財稅法視角下環(huán)境稅立法的法經(jīng)濟(jì)學(xué)分析與展望

李帥

（中國人民大學(xué) 法學(xué)院，北京 100872）

?

【法律專題：民商經(jīng)濟(jì)法前沿問題研究】

財稅法視角下環(huán)境稅立法的法經(jīng)濟(jì)學(xué)分析與展望

李帥

（中國人民大學(xué) 法學(xué)院，北京 100872）

［摘要］經(jīng)濟(jì)新常態(tài)包含中高速發(fā)展、優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、可持續(xù)發(fā)展等一系列內(nèi)涵，經(jīng)濟(jì)法需要對新常態(tài)作出主動回應(yīng)，環(huán)境稅就是其中重要的經(jīng)濟(jì)調(diào)節(jié)手段之一，它的出現(xiàn)是完全與可持續(xù)發(fā)展、綠色發(fā)展的理念相一致的。環(huán)境稅可以改變污染企業(yè)的市場激勵，優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，促進(jìn)產(chǎn)業(yè)升級，降低污染物排放，實現(xiàn)經(jīng)濟(jì)和社會的可持續(xù)發(fā)展。世界上許多發(fā)達(dá)國家都出臺了環(huán)境稅，目前我國的環(huán)境稅正處在醞釀階段，我國應(yīng)當(dāng)順應(yīng)經(jīng)濟(jì)新常態(tài)的要求，盡快出臺環(huán)境稅，實行累進(jìn)制環(huán)境稅率，并調(diào)整相關(guān)稅制保證企業(yè)、居民的總體稅負(fù)水平穩(wěn)定以保證稅收中性。

［關(guān)鍵詞］環(huán)境稅；經(jīng)濟(jì)新常態(tài)；無謂損失；稅收歸宿；累進(jìn)稅率

環(huán)境稅是把環(huán)境污染和生態(tài)破壞的社會成本內(nèi)化到生產(chǎn)成本和市場價格中去，再通過市場機(jī)制來分配環(huán)境資源的一種經(jīng)濟(jì)手段。環(huán)境稅是相對較新的經(jīng)濟(jì)調(diào)節(jié)工具，其主要作用是支持國家經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展。2014年5月習(xí)近平總書記在河南考察時提出了“新常態(tài)”的概念，其內(nèi)涵包括中高速發(fā)展、優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、尋求新的發(fā)展動力、面臨新的挑戰(zhàn)等一系列內(nèi)容，其中面臨的環(huán)境問題的挑戰(zhàn)需要我們在保證中高速發(fā)展的同時，通過新的調(diào)控手段優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、提升發(fā)展動力，而這一新的經(jīng)濟(jì)手段就是環(huán)境稅。目前，我國環(huán)境稅的立法工作雖經(jīng)“千呼萬喚”，但仍“猶抱琵琶半遮面”，這對于我國環(huán)境保護(hù)、經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型、稅制優(yōu)化都是不利的。在經(jīng)濟(jì)新常態(tài)下，我國的稅收立法、經(jīng)濟(jì)法治研究工作應(yīng)當(dāng)對新常態(tài)作出正面回應(yīng)，實現(xiàn)經(jīng)濟(jì)社會的可持續(xù)發(fā)展。

一、財稅法治下環(huán)境稅的法經(jīng)濟(jì)學(xué)分析

經(jīng)濟(jì)新常態(tài)的提出為我國環(huán)境稅立法提供了理論支持，而環(huán)境稅的開征也對經(jīng)濟(jì)新常態(tài)的發(fā)展有促進(jìn)作用，二者是相互促進(jìn)的。

（一）無謂損失之下環(huán)境稅的合理性基礎(chǔ)

我國環(huán)境稅的立法自2010年就已啟動，由國稅總局、財政部、環(huán)保部聯(lián)合擬定針對CO2、SO2、廢水和固體廢棄物征收環(huán)境稅的稅法草案已提交至國務(wù)院，但一直沒有出臺。究其原因，就是環(huán)境稅的征收在有利于環(huán)境保護(hù)的同時，可能會引發(fā)產(chǎn)業(yè)升級造成的就業(yè)率下降、由于稅收造成的市場總剩余的無謂損失等，這些都會對經(jīng)濟(jì)增長率和增長量造成負(fù)面影響[1]，因此有一些經(jīng)濟(jì)學(xué)家是反對開征環(huán)境稅的。環(huán)境稅可能對國家經(jīng)濟(jì)增長速度造成負(fù)面影響的原因是環(huán)境稅的開征會造成市場總剩余的無謂損失（deadweight loss）。

圖1　環(huán)境稅之無謂損失影響分析圖

如圖1所示，在沒有環(huán)境稅的情況下，生產(chǎn)或使用過程中可能造成環(huán)境污染的商品（以下簡稱“污染商品”）的供給和需求會在（Q1，P1）點達(dá)到平衡，此時消費者剩余的總量是A+B+C，生產(chǎn)者剩余的總量是 D+E+F，社會總剩余、總福利是A+B+C+D+E+F。當(dāng)對該污染商品征收環(huán)境稅之后，相當(dāng)于在正常的供求曲線中打入了稅收楔子，稅收的成本會提高商品的價格，消費者支付的價格由P1升至PB，而污染商品的賣家得到的收入從P1下降至PS，而環(huán)境稅的稅負(fù)水平等于PB－PS。在引入環(huán)境稅后，消費者剩余為A，生產(chǎn)者剩余為F，政府通過環(huán)境稅取走了總量為B+D的剩余福利，但相對于無稅收狀態(tài)，市場總剩余只是A+B+D+F，與之前相比減少了C+E，減少的這部分就是無謂損失。正是因為環(huán)境稅會造成這部分無謂損失，會對經(jīng)濟(jì)發(fā)展速度產(chǎn)生負(fù)面影響，這也是許多發(fā)展中國家都遲遲不愿出臺環(huán)境稅規(guī)定的原因。

既然環(huán)境稅的征收會給經(jīng)濟(jì)帶來無謂損失，為什么實際上多數(shù)發(fā)達(dá)國家都開征了環(huán)境稅？這主要是基于成本—收益的比較分析得出的結(jié)論。從法經(jīng)濟(jì)學(xué)的視角來看，當(dāng)某一行為或者政策所得到的收益大于其所付出的成本，那么這種行為或政策就是值得選擇的。對于環(huán)境稅的征收選擇而言，其開征的成本就是市場的無謂損失（P損），而由于環(huán)境稅的開征所產(chǎn)生的節(jié)能減排的環(huán)境收益（E環(huán)）以及減少的治污成本（C治），當(dāng)E環(huán)+C治﹥P損時，環(huán)境稅的征收在法經(jīng)濟(jì)學(xué)意義上就是合理的。

發(fā)達(dá)國家之所以開征環(huán)境稅，是因為他們大多經(jīng)歷了高發(fā)展、高污染所帶來的傷痛，例如比利時1930年馬斯河谷事件、美國1948年多諾拉事件、1946—1955年洛杉磯光化學(xué)煙霧污染、1952年倫敦毒霧事件、1985年威爾士飲用水污染事件等等，為此西方國家付出了生命、經(jīng)濟(jì)等多方面慘痛的代價，這些都使西方世界在污染的問題上達(dá)成了“預(yù)防比污染更重要”的思想共識。維護(hù)生態(tài)環(huán)境的可持續(xù)發(fā)展?fàn)顟B(tài)，預(yù)防污染事故發(fā)生，其意義遠(yuǎn)大于對某一特定損失的賠償。要預(yù)防和抑制環(huán)境侵權(quán)的發(fā)生，理想狀態(tài)是將損失成本、預(yù)防成本、行政管理費用成本總量控制在最小范圍[2]134，而非事后的被動治理。而與之形成鮮明對比的是，在發(fā)展中國家鮮有出臺環(huán)境稅的實例。我國是世界上最大的發(fā)展中國家，人民對于經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需求并沒有消退，但經(jīng)濟(jì)發(fā)展的理念正在悄然改變，綠色GDP、可持續(xù)發(fā)展等理念的引入使得環(huán)境的保護(hù)、經(jīng)濟(jì)的調(diào)控與新常態(tài)的應(yīng)對內(nèi)在上是統(tǒng)一的。

市場資源配置具有決定性作用，而市場機(jī)制發(fā)揮作用的方式就是通過競爭實現(xiàn)“優(yōu)勝劣汰”，也就是擠壓、排解過剩和落后產(chǎn)能、促使企業(yè)和產(chǎn)品升級換代的有效壓力與動力機(jī)制[3]139。經(jīng)濟(jì)新常態(tài)的一大特點就是經(jīng)濟(jì)增速放緩、進(jìn)入中高速增長模式，也就是說，在經(jīng)濟(jì)新常態(tài)下，經(jīng)濟(jì)增長率和增長量不應(yīng)該是經(jīng)濟(jì)調(diào)控的首要考慮，一些有利于經(jīng)濟(jì)社會長期健康發(fā)展、但有可能造成經(jīng)濟(jì)增長速度放緩的經(jīng)濟(jì)調(diào)控手段是可以被引入的，環(huán)境稅就是這樣一種調(diào)控手段。

此外，雖然許多報告顯示在CO2排放稅、含鉛汽油稅、廢棄物及廢棄物交易稅、交通擁堵費等方面還存在一系列負(fù)面影響[4]347-368，但還是有許多歐盟國家都在環(huán)境稅的實施中取得了積極的經(jīng)濟(jì)表現(xiàn)，如丹麥、荷蘭、挪威、瑞典等國，他們不止在環(huán)境保護(hù)方面取得了突出進(jìn)展，而且通過經(jīng)濟(jì)調(diào)整中環(huán)境稅的運用降低了所得稅、增加了投資，使公共收入循環(huán)起來，取得了良好的經(jīng)濟(jì)表現(xiàn)[5]1439-1448。也就是說，雖然環(huán)境稅的征收可能直接造成經(jīng)濟(jì)增長的放緩，但是會間接刺激投資、促進(jìn)產(chǎn)業(yè)升級、尋求經(jīng)濟(jì)發(fā)展的新動力，在長遠(yuǎn)看來，對我國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展仍然是有利的。

（二）環(huán)境外部性因素的內(nèi)部化

最早提出通過實施環(huán)境稅來保護(hù)環(huán)境的理念的是福利經(jīng)濟(jì)學(xué)家庇古（Pigou）。1918年，庇古提出引入環(huán)境稅作為將外部性成本內(nèi)部化的方法來解決對環(huán)境的污染與破壞。由于市場本身不能或者不愿通過內(nèi)部化手段消除這種成本，因此國家往往都采取不同手段來減輕這種由于市場不充分所造成的影響。

自然資源有許多特點，即使對那些并不反對在福利、收入、能力上不平等的人來說，也仍然會堅稱自然資源應(yīng)當(dāng)在所有的公民甚至全人類之間平等的分配。首先，與文化消費、財富、健康或者福利上的不平等不同，每一次對自然資源的消費總是減損資源總量的。自然資源是以有限供應(yīng)的形式存在的，可以說所有的人都是消費自然資源的競爭者，如果一個人消費的多了，其他人就會只能消費的少。其次，任何主體都可以聲稱自己的財富、能力、福利屬于自己，但自然資源并不是被人為創(chuàng)造出來的，因此沒有人可以憑借創(chuàng)造者或制造者的身份聲稱對自然資源享有專屬權(quán)利。自然資源的這一特征可能同時引發(fā)自由主義或非自由主義，自由主義者聲稱“不能對勞動的果實征稅，但對自然的果實可以”，而非自由主義者則認(rèn)為自然資源不能為任何人專有。但無論如何，自然資源對于人類生存而言是獨一無二的。

然而，雖然資源自愿或非自愿的被不公平地分配了，但若說起征收環(huán)境稅的最重要原因，依然是減少對環(huán)境破壞的緊迫需要。環(huán)境稅越早被引入并實施，我們的科學(xué)技術(shù)、工業(yè)、交通、城市、建筑才能越早地向正確的方向發(fā)展。正如許多經(jīng)濟(jì)學(xué)家所指出的那樣，與其他稅種可能造成的價格扭曲、產(chǎn)量降低等后果不同，環(huán)境稅可以通過將目前傳導(dǎo)至第三方主體甚至被全社會忍受的外部性后果以內(nèi)部化的方式提升效率。環(huán)境稅在這個意義上的特征很符合約翰·羅爾斯的理念[6]47，他強(qiáng)調(diào)公民必須懂得公共規(guī)則和正義觀念，明白不同行為可能產(chǎn)生的后果并且確保每一個人在不遵守這些規(guī)則的情況下都能得到相同的懲罰，這是非常重要的。沒有人愿意生活在別人強(qiáng)加給自己的未知傷害中。

（三）環(huán)境稅是新常態(tài)下多樣性環(huán)境調(diào)節(jié)手段的最優(yōu)解

公共產(chǎn)品以及交易成本會使形成一個有效的解決方案變得更難，這限制了尋求排他性特定方案的可能。根據(jù)經(jīng)合組織的數(shù)據(jù)，目前被廣泛運用的環(huán)境保護(hù)手段包括環(huán)境費、環(huán)境稅、可交易污染許可體系、保證金退還、不守法罰款、履約保證、責(zé)任懲罰支付以及環(huán)境保護(hù)補(bǔ)貼。而從各國實踐角度來看，實行環(huán)境稅是綜合各種調(diào)控手段以滿足環(huán)境需求的正確選擇之一。相對其他稅種而言，環(huán)境稅是一種新形式的稅種，它以對環(huán)境產(chǎn)生有害影響的物質(zhì)的物理單位為稅基[7]2800-2807。換句話說，環(huán)境稅的征稅對象是對環(huán)境產(chǎn)生負(fù)面影響的商品及活動。環(huán)境稅可以看作是踐行“污染者付費”原則的工具，它將環(huán)境的外部性因素納入考量，因此可以糾正由于外部性原因造成的市場局限和缺憾。因此通過環(huán)境稅，消費者和生產(chǎn)者可以產(chǎn)生更負(fù)責(zé)的適用自然資源的積極性，從而減少甚至避免對環(huán)境的污染。

相對而言，環(huán)境費、生態(tài)罰金由于不是稅收，因此可以避開稅收法定原則的束縛，使之容易成為政府?dāng)控數(shù)墓ぞ邚亩斐蓪用窈推髽I(yè)財產(chǎn)的肆意侵奪，也可能成為政治周期或短期政治下的產(chǎn)物。而任何稅收工具的實施，包括環(huán)境稅在內(nèi)，都必須由國家制定的法律加以規(guī)制，不但法律位階更高，而且通過法律的形式向社會加以公告，也會使民眾產(chǎn)生更穩(wěn)定的預(yù)期。國家通過直接的規(guī)制賦予遵從法律可允許范圍內(nèi)的污染以更高的安全性，如果超出環(huán)境污染水平上限的行為會被禁止（例如通過制裁的形式規(guī)制污染），那么這個最大污染上限應(yīng)當(dāng)被事前披露并使公眾知曉。國家實行環(huán)境稅是必要的，環(huán)境稅對構(gòu)建可持續(xù)發(fā)展的制度原件是有實質(zhì)作用的。

二、法經(jīng)濟(jì)學(xué)視角下環(huán)境稅立法對我國經(jīng)濟(jì)調(diào)控的現(xiàn)實意義

（一）矯正稅視域下產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整的需求使環(huán)境稅立法成為必要

新常態(tài)要求我們在宏觀調(diào)控上將轉(zhuǎn)方式、調(diào)結(jié)構(gòu)放在更加突出的位置[8]。目前我國許多過剩產(chǎn)能、高污染產(chǎn)能還在政府補(bǔ)貼中繼續(xù)以“僵尸企業(yè)”的形式存在著，這既浪費了國家財政資金，也不利于市場的自我調(diào)節(jié)，與市場對資源配置的決定性作用是相悖的。國家應(yīng)當(dāng)通過征收環(huán)境稅，優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，同時打通企業(yè)（包括產(chǎn)能落后的國有企業(yè)）的市場退出機(jī)制，使經(jīng)濟(jì)新常態(tài)切實成為綠色經(jīng)濟(jì)新常態(tài)。

環(huán)境稅本身是一種矯正稅，在法經(jīng)濟(jì)學(xué)領(lǐng)域?qū)⑵涠x為專門為市場外部性效應(yīng)內(nèi)部化而設(shè)置的稅種。通過環(huán)境稅這種矯正性的經(jīng)濟(jì)調(diào)節(jié)手段，原本市場污染者免費污染的情況被得以矯正，“污染者付費”的理念使環(huán)境稅作為污染者在污染環(huán)境時所必須負(fù)擔(dān)的成本應(yīng)被納入經(jīng)濟(jì)決策考量中，增加了污染成本，降低了污染商品的收益，在利潤率降低的情況下，市場看不見的手就會對市場的資源重新配置，使之流入到更高效、清潔、利潤率高的行業(yè)中去。

我國現(xiàn)階段的環(huán)境污染問題日趨嚴(yán)重，而當(dāng)前污染程度最高的還是產(chǎn)業(yè)亟待淘汰和升級的工業(yè)以及城市車輛尾氣的排放，其中前者的污染指數(shù)更加嚴(yán)重，主要來自鋼鐵、燃煤發(fā)電、垃圾焚燒等基礎(chǔ)行業(yè)。當(dāng)環(huán)境稅開征時，傳統(tǒng)的鋼鐵、燃煤發(fā)電等工業(yè)就會增加產(chǎn)出成本，對企業(yè)產(chǎn)生淘汰過剩產(chǎn)能、更新現(xiàn)有工業(yè)技術(shù)、促進(jìn)清潔生產(chǎn)的倒逼機(jī)制，對于城市車輛使用者來說，也會傾向于選擇更加節(jié)能減排的步行、自行車、城市公共交通等出行方式。之所以環(huán)境稅會對新常態(tài)的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)產(chǎn)生調(diào)整作用，是因為環(huán)境稅的征收改變了環(huán)境損害行為方式的市場激勵，使原本免費使用環(huán)境公地的行為方式發(fā)生改變，每個主體都為自身可能產(chǎn)生損害環(huán)境公地后果的行為承擔(dān)了額外的成本。在沒有環(huán)境稅的情況下，家庭和企業(yè)的決策不會考慮環(huán)境因素，而環(huán)境稅會扭曲污染商品的價格，從而扭曲家庭和企業(yè)的決策，這種扭曲作用是正向的，是將市場無法解決的環(huán)境公地悲劇通過環(huán)境稅這種國家的調(diào)控手段進(jìn)行的正向扭曲。

（二）收入分配改革呼喚包括環(huán)境稅在內(nèi)的稅制改革

改革開放以來，我國財政收入年均增長14.6%，而與之形成鮮明對比的是城鎮(zhèn)居民人均可支配收入年均增長僅7.4%，要讓居民更多地享受到改革的紅利，需要對國家財政收入分配制度進(jìn)行重新調(diào)整[9]。在這個過程中，稅制調(diào)整是必要的，而環(huán)境稅的開征也必須以所得稅等其他稅種的調(diào)整作為輔助。

首先，環(huán)境稅的開征背景決定了需要調(diào)整其他稅種的稅負(fù)水平。在經(jīng)濟(jì)新常態(tài)下討論環(huán)境稅的問題，其開征背景并不是因為我國稅收收入不夠，不足以維持政府運行而需要開征環(huán)境稅以增加國家財政收入。目前我國財政收入充足，單純?yōu)榱嗽黾邮杖攵_征新稅已無必要，環(huán)境稅的開征更多的是因為其矯正稅的作用可以優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、降低污染指數(shù)。而為了維持國家整體稅負(fù)水平的均衡，在征收環(huán)境稅的同時，應(yīng)當(dāng)對其他稅種予以適當(dāng)減稅和優(yōu)惠。其次，稅收中性原則要求環(huán)境稅的開征要減少其他稅種的稅負(fù)水平。以往的學(xué)者在研究環(huán)境稅時，更多情況下是就環(huán)境稅論環(huán)境稅，而忽視了環(huán)境稅作為國家稅種之一與其他稅種以及整體稅制之間的關(guān)聯(lián)，這種遺漏會制約環(huán)境稅制的發(fā)展，因為環(huán)境稅的效應(yīng)非常依賴其他稅種的水平。例如泰利的研究就表明，在開征環(huán)境稅的同時應(yīng)減少生產(chǎn)部門的稅收負(fù)擔(dān)，否則將對就業(yè)產(chǎn)生不利影響[10]321-340。最后，從改革紅利的分?jǐn)?、環(huán)境稅的稅收歸宿等因素考量，應(yīng)當(dāng)降低所得稅等稅種的稅負(fù)水平。前面已經(jīng)講過，我國財政收入和GDP的增長速度遠(yuǎn)高于居民人均收入的增長速度，而從法經(jīng)濟(jì)學(xué)角度來看環(huán)境稅的最終稅收歸宿將有很大比例負(fù)擔(dān)到買家（消費者）身上，因此為了使人民分享到改革紅利，不會因環(huán)境稅的征收造成更大的稅負(fù)負(fù)擔(dān)，應(yīng)當(dāng)對所得稅等稅種加以優(yōu)化。

（三）環(huán)境稅可以促進(jìn)新常態(tài)下的可持續(xù)發(fā)展

可持續(xù)發(fā)展、綠色發(fā)展的理念已經(jīng)成為我國執(zhí)政黨的重要執(zhí)政理念?？沙掷m(xù)發(fā)展的概念經(jīng)常被用于定義以下四種相互作用、相互影響的支柱：經(jīng)濟(jì)、生態(tài)、社會和制度，可以同時支持以上四個因素及其子系統(tǒng)的工具就應(yīng)當(dāng)是被鼓勵的。環(huán)境稅就是可以支持可持續(xù)發(fā)展原則的有效經(jīng)濟(jì)調(diào)節(jié)工具，其運用可以均衡地改善以上四個子系統(tǒng)。

環(huán)境稅的出現(xiàn)是完全與可持續(xù)發(fā)展一致的，因為環(huán)境稅本身就包含經(jīng)濟(jì)、環(huán)境、社會及其子系統(tǒng)對可持續(xù)發(fā)展的追求。實行環(huán)境稅（包括環(huán)境費、環(huán)境罰款制度）會產(chǎn)生增加財政收入和刺激產(chǎn)生環(huán)境友好型產(chǎn)品的雙重紅利。換句話說，實施環(huán)境稅既與經(jīng)濟(jì)發(fā)展標(biāo)準(zhǔn)上的可持續(xù)發(fā)展相一致，又可以促使產(chǎn)生社會責(zé)任的經(jīng)濟(jì)行為。只有當(dāng)環(huán)境意義上、經(jīng)濟(jì)意義上和社會意義上的可持續(xù)發(fā)展都建立起來后，制度方面的可持續(xù)發(fā)展才能建立。

環(huán)境稅的優(yōu)勢在于它可以限制對生態(tài)環(huán)境有害的產(chǎn)品消費量，減少有害廢棄物的排放并使之降至可接受的范圍之內(nèi)。可接受的環(huán)境稅必須符合經(jīng)濟(jì)可接受與環(huán)境可接受性雙重標(biāo)準(zhǔn)，因此國家必須出臺科學(xué)合理的環(huán)境稅，其標(biāo)準(zhǔn)包括以下五方面：1.盡量少的環(huán)境成本；2.對市場資源配置的影響降到最低；3.實施的可操作性和便捷性；4.經(jīng)濟(jì)發(fā)展上的可接受性；5.不能對自由市場貿(mào)易產(chǎn)生負(fù)面影響。

三、我國環(huán)境稅立法的展望與建議

理論的研究應(yīng)當(dāng)對實務(wù)產(chǎn)生指導(dǎo)，其他國家的先進(jìn)經(jīng)驗可以給我國的立法提供借鑒，綜合以上內(nèi)容，新常態(tài)下我國環(huán)境稅立法進(jìn)路應(yīng)當(dāng)包括以下幾方面內(nèi)容。

（一）構(gòu)建科學(xué)、完備的環(huán)境稅體系

環(huán)境稅是一個系統(tǒng)的稅收體系，并非指單純的一個稅種，因此從稅收法治完善的角度出發(fā)，構(gòu)建我國系統(tǒng)的環(huán)境稅體系不能僅僅把著力點放在環(huán)境污染稅上，而應(yīng)當(dāng)進(jìn)行系統(tǒng)的籌劃使不同種類的環(huán)境稅之間實現(xiàn)內(nèi)部的優(yōu)化與耦合。環(huán)境稅根據(jù)不同的標(biāo)準(zhǔn)可以進(jìn)行不同的分類，國際上目前最常用的分類標(biāo)準(zhǔn)是以征稅對象的不同對環(huán)境稅進(jìn)行種類的劃分，我國宜采取這種分類來構(gòu)建環(huán)境稅制，具體而言包括能源稅、交通運輸稅、污染稅和資源稅四種。

能源稅包括對用于動態(tài)或者靜態(tài)目的而使用的能源產(chǎn)品所征收的稅種，主要的應(yīng)稅能源產(chǎn)品包括：汽油、柴油、原油、燃油、電力、煤炭，以及所有能夠產(chǎn)生負(fù)面外部性效應(yīng)和其他生態(tài)上不能接受后果的產(chǎn)品。實際上，無論這類產(chǎn)品在生產(chǎn)過程中產(chǎn)生污染，還是在其消費過程中產(chǎn)生污染，都不影響對其征稅。能源稅的最大優(yōu)勢在于它成為了一種現(xiàn)實存在的消耗稅，正因為如此，能源稅的征收更具效率，它有著更低的行政成本，使其實施變得更加低成本、方便。

交通運輸稅是與機(jī)動車輛的所有者和使用者息息相關(guān)的稅，交通工具、交通相關(guān)服務(wù)征得稅也被包含在這種財政工具中。交通稅涉及運輸工具的進(jìn)口、運輸設(shè)備的銷售（例如，發(fā)動機(jī)的大小或者特定機(jī)動車的排量）以及可以以年為單位被計算的公路稅。此稅種包含對交通工具使用的汽油、柴油和其他燃料所征收的稅。

污染稅是通過計算或估算有害氣體、液體對大氣或水源的排放而征收的稅種，在歐盟國家也涉及固體廢棄物或噪音污染的管理。由于CO2的排放被包含在能源稅中，因此從污染稅中被豁免[11]19-32。污染稅的稅基是建立在對有害排放物的測量以及對所排放的污染物的質(zhì)量和數(shù)量評估的基礎(chǔ)上的，在生態(tài)保護(hù)上，直接對污染物排放的來源進(jìn)行征稅是最有效的方式。但是，在許多具體案件中，有害物的排放是很難被精確測量的。

能源稅涉及對水、森林、礦物等資源的開發(fā)。對石油和天然氣的開發(fā)不屬于能源稅的征稅范疇，因為石油和天然氣不同于其他類型的能源，他們可以通過其消費的價格進(jìn)行精確測算。

（二）新常態(tài)下的環(huán)境稅應(yīng)當(dāng)實行累進(jìn)稅率

目前我國環(huán)境保護(hù)稅的立法工作正在進(jìn)行，最新的《環(huán)境保護(hù)稅法》草案對污染物排放的征稅問題采用了比例稅率。這樣的立法選擇引發(fā)了人們的隱憂，若制定一個單一的環(huán)境稅比例稅率，那這個稅率既無法高到讓高消費者改變他們?nèi)狈椥缘南M行為，也無法低到不對低收入群體產(chǎn)生傷害，尤其是在市場更傾向于通過回報高消費者來加深這種不平等時更是如此。例如經(jīng)常乘坐飛機(jī)的人，往往會因為消費的頻率、額度而被升級為會員獲得更多折扣或者獲贈額外的免費航空公里數(shù)，但這些人不會因為坐飛機(jī)的次數(shù)多、對氣候變化造成的影響大而受到更多懲罰。類似的促銷手段還被用于其他領(lǐng)域，這直接深化了在收入與環(huán)境消費上已存在的不平等現(xiàn)象，使得同一社會中富有者消費了十倍于貧窮者的碳排放[12]218。

有些學(xué)者認(rèn)為，國家應(yīng)當(dāng)首先通過在所得稅中設(shè)立更嚴(yán)格的累進(jìn)稅率來減少社會成員經(jīng)濟(jì)上的不平等，然后再引入環(huán)境稅制度（盡管在這一過程中可能會出現(xiàn)經(jīng)濟(jì)指標(biāo)的倒退和稅收的累退性）。但是相比直接出臺環(huán)境稅，這種做法可能會更加不可行。對于社會大眾來說，對所得稅的關(guān)注往往超過環(huán)境稅，而增收所得稅會比開征環(huán)境稅受到更嚴(yán)重的反對，因為民眾傾向于認(rèn)為社會應(yīng)當(dāng)鼓勵工業(yè)升級而不是鼓勵污染，且自由主義者認(rèn)為對勞動所得征稅實際上相當(dāng)于強(qiáng)迫勞動者在征稅額度內(nèi)無償勞動了，人民有權(quán)勞動并獲取報酬，但污染并不是權(quán)利。

假如國家對所有人都適用一個統(tǒng)一的環(huán)境稅稅率，不管他們到底造成了多少污染，對于造成平均污染水平的人適用的稅率低于高于平均污染水平的主體，但該稅率又高于低于平均污染水平者適用的稅率。正如常坐飛機(jī)的人往往比無車、無房者更加富有，至少在這樣的稅率設(shè)置之下，環(huán)境稅可以避免傷害低收入家庭且更有效消除一部分低消費彈性的高消費者。但如果稅率仍然保持在對所有納稅人都適用的統(tǒng)一稅率，那么實際上就是強(qiáng)迫了低收入群體作出了本不應(yīng)由他們作出的經(jīng)濟(jì)犧牲，對更富有的高消費者而言就可以更輕松消費那些低收入者難以負(fù)擔(dān)的高污染商品。對高消費者施加高稅率可以很好地緩解這一問題，解決之道便是對環(huán)境稅設(shè)置更科學(xué)的累進(jìn)稅率制度。

有學(xué)者曾經(jīng)建議，開征環(huán)境稅時應(yīng)當(dāng)把全國分為合理的幾個區(qū)域，對每個區(qū)域設(shè)定不同的稅率[13]20。這種設(shè)計初衷是為了解決不同污染程度的污染者的稅負(fù)公平問題，但這種劃區(qū)域的方式可能會破壞國家稅制的統(tǒng)一，對于稅負(fù)水平較低的地區(qū)可能會形成“稅收洼地”，形成相關(guān)污染商品不公平競爭。從某種意義來說，相對于劃區(qū)域定稅率的征稅方式，通過累進(jìn)制環(huán)境稅的設(shè)計減少消耗和污染的做法更容易被證明是正當(dāng)?shù)摹８呶廴菊吆苊黠@會對他人造成不良的影響（這一點與高收入者明顯不同），他們使得環(huán)境問題變得更糟、造成了環(huán)境稅對繼續(xù)污染行為增加稅率的后果，正如對于重復(fù)破壞規(guī)則者要處以更重的處罰一樣合理。事實上，對于平等性程度非常高的國家或社會而言，對造成高于平均污染水平的污染者處以更高的處罰是更符合實質(zhì)公平的，也是很容易被允許的。通過向上層梯隊消費者增加稅率，累進(jìn)制環(huán)境稅相比平頭稅更能保證上層消費者限制消費環(huán)境污染型商品，且可以有效避免社會停頓或者剝奪對任何人的最低限度供應(yīng)。

（三）環(huán)境稅的征收應(yīng)當(dāng)進(jìn)行配套的稅制改革

稅收歸宿（tax incidence）是指稅收負(fù)擔(dān)的最終承擔(dān)分配方式，而任何一種稅無論是向生產(chǎn)者征收還是向消費者征收，都會由買賣雙方分擔(dān)，只是稅收負(fù)擔(dān)會更多地落在缺乏彈性的市場一方身上[14]125-130。而對于環(huán)境稅而言，許多污染商品都是生活必須品，雖然消費者可以通過改變生活模式降低對其的消費量（例如通過選擇公共交通設(shè)施代替私家車），但總體而言，這種生活方式的轉(zhuǎn)變不可能對污染商品的消耗帶來富有彈性的改變。許多歐盟國家直接對消費者征收環(huán)境稅，但稅收負(fù)擔(dān)會通過污染商品的價格變動和買賣雙方通過市場定價的博弈轉(zhuǎn)嫁一部分給賣家。由于環(huán)境稅通過改變市場激勵的方式調(diào)整污染企業(yè)的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、促進(jìn)產(chǎn)業(yè)升級，而污染商品又多數(shù)屬于生活必需品，因此相對而言污染商品的供給曲線比需求曲線更富有彈性，環(huán)境稅稅收負(fù)擔(dān)會更多地傾向于消費者。

環(huán)境稅開征后就會成為產(chǎn)品或者活動價格的一部分，迫使生產(chǎn)者和消費者在作出經(jīng)濟(jì)活動決定時考慮其中的環(huán)境污染成本。因為環(huán)境稅是最終賣價的一部分，因此它可以同時滿足或者混合以下原則：生產(chǎn)者付費以及消費者付費，但最終在交易的終端，是由消費者或者最終使用者付費的，這意味著最終的實施原則是消費者付費。環(huán)境稅的最終目的在于通過這種財政手段的調(diào)節(jié)實現(xiàn)國家對環(huán)境保護(hù)、可持續(xù)發(fā)展目標(biāo)的支持。環(huán)境稅改革應(yīng)當(dāng)清楚地強(qiáng)調(diào)稅負(fù)從國家需要的、鼓勵的經(jīng)濟(jì)活動或市場主體向國家不支持的、對環(huán)境污染過大的經(jīng)濟(jì)活動或市場主體的轉(zhuǎn)移，因此環(huán)境稅的開征和引入應(yīng)當(dāng)輔之以其他相關(guān)稅負(fù)的降低，以實現(xiàn)國家總體稅收的穩(wěn)定、均衡以維持稅收中性。

貧窮者相對富有者而言，更趨向于花費更多的收入比例去購買含有自然資源成分的商品，因此，如果環(huán)境稅被征收了，貧窮者會放棄更大比例的收入。在極端不公的社會中，不均衡地將環(huán)境稅的負(fù)擔(dān)加于貧窮者會被認(rèn)為是不公平的，不只因為貧窮者經(jīng)濟(jì)上的弱勢地位，更因為他們對于環(huán)境污染問題所負(fù)的責(zé)任比其他人更小。為了緩和環(huán)境稅可能造成的累退性影響，許多國家都出臺了稅收豁免、補(bǔ)貼、減少保險費等政策以刺激就業(yè)，但這些措施對于真正的社會弱勢群體來說起到的作用是有限的。而且，這些措施無法消除人們的抱怨，因為富人真正受環(huán)境稅影響很小，而這些人才是應(yīng)對環(huán)境問題的產(chǎn)生負(fù)有更大責(zé)任的群體。我們應(yīng)當(dāng)推行環(huán)境稅，但我們必須避免讓窮人的生活因物價變高而變得更加困難，而且我們要盡量避免像其他國家那樣實行補(bǔ)貼或價格管制。

因此，開征環(huán)境稅的同時，要進(jìn)行相應(yīng)的稅制改革。首先，應(yīng)當(dāng)進(jìn)一步深化營業(yè)稅改增值稅的改革，降低企業(yè)稅負(fù)。通過營改增的方式，降低企業(yè)稅負(fù)，沖抵環(huán)境稅的開征給企業(yè)帶來的負(fù)擔(dān)，使企業(yè)的稅負(fù)水平不會過度上升引起國家干預(yù)的過度。其次，應(yīng)當(dāng)改革所得稅制，尤其是個人所得稅制，應(yīng)當(dāng)以家庭為征收單位，制定起征點與物價指數(shù)的聯(lián)動機(jī)制，由個人所得稅法規(guī)定起征點與物價指數(shù)的聯(lián)動計算方式，由稅務(wù)部門進(jìn)行確認(rèn)，這樣一方面可以避免物價升高、賦稅不免帶給居民生活困難，另一方面可以在保證稅收法定的前提下，通過物價聯(lián)動機(jī)制隨時調(diào)整個人所得稅起征點，避免個人所得稅法修改過于頻繁的情況。最后，在稅收征管方面要引入環(huán)境保護(hù)部門的執(zhí)法作用。環(huán)境稅的征收具有專業(yè)性，其稅基的確認(rèn)、稅率的設(shè)定都需要環(huán)境保護(hù)部門參與，在具體的征收過程中也需要環(huán)保部門的協(xié)助，環(huán)境稅的征收不能由稅務(wù)部門和環(huán)保部門各自為政，應(yīng)當(dāng)充分發(fā)揮兩部門的職能優(yōu)勢、協(xié)同征收。

[參考文獻(xiàn)]

[1]梁偉，朱孔來，姜巍.環(huán)境稅的區(qū)域節(jié)能減排效果及經(jīng)濟(jì)影響分析[J].財經(jīng)研究，2014，（1）．

[2]高桂林，陳昊博.我國環(huán)境保護(hù)法律體系的經(jīng)濟(jì)分析[J].學(xué)術(shù)論壇，2014，（3）．

[3]賈康.新常態(tài)下的財政政策思路與方向[J].中國財政，2014，（21）.

Sartzetakis，Xepapadeas，Petrakis.The Role of Inform ation Provision as a Policy Instrum ent to Supplem ent Environm ental Taxes[J].E nvironm ental and R esource E conom ics，2012.

[5]Scrim geour，Oxley，F(xiàn)atai.R educing Carbon Emissions?The Relative E ffectiveness of Different Types of Environm ental Tax： the Case of New Zealand [J].Environm ental Modelling SSoftw are，2005 (20 ).

[6]Rawl s，J.A Theory of Justice[M].Bel knap Press of Harvard U-ni versity Press.1999.

[7]M.Gol usinandO.M.Ivanovi c，KyotoProt ocol Im plem ent at ionin Serbi a as Precogni tion of Sust ai nabl e Energy and Econom i c devel opm ent[J].Energy Pol i cy，2011，39(5).

[8]陸婭楠，劉志強(qiáng).新常態(tài)，新應(yīng)付[N].人民日報，2014-08-18（17）.

[9]田俊榮，吳秋余.新常態(tài)，新在哪？[N].人民日報，2014-08-4（17）.

[10]Tel li，VoyvodaE，YeldanE.EconomicsofEnvi ronmental Policy inTurkey：AGeneral Equi libriumInvest i gat ionof theEconomicEvaluati onof Sect oral EmissionReduction Pol icesf or Clim ate Change[J].Journal of Policy Modeling，2008，30(2).

[11]B.Benoi t，Envi ronm ent al Tax Ref orm：Does It Work?A Survey of the Empiri cal Evi dence[J].Ecol ogi cal Econom i cs，2000（34）.

[12]Wilkinson，R.and Pickett，K.The Spirit Level：Why More E-qual Soci eties Al most Al ways Do Bet ter[M].London：Pengui n.2009.

[13]李齊云，宗斌，李征宇.最優(yōu)環(huán)境稅：庇古法則與稅制協(xié)調(diào).[J].中國人口·資源與環(huán)境，2007，（6）．

[14][美]曼昆.經(jīng)濟(jì)學(xué)原理（微觀經(jīng)濟(jì)學(xué)分冊）[M].北京：北京大學(xué)出版社，2012．

（責(zé)任編輯：任屹立）

［中圖分類號］D922.229

［文章標(biāo)識碼］A

［文章編號］1671-0304(2016)03-0025-07

［收稿日期］2015-12-10［網(wǎng)絡(luò)出版時間］2016-06-12 00:52

［基金項目］2014年國家社會科學(xué)基金一般項目“北京及周邊省區(qū)市大氣污染治理法制協(xié)調(diào)機(jī)制研究”（14BFX107）。

［作者簡介］李帥，男，山東萊蕪人，中國人民大學(xué)法學(xué)院博士研究生，中國人民大學(xué)財稅法研究所助理研究員，主要從事經(jīng)濟(jì)法學(xué)研究。

Financial Analysis and Blueprint on Environmental Tax under the View of Economic ofFiscal and Tax Law

LI Shuai
（Law School，Renmin University of China，Beijing 100872，China）

Abstract:Economic law needs to make an active response to the new normal of economy which means middle-high speed development，optimization of industrial structure，sustainable development，and so on. Environmental tax is oneof theimportant economicregulation means，which can alterthepolluting enterprises’market incentives，optimize the industrial structure，promote industrial upgrading，reduce the pollutantemissions，andachieveeconomicandsocialsustainabledevelopment.AtpresentChinese environmentaltaxisstillintheblueprintstagewhilemanydevelopedcountrieshaveintroduced environmental tax for years.We should conform to the requirements of the new normal economy conditions，put environmental tax into practice as soon as possible，perform a progressive tax rate，and adjust the related tax system to maintain the overall tax burden level of the enterprises and residents and guarantee revenue neutral.

Keyword:%environmental tax；new normal of economy；deadweight loss；tax incidence；a progressive tax rate