摘 要：在事業(yè)單位分類改革進(jìn)程中，醫(yī)院在運(yùn)營(yíng)過程中需要強(qiáng)化成本控制意識(shí)，以及在預(yù)算資金配置上需追求合理的資金效益。從目前財(cái)務(wù)內(nèi)控中所暴露出的問題可知，因決策失誤所造成的系統(tǒng)性風(fēng)險(xiǎn)，成為了醫(yī)院財(cái)務(wù)內(nèi)控所要直面的問題。由此，這就為管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用提供了問題導(dǎo)向。具體的應(yīng)用模式可圍繞著：對(duì)財(cái)務(wù)內(nèi)控決策機(jī)制進(jìn)行整體優(yōu)化、依據(jù)決策類型來界定內(nèi)控主體職責(zé)、完善信息化平臺(tái)形成財(cái)務(wù)部門中樞、目標(biāo)考核增強(qiáng)多部門聯(lián)動(dòng)的實(shí)效性等四個(gè)方面來構(gòu)建。

關(guān)鍵詞：公立醫(yī)院；管理會(huì)計(jì)；財(cái)務(wù)內(nèi)控；應(yīng)用模式

管理會(huì)計(jì)作為交叉會(huì)計(jì)門類，主要由成本會(huì)計(jì)和管理系統(tǒng)構(gòu)成。在將管理會(huì)計(jì)應(yīng)用于公歷醫(yī)院（下文簡(jiǎn)稱：醫(yī)院）的財(cái)務(wù)內(nèi)控中時(shí)，則需要突出管理會(huì)計(jì)的內(nèi)容板塊構(gòu)成，還需要聚焦當(dāng)前醫(yī)院財(cái)務(wù)內(nèi)控所面臨的挑戰(zhàn)，只有在問題導(dǎo)向下來應(yīng)用管理會(huì)計(jì)才能最大化的發(fā)揮其職能優(yōu)勢(shì)。在事業(yè)單位分類改革進(jìn)程中，醫(yī)院在運(yùn)營(yíng)過程中需要強(qiáng)化成本控制意識(shí)，以及在預(yù)算資金配置上需追求合理的資金效益。然而，從目前財(cái)務(wù)內(nèi)控中所暴露出的問題可知，因決策失誤所造成的系統(tǒng)性風(fēng)險(xiǎn)，成為了醫(yī)院財(cái)務(wù)內(nèi)控所要直面的問題。之所以會(huì)存在著決策失誤，其原因不僅涉及到?jīng)Q策的組織化和流程問題，還涉及到在決策中未能引入有效的分析手段所致?；谝陨纤?，本文將以醫(yī)院科室建設(shè)為例開展主題討論。

1 醫(yī)院財(cái)務(wù)內(nèi)控所存在的問題

1.1 財(cái)務(wù)內(nèi)控主體職責(zé)邊界模糊

醫(yī)院財(cái)務(wù)內(nèi)控的實(shí)施主體存在著職能邊界模糊的問題，由于財(cái)務(wù)內(nèi)控包含預(yù)算資金管理、固定資產(chǎn)管理等事項(xiàng)，所以內(nèi)控主體便涉及財(cái)務(wù)部門、國(guó)資部門、業(yè)務(wù)部門。醫(yī)院作為科層組織，在層級(jí)管理下財(cái)務(wù)內(nèi)控又面臨著上下級(jí)工作職能邊界重疊的現(xiàn)象。在當(dāng)前醫(yī)院廉政文化建設(shè)中，上級(jí)主管部門對(duì)財(cái)務(wù)內(nèi)控執(zhí)行部門的監(jiān)管力度更強(qiáng)，這也在一定程度上強(qiáng)化了職能邊界重疊問題。由于存在著財(cái)務(wù)內(nèi)控主體職責(zé)邊界模糊的問題，便直接降低了財(cái)務(wù)內(nèi)控績(jī)效。

1.2 財(cái)務(wù)內(nèi)控部門職能地位受限

醫(yī)院財(cái)務(wù)部門應(yīng)成為財(cái)務(wù)內(nèi)控的核心執(zhí)行部門，但在醫(yī)院長(zhǎng)期的運(yùn)營(yíng)過程中，財(cái)務(wù)部門的職責(zé)則定位在執(zhí)行上級(jí)預(yù)算安排，以及對(duì)醫(yī)院各種經(jīng)濟(jì)往來事項(xiàng)進(jìn)行財(cái)務(wù)監(jiān)管。不難知曉，因財(cái)務(wù)內(nèi)控部門職能地位受限，便會(huì)制約財(cái)務(wù)部門對(duì)財(cái)務(wù)內(nèi)控活動(dòng)的影響力，在影響力不足的情況下，人為干擾因素勢(shì)必會(huì)侵?jǐn)_財(cái)務(wù)內(nèi)控活動(dòng)。當(dāng)然，醫(yī)院受到自身主營(yíng)業(yè)務(wù)特點(diǎn)的決定，在較長(zhǎng)時(shí)間內(nèi)還將把工作重心放在醫(yī)療專業(yè)水平的提升環(huán)節(jié)，所以財(cái)務(wù)部門的職能地位在較短時(shí)間內(nèi)難有顯著改觀。

1.3 財(cái)務(wù)內(nèi)控中多部門聯(lián)動(dòng)缺位

上文已經(jīng)指出，財(cái)務(wù)內(nèi)控的內(nèi)容主要由預(yù)算資金管理和固定資產(chǎn)管理等兩大部分構(gòu)成，但從醫(yī)院各職能部門的工作內(nèi)容設(shè)定中可知，單純依賴財(cái)務(wù)部門來完成所有的財(cái)務(wù)內(nèi)控工作顯然是不切實(shí)際的，如在對(duì)固定資產(chǎn)管理時(shí)，財(cái)務(wù)部門或許能對(duì)固定資產(chǎn)采購(gòu)立項(xiàng)實(shí)施管理，但隨著固定資產(chǎn)分配到各職能部門使用后，則接下來的管理工作則主要由國(guó)資部門執(zhí)行。因此，在缺乏多部門聯(lián)動(dòng)的制度機(jī)制下，醫(yī)院財(cái)務(wù)內(nèi)控便會(huì)形成盲區(qū)。

2 管理會(huì)計(jì)的職能定位

2.1 定位于界定財(cái)務(wù)內(nèi)控主體的職責(zé)邊界

管理會(huì)計(jì)中融入了管理學(xué)的基本原理，其中的“目標(biāo)管理”可用于界定財(cái)務(wù)內(nèi)控主體的職責(zé)邊界。目標(biāo)管理主要由：目標(biāo)分解、目標(biāo)協(xié)同、目標(biāo)考核等三個(gè)環(huán)節(jié)構(gòu)成。針對(duì)醫(yī)院財(cái)務(wù)內(nèi)控目標(biāo)，可以從科層結(jié)構(gòu)的縱向開展目標(biāo)分解，通過目標(biāo)分解來明確各層級(jí)的財(cái)務(wù)內(nèi)控職責(zé)。目標(biāo)協(xié)同則構(gòu)成了橫向職能部門之間的配合要求，這就為醫(yī)院財(cái)務(wù)內(nèi)控活動(dòng)的具體實(shí)施提供制度保障。目標(biāo)考核以部門為單位，則為財(cái)務(wù)內(nèi)控落實(shí)主體責(zé)任提供了參考。

2.2 定位于確立財(cái)務(wù)部門內(nèi)控的中樞地位

目前，諸多醫(yī)院決策層都意識(shí)到財(cái)務(wù)部門具有重要的職能地位，并在醫(yī)院管理制度中對(duì)此進(jìn)行了強(qiáng)化。但在實(shí)踐中卻發(fā)現(xiàn)，因財(cái)務(wù)部門與其它職能部門之間屬于平級(jí)關(guān)系，便無法利用權(quán)限對(duì)其它職能部門進(jìn)行約束，更多的則是借助部門間的人際溝通來解決財(cái)務(wù)內(nèi)控中的目標(biāo)協(xié)同問題。對(duì)此，管理會(huì)計(jì)所含有的管理系統(tǒng)，則能將醫(yī)院經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的所有信息向財(cái)務(wù)部門傳導(dǎo)，并在流程管理中對(duì)其它職能部門接下來的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行約束。

2.3 定位于分解財(cái)務(wù)內(nèi)控的成本控制任務(wù)

在目標(biāo)管理模式下，管理會(huì)計(jì)還應(yīng)定位于分解財(cái)務(wù)內(nèi)控的成本控制任務(wù)。需要指出的是，應(yīng)將成本控制與資產(chǎn)有效配置合并進(jìn)行管理，這就要求需要在橫向部門間分解成本控制任務(wù)。管理會(huì)計(jì)在這里應(yīng)用的關(guān)鍵在于，在目標(biāo)協(xié)同下來形成多部門聯(lián)動(dòng)效應(yīng)，分部門職責(zé)對(duì)成本控制和資產(chǎn)有效配置情況做全過程管理與評(píng)價(jià)。

在對(duì)管理會(huì)計(jì)的職能定位中還需注意的問題是，應(yīng)明確管理會(huì)計(jì)在財(cái)務(wù)內(nèi)控各會(huì)計(jì)手段中的職能邊界，以及它所面對(duì)的組織類型。

3 管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用模式構(gòu)建

3.1 對(duì)財(cái)務(wù)內(nèi)控決策機(jī)制進(jìn)行整體優(yōu)化

管理會(huì)計(jì)應(yīng)應(yīng)用于醫(yī)院財(cái)務(wù)內(nèi)控的事前、事中、事后控制等各個(gè)環(huán)節(jié)，這里則需要通過對(duì)財(cái)務(wù)內(nèi)控決策機(jī)制進(jìn)行整體優(yōu)化，來降低系統(tǒng)性風(fēng)險(xiǎn)的發(fā)生概率。筆者建議，應(yīng)根據(jù)目標(biāo)管理的內(nèi)在要求，以醫(yī)院科層結(jié)構(gòu)為對(duì)象，以科室建設(shè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)為內(nèi)容，縱向和橫向界定財(cái)務(wù)內(nèi)控的決策機(jī)制。筆者建議，應(yīng)將財(cái)務(wù)內(nèi)控中的決策執(zhí)行下沉到中層部門，傳統(tǒng)決策層則對(duì)科室建設(shè)的整體規(guī)劃、科室群建設(shè)戰(zhàn)略設(shè)計(jì)進(jìn)行決策。

3.2 依據(jù)決策類型來界定內(nèi)控主體職責(zé)

由于財(cái)務(wù)內(nèi)控決策已經(jīng)下沉到中層，那么便需要著力于界定和落實(shí)中層部門管理者的主體責(zé)任。根據(jù)科室建設(shè)的關(guān)聯(lián)方可知，參建科室部門、納入科室群建設(shè)的部門、財(cái)務(wù)部門、國(guó)資管理部門、審計(jì)檢查部門等，都應(yīng)圍繞著科室建設(shè)中的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，明確自身的職責(zé)范疇，且部門之間的職責(zé)范疇不能交叉。管理會(huì)計(jì)在應(yīng)用中則針對(duì)各部門的工作績(jī)效進(jìn)行目標(biāo)考核，進(jìn)而在制度上規(guī)制各部門負(fù)責(zé)人的內(nèi)控行為，在利益上激勵(lì)各部門負(fù)責(zé)人實(shí)施合規(guī)的內(nèi)控行為。

3.3 完善信息化平臺(tái)形成財(cái)務(wù)部門中樞

新的政府會(huì)計(jì)制度已由2019年1月1日起正式執(zhí)行，新的政府會(huì)計(jì)制度將傳統(tǒng)的“收付實(shí)現(xiàn)制”轉(zhuǎn)變?yōu)椤皺?quán)責(zé)發(fā)生制”后，使得醫(yī)院科室建設(shè)中的資金效益問題、成本控制問題更為突出。為了對(duì)科室建設(shè)活動(dòng)起到實(shí)質(zhì)上的財(cái)務(wù)監(jiān)管職能，醫(yī)院管理層在制度層面提高財(cái)務(wù)部門職能地位的同時(shí)，還應(yīng)在財(cái)務(wù)信息化系統(tǒng)與醫(yī)院ERP系統(tǒng)兼容的基礎(chǔ)上，使得在科室建設(shè)中的資金預(yù)算配置和專用性資產(chǎn)購(gòu)置活動(dòng)，都將受到財(cái)務(wù)部門的全過程監(jiān)管和控制。

3.3 目標(biāo)考核增強(qiáng)多部門聯(lián)動(dòng)的實(shí)效性

最后，還應(yīng)發(fā)揮管理會(huì)計(jì)在財(cái)務(wù)內(nèi)控目標(biāo)考核中的職能，使其能夠增強(qiáng)多部門聯(lián)動(dòng)的實(shí)效性。筆者建議，財(cái)務(wù)部門應(yīng)根據(jù)科室建設(shè)中關(guān)聯(lián)部門的職能范疇，分別以價(jià)值形態(tài)指標(biāo)和實(shí)物形態(tài)指標(biāo)，來作為對(duì)各部門考核的依據(jù)。如對(duì)于參建科室，價(jià)值形態(tài)指標(biāo)則可以為：已支出人才隊(duì)伍建設(shè)經(jīng)費(fèi)/人才隊(duì)伍建設(shè)經(jīng)費(fèi)總預(yù)算；實(shí)物形態(tài)指標(biāo)則可以為：某轉(zhuǎn)用性醫(yī)療設(shè)備的月使用次數(shù)/計(jì)劃月使用次數(shù)。

4 小結(jié)

本文認(rèn)為，從目前財(cái)務(wù)內(nèi)控中所暴露出的問題可知，在醫(yī)院財(cái)務(wù)內(nèi)控中需重視決策失誤所造成的系統(tǒng)性風(fēng)險(xiǎn)問題，從而便需借助管理會(huì)計(jì)的職能優(yōu)勢(shì)來解決這一問題。通過主題討論，管理會(huì)計(jì)的具體應(yīng)用模式可圍繞著：對(duì)財(cái)務(wù)內(nèi)控決策機(jī)制進(jìn)行整體優(yōu)化、依據(jù)決策類型來界定內(nèi)控主體職責(zé)、完善信息化平臺(tái)形成財(cái)務(wù)部門中樞、目標(biāo)考核增強(qiáng)多部門聯(lián)動(dòng)的實(shí)效性等四個(gè)方面來構(gòu)建。

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作者簡(jiǎn)介：王丹（1965-），女，漢族，黑龍江哈爾濱人，本科，高級(jí)會(huì)計(jì)師，研究方向：行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)。