)建立準(zhǔn)入公認(rèn)、基數(shù)公平、職責(zé)統(tǒng)派、風(fēng)險(xiǎn)共擔(dān)、競(jìng)業(yè)受限的合伙機(jī)制，促使全體合伙人成為目標(biāo)一致、命運(yùn)與共的共同體。第三監(jiān)管部門要求信息備案。合伙人可以要求去監(jiān)管部門查詢合伙人或事務(wù)所相關(guān)必要信息，但監(jiān)管部門也要為合伙人和事務(wù)所做好信息保密工作，不能全部對(duì)外公開。第四保守商業(yè)秘密和競(jìng)業(yè)細(xì)則。事務(wù)所的高級(jí)管理人員、高級(jí)技術(shù)人員和其他負(fù)有保密義務(wù)的人，跳槽到其他會(huì)計(jì)事務(wù)所，不得透露客戶相關(guān)資料甚至帶走客戶。一般來說，同類業(yè)務(wù)的競(jìng)業(yè)限制為兩年。

3.事務(wù)所質(zhì)量控制與總分事務(wù)所管理部門的設(shè)立。在吸收新的合伙人要立定較高的標(biāo)準(zhǔn)，不能為了分擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)而一味的擴(kuò)大事務(wù)所規(guī)模。在原則上應(yīng)設(shè)立原合伙人一人一票，不得以擁有的財(cái)產(chǎn)份額決定表決權(quán)大小，可在內(nèi)部約定多數(shù)通過或要求全票通過方可加入。在總分事務(wù)所中合伙人之間的權(quán)利及義務(wù)是相同的，總事務(wù)所與分事務(wù)所的合伙人地位沒有高低之分，只有管理職責(zé)不同而已，他們的薪酬可以在利潤(rùn)分配中加以妥善解決。

參考文獻(xiàn)

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