王偉兵+吳沐菲

摘 要：審計監(jiān)督促進財政體制深化改革受到政府、學界等多方面的關注。在審計實踐與實際研究中，審計監(jiān)督促進財政體制深化改革主要是從預算執(zhí)行審計、轉(zhuǎn)移支付審計、存量資金審計、稅收征管審計以及政府債務審計等五個重要的方面開展，文章從這五個方面來對文獻進行梳理。

關鍵詞：審計監(jiān)督 財政體制 深化改革 文獻綜述

中圖分類號：F239 文獻標識碼：A

文章編號：1004-4914（2016）12-065-02

財政是國家治理的基礎和重要支柱，建立現(xiàn)代財政體制是我國在財政體制改革的基本方向。審計監(jiān)督基于其獨立性、全面性、專業(yè)性的監(jiān)督特點?；诖?，審計監(jiān)督促進財政體制深化改革受到政府、學界等多方面的關注。在審計實踐與實際研究中，審計監(jiān)督促進財政體制深化改革主要是從預算執(zhí)行審計、轉(zhuǎn)移支付審計、存量資金審計、稅收征管審計以及政府債務審計等五個重要的方面開展，本文也就從五個方面來對文獻進行梳理。

一、預算執(zhí)行審計研究

通過對國內(nèi)學者關于預算執(zhí)行審計研究梳理，發(fā)現(xiàn)主要針對三個方面開展研究：即預算執(zhí)行審計的必要性、預算執(zhí)行存在的問題和預算執(zhí)行審計存在的問題以及如何進一步有效完善部門預算審計的政策建議等這三個方面研究。一是重點分析開展部門預算執(zhí)行審計，尤其是中央部門預算執(zhí)行審計必要性研究。錢嘯森從中央部門預算執(zhí)行審計中存在的問題為切入點，分析部門預算執(zhí)行審計有利于提高我國財政管理的效率。姜超（2008）認為預算執(zhí)行審計與績效審計結合開展有利于完善預算執(zhí)行審計實踐體系，能夠有效促進我國公共財政管理體制的建立和政府職能的轉(zhuǎn)變，加強對財政資金使用的安全性和有效性監(jiān)督力度。張軍等（2015）針對我國現(xiàn)行預算體制機制不完善、預算執(zhí)行違規(guī)問題等問題應加快推動績效預算審計，這樣有利于我國現(xiàn)代財政體制構建。董玲、安艷芳（2009）認為現(xiàn)階段在全力推進政府預算績效評價的政策背景下，分析和借鑒西方發(fā)達國家的有益經(jīng)驗和做法，逐步建立一套適合我國國情的政府預算績效評價體系，有利于進一步推動我國政府預算管理改革。二是對預算執(zhí)行與預算執(zhí)行審計存在的問題進行研究。陳澎（2009）認為我國預算執(zhí)行存在三方面的問題，即財政部門編制的部門預算草案過粗，不利于管理；預算編制的標準與定額體系有待完善；財政集中核算的不完善；部門預算執(zhí)行審計中存在的問題是部門預算執(zhí)行審計相對滯后以及忽視財政預算執(zhí)行效益的審計。宋達和鄭石橋認為我國部門預算執(zhí)行審計存在的主要問題有政府審計制度本身存在制度局限；由于收到審計技術、方法以及審計資源的限制，我國在進行預算執(zhí)行審計的過程中，伸進機關和審計人員很難發(fā)現(xiàn)所有的有關預算執(zhí)行過程中存在的違規(guī)問題；同時，審計和其他經(jīng)濟監(jiān)督形式一樣存在威懾力度不夠的缺陷，因為審計發(fā)現(xiàn)問題后很少開具處罰單，即便采取一定的處罰措施，其處罰的力度也很難以達到震懾違規(guī)者，違規(guī)行為在短時期內(nèi)自然屢禁不止。三是加強預算執(zhí)行審計對策措施研究。陳斌認為在“大財政”的思想理念背景下，應結合“大財政”經(jīng)濟社會發(fā)展的新特點，構建適合“大財政”發(fā)展模式的預算執(zhí)行體系，進一步優(yōu)化審計技術，改進審計方法，加強審計監(jiān)督方面法律法規(guī)建設健全等。薛芬認為為適應經(jīng)濟社會發(fā)展的新時期，應對預算執(zhí)行審計進行重新定位，即對審計范圍、審計層次、審計重點等重新進行認識和拓展，重點在于推進績效審計為核心的審計模式，讓公眾參與機制建設的過程中，加快建立健全審計公開制度。

評述：上述學者們關于預算執(zhí)行審計的大量研究，取得的成就比較大，尤其是在發(fā)現(xiàn)預算執(zhí)行審計過程中存在制度、體制、機制等方面的問題和根源，進而能夠提出效果的政策建議。然而，審計監(jiān)督預算體制合理性、財政政策審計評估以及對部門權力運行監(jiān)督等還不夠。本研究主要從現(xiàn)代財政體制構建的整體框架下，來分析我國預算改革的整體方向、預算改革面臨的挑戰(zhàn)，進而有針對性地探析預算執(zhí)行審計發(fā)展趨勢和方向，最后提出完善預算執(zhí)行審計的路徑——嵌入式審計。

二、轉(zhuǎn)移支付審計研究

房桃峻和胡繼榮在2012年通過對我國財政轉(zhuǎn)移支付過程研究，發(fā)現(xiàn)主要存在預算安排不完整、滯留專項轉(zhuǎn)移資金、挪用專項轉(zhuǎn)移支付資金以及轉(zhuǎn)移支付資金使用效率低等問題，針對轉(zhuǎn)移支付資金存在的問題，提出了一系列健全完善我國轉(zhuǎn)移支付資金審計制度及具體措施等，即主要是充分發(fā)揮我國審計監(jiān)督職能和作用；進一步完善財政轉(zhuǎn)移支付一系列法律、法規(guī)和制度，使轉(zhuǎn)移支付制度更加健全，使審計結果的處理具有充分可靠的法律法規(guī)依據(jù)；開展轉(zhuǎn)各個領域轉(zhuǎn)移支付資金效益方面的審計，提高資金的使用效率、效益和效果；進一步提高審計機構（國家審計機構和地方審計機構）和審計人員對財政轉(zhuǎn)移支付資金審計的能力；進一步提高財政轉(zhuǎn)移支付（一般轉(zhuǎn)移支付和專項轉(zhuǎn)移支付）資金審計結果質(zhì)量，同時加強審計結果的運用；進一步構建健全財政轉(zhuǎn)移支付資金審計有效的可操作的評價框架及具體指標體系；對財政轉(zhuǎn)移支付資金（一般轉(zhuǎn)移支付資金和專項轉(zhuǎn)移支付資金）開展上下同時審、跨部門聯(lián)合審、跨領域同時審等聯(lián)動審計機制，確保審計質(zhì)量可靠。審計署貿(mào)易審計局課題組于2013年對對商務部參與分配的發(fā)展專項資金（主要指的是2011年發(fā)展專項資金）進行探索性審計后，指出專項資金審計應進一步加強政策措施貫徹落實、重點跟蹤分配程序、注重延伸審計、上下貫通嚴肅取證，同時認為在對專項資金進行審計的過程中，應積極踐行科學審計理念，運用信貸審計工具，及時轉(zhuǎn)變審計思維，運用現(xiàn)代審計方法，以資金分配為審計切入點，重點關注資金使用效率和管理效益，使資金籌集、分配、使用、管理等環(huán)節(jié)公開透明、合規(guī)合理，檢查和評估國家重大政策措施和有關的宏觀政策執(zhí)行情況；不僅促使適合經(jīng)濟社會發(fā)展的政策繼續(xù)發(fā)揮積極作用，不適合經(jīng)濟社會發(fā)展的政策措施及時清除；更要不斷在專項審計工作中總結和完善審計機制，審學研融合動態(tài)結合，促使審計方式方法進一步創(chuàng)新。楊春露等（2008）認為轉(zhuǎn)移支付（主要指一般轉(zhuǎn)移支付資金和專項轉(zhuǎn)移支付資金）審計應結合績效審計，根據(jù)轉(zhuǎn)移支付資金使用的目標、范圍、用途、額度等，建立一整套適合轉(zhuǎn)移支付資金績效審計的評價框架和具體的評價指標體系，使轉(zhuǎn)移支付資金審計更趨完善。

評述：上述學者對轉(zhuǎn)移支付審計主要集中揭示轉(zhuǎn)移支付資金在申請、撥付及使用環(huán)節(jié)存在問題，而較少關注轉(zhuǎn)移支付制度本身設計是否合理、相關政策執(zhí)行是否及時、轉(zhuǎn)移支付制度環(huán)境審計等研究較少。本研究報告將從財政體制改革整體框架下來探索轉(zhuǎn)移支付改革取得的成果、轉(zhuǎn)移支付改革面臨的挑戰(zhàn)以及轉(zhuǎn)移支付改革的方向，繼而研究轉(zhuǎn)移支付審計發(fā)展的方向，最后提出完善轉(zhuǎn)移支付審計的實施路徑——跟蹤審計。

三、稅收征管審計研究

稅收征管作為我國財政體制改革的組成部分，加強稅收征管審計，促使稅收征管以及稅收體制機制進一步健全，是我國審計機關一直在進行的審計實踐。張小偉（2014）認為我國現(xiàn)階段的財政稅收征管審計是整個審計工作的重要內(nèi)容之一，加強財政稅收征管審計工作，能夠有效地促進我國稅收制度改革和完善，是稅收征管制度更加健全，使稅收執(zhí)法更加嚴肅，依法治稅得到進一步強化，促進穩(wěn)定的稅收增長機制得以完善，對稅收法定等方面深化改革具有重要和深遠的意義。宋建華（2014）認為地方稅收征管審計問題是財政審計問題的重要組成部分。地方稅收征管存在地方稅收征管審計的難度進一步增加，審計機構不能很好的落實審計客體的意見。曲妍蕙（2013）認為通過一系列的研究發(fā)現(xiàn)房屋出租稅、個人所得稅、企業(yè)所得稅、土地流轉(zhuǎn)稅、規(guī)費收入、營業(yè)稅以及房產(chǎn)稅等相關稅（費）收是否流失，進一步整合審計資源，充分利用其他審計過程中發(fā)現(xiàn)的有關稅收方面的問題，進一步進行深入系統(tǒng)的調(diào)查，及時收繳稅款，從而促進稅收征管體制機制完善。

評述：上述學者主要研究了通過對稅收征管審計發(fā)展稅收征管環(huán)節(jié)存在一些不可忽視的問題，比如稅收征管效率較低，這在一定的程度上有利于完善稅收征管體制機制的完善。但是，對于稅收政策審計評估還存在不足，在“互聯(lián)網(wǎng)+稅收”領域如何運用大數(shù)據(jù)等還面臨諸多挑戰(zhàn)，這也是本研究報告填補的空白。

四、存量資金審計研究

安群文（2015）認為預算單位財政存量資金審計的重點包括以下幾個方面：一是重點審查預算單位的項目支出的結余資金；二是重點審查預算單位的賬目支付的暫付款項；三是重點審查預算單位項目支出結轉(zhuǎn)資金。劉玉潔（2015）認為主要加強財政資金審計的重點包括以下四各方面，即加強對預算結轉(zhuǎn)結余情況審計，對各類財政專戶的資金結存情況審計，對國庫資金存放管理審計以及加強對財政資金管理制度審計。劉生橋、郭秋園（2015）等在分析財政存量資金形成原因的基礎上，提出對財政存量資金審計的思路，即關注國庫資金存放管理，關注預算結余結轉(zhuǎn)情況，關注各類專戶資金情況、關注財政資金制度管理等情況。黃龍翔（2015）認為財政存量資金審計應該重點關注以下幾個方面，第一，重點關注社保資金、代繳的非稅收入；第二，重點關注未使用的財政專戶資金；第三應重點關注用權責發(fā)生制虛列支出的預算資金；第四，重點關注停留在預算單位賬戶上的部門預算安排的未使用、無法使用的部門預算資金和項目資金。

評述：上述學者主要關注財政存量資金規(guī)模、結構和形成渠道等，而對于財政存量資金形成的原因分析較少，對如何盤活財政存量資金以及相關的財政政策審計評估研究較少，本研究在梳理以前學者研究成果的基礎上，根據(jù)現(xiàn)代財政體制框架下財政存量資金管理制度面臨的挑戰(zhàn)和發(fā)展的方向，提出完善財政存量資金審計路徑——專項審計。

五、政府債務審計研究

董大勝（2010）認為應該把債務列入預算管理中，同時分析了地方政府債務突出的問題是融資平臺問題，財政審計要關注地方政府融資平臺所形成的財政風險和金融風險。隋玉明（2013）認為我國目前在對地方政府性債務進行審計的過程中，國家或地方對地方政府債務審計重視程度不夠，應進一步加強地方政府債務跟蹤審計，地方政府債務融資平臺審計等，強化對地方政府債務的專項監(jiān)督檢查，及時對地方政府債務風險發(fā)出預警；加強債務資金績效審計，有效提高地方政府債務資金使用效率和效益，達到債務資金使用效益最大化目的。地方政府性債務審計研討會（2011）得出結論，提出了一系列操作性強的地方政府債務審計具體措施；第一，進一步拓展財政審計的范圍，擴大財政資金規(guī)模審計，及時摸清政府性債務整體規(guī)模、結構等相關情況；第二，利用跟蹤審計，對政府投資項目堅強監(jiān)管，提高經(jīng)濟性和社會效益；第三，深化金融審計，有效控制貸款風險；第四，把政府性債務審計與經(jīng)濟責任審計相結合，完善政府債務方面的舉借、投資、管理等重要環(huán)節(jié)和關鍵部門責任人的問責追責制度和具體措施。王善平、蒲丹琳（2012）通過對地方政府債務形成的原因進行研究分析發(fā)現(xiàn)，我國地方政府主要通過地方政府的融資平臺在籌資的過程中，運用政策制度方面滯后等缺陷來巧妙的規(guī)避制度風險而進行借貸，進而指出國家審計可以通過權利的監(jiān)督和制約來約束地方政府過度融資的規(guī)模，以有效控制地方債務風險。李玲等于2013年認為地方政府債務在立項、籌集、投資、管理等各個環(huán)節(jié)和領域存在違規(guī)問題，為此提出各級政府部門加強地方政府性債務管理的政策建議及措施：第一，堅持按照法定的程序發(fā)行債券，加快制定地方政府性債務風險防控機制；第二，對地方政府性債務舉債渠道予以規(guī)范；第三，指定專門的政府債務管理部門或者機構，加強對地方政府性債務進行統(tǒng)一歸口管理，第四，對地方政府性債務主體分門類別進行區(qū)分，對其進行有效清理規(guī)范；第五，對舉債部門或者單位的舉債權力予以規(guī)范和約束，規(guī)范債務決策程序和機制；第六，強化預警指標體系和預警系統(tǒng)，完善債務全過程監(jiān)控體制機制；第七，加強償還機制建設，提高償還能力；第八，構建考評機制，加大問責追責力度；第九，創(chuàng)新審計方式方法，加強監(jiān)督力度。袁杰、夏飛（2012）加強對地方政府債務的跟蹤審計，促使其相關的法律法規(guī)進一步完善，有效化解地方政府性債務風險。

楊娟認為地方政府債務審計的重點內(nèi)容主要包括四個方面：第一，加強政府性債務管理制度審計；第二，加強政府性債務舉借各個環(huán)節(jié)審計；第三，加強政府性債務資金使用效益審計；第四，加強對舉借債務投資方向?qū)徲?。同時提出政府性債務審計方式包括：一是與政府投資項項目結合，加強對地方政府性重點投資項目審計；二是與金融審計相結合，維護地方政府性債務安全；三是與預算執(zhí)行審計相結合，加強地方政府性債務管理。

評述：上述學者對地方政府債務審計研究主要集中債務規(guī)模、融資平臺以及債務結構等方面審計，而忽視地方政府債務制度合理性審計、地方政府債務預警體系構建審計以及地方政府債務制度環(huán)境審計等。本研究主要從現(xiàn)代財政體制改革的框架下來分析地方政府債務改革所面臨的挑戰(zhàn)、地方政府債務改革方向以及地方政府債務升級發(fā)展的方向，提出完善地方政府債務審計路徑——統(tǒng)一組織。

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[9] 楊娟.地方政府性債務審計的重點及審計方式創(chuàng)新[J].現(xiàn)代審計與經(jīng)濟，2013（3）

（作者單位：交通運輸部科學研究院發(fā)展中心財金所 北京 100000）（責編：賈偉）